ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

30 червня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/8290/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Трошиної А.С., 
розглянувши у відкритому 
судовому засіданні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу                               Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року (головуючий суддя – Юхно І.В.) в адміністративній справі

за позовом                                         Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС»

до                                                   Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області 

про                                                   визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» (далі - Позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі – Відповідач), в якій просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000100402 від 26.02.2020 (форма «В3») про відсутність у товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» права на отримання бюджетного відшкодування за період червень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 10759750,00 грн.
В обґрунтування позову зазначено, зокрема про те, що контролюючий орган в акті перевірки дійшов неправомірних висновків стосовно відсутності у товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» права на отримання бюджетного відшкодування за період червень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 10759750,00 грн. Безпосередню участь Позивача у наданні послуг з міжнародних перевезень, а також участь кожного вагону, які Позивач використовує як оператор вагонів, документально підтверджено у накладних СГМС та базах даних ГІОЦ АТ «Укрзалізниця». Позивач зазначив про те, що він має не тільки документальне підтвердження стосовно кожного власного вагону, що був використаний у наданні послуг з міжнародних перевезень, але і для кожного такого вагону документальне підтвердження ремонтних і регламентних робіт, що стали наслідком, або були пов`язані з цими перевезеннями. Позивач, також, вказав про те, що ним було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з ТОВ «Мінерфін-Транс» та АТ «Укрзалізниця» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою. Позивач вважає, що після виправлення помилки у податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року ним правомірно задекларовано бюджетне відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року. З огляду на викладені обставини Позивач просив суд позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року по справі №160/8290/20 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – задоволено (т. 3, а.с. 161-168).
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (т. 3, а.с. 172-175).
В апеляційній скарзі Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема тим, що оскільки Позивач придбав спірні послуги для подальшого використання, у тому числі в операціях, що не є об`єктом оподаткування, то відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу платник повинен нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму тих товарів/послуг, які використано в операціях, що не є об`єктом оподаткування (надані нерезиденту послуги). Таким чином, на думку Відповідача, Позивач зобов`язаний нараховувати податкові зобов`язання на суму включених до складу податкового кредиту сум ПДВ по операціям з придбання послуг, які наданими транспортно-експедиторськими послугами нерезиденту.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив суд в задоволенні апеляційної скарги відмовити у повному обсязі.
Відзив мотивовано, зокрема тим, що Позивачем було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з ТОВ «Мінерфін-Транс» та АТ «Укрзалізниця» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування та оподатковуються за нульовою ставкою. Крім того, грошові кошти, які Позивач отримав як перевізник за договорами міжнародного перевезення, частина яких в подальшому була сплачена АТ «Укрзалізниця» та іншим підприємствам, є складовою договорів міжнародного перевезення, а не окремими господарськими операціями Позивача, як про це зазначає Відповідач.
05 травня 2021 року на адресу Третього апеляційного адміністративного суду від Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області надійшло клопотання про заміну сторони в порядку правонаступництва, а саме: Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658).
Згідно зі ст. 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Розглянувши вказане клопотання, колегія суддів порадившись на місці ухвалила допустити заміну відповідача - Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658).
25 червня 2021 року на адресу Третього апеляційного адміністративного суду від Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області надійшло клопотання про виклик свідка.
30 червня 2021 року в судовому засіданні, колегія суддів, порадившись на місці, з урахуванням думки представників учасників справи, кожного окремо, ухвалила у задоволенні клопотання відмовити, з огляду на його необґрунтованість та безпідставність.
В судовому засіданні представник Відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав.
Представник Позивача проти вимог апеляційної скарги заперечив.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» (код ЄДРПОУ 25524477) є юридичною особою приватного права, зареєстроване 14.04.1998 року та перебуває на податковому обліку в органах ДПС. 
Видами діяльності Позивача є: 49.20 Вантажний залізничний транспорт (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів. н. в. і. у.; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
Відповідно до наказу від 09.01.2020 року №65-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС», відповідно до п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.75.1.2, п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78, ст.79, п. 82.2 ст. 82, п. 200.11 ст. 200 Податкового кодексу України на виконання рішення Державної податкової служби від 13.12.2019 року №12920/6/99-00-08-05-01 Відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Позивача з питань правомірності декларування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку по податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2019 року в сумі 10759750,00 грн. (податкова декларація з податку на додану вартість від 19.07.2019 року №9157559882).
За результатами перевірки складено акт від 24.01.2020 року №3934/04-36-04-02/25524477, яким встановлено, що ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» порушено вимоги п. 198.5 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме не здійснено нарахування податкових зобов`язань на суму операцій з придбання послуг, які в подальшому використано в операціях, що не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість (суми ПДВ по яких включено до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів), у зв`язку з чим право на отримання бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року у сумі 10759750 грн. відсутнє.
Не погодившись з висновками акту перевірки, Позивачем подані заперечення від 13.02.2020 року №44/02.
24.02.2020 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області надано відповідь за вих. №19195/10/04-36-04-02-15, в якій вказано, що висновки акту перевірки правомірні та залишаються без змін.
На підставі акту перевірки від 24.01.2020 року №3934/04-36-04-02/25524477 Відповідачем сформовано та направлено Позивачу податкове повідомлення-рішення від 26.02.2020 року №0000100402, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування на суму 10759750 грн.
Спірне податкове повідомлення-рішення оскаржене позивачем до Державної податкової служби України, рішенням якої від 19.05.2020 року №16468/6/99-00-08-05-02-06 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга Позивача – без задоволення.
Правомірність винесення Відповідачем податкового повідомлення-рішення від 26.02.2020 року №0000100402 є предметом судового розгляду у даній справі.
При цьому, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Приймаючи рішення по суті заявлених позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: 
- Позивачем було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» та AT «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою;
- Відповідачем вже проводилась перевірка операцій, що здійснювались у період що перевірявся (лютий 2016 року – червень 2019 року) і правомірність нарахування бюджетного відшкодування по ним була підтверджена. В своїх рішеннях ДФС України, спиралась зокрема і на результати судового оскарження податкових повідомлень-рішень по трьом попереднім актам перевірки. Відповідачем у акті перевірки не наведено жодних відмінностей господарських операцій позивача, що були здійснені у період, що перевірявся, від господарських операцій позивача, здійсненних у 2014 - 2017 роках, по яким у ході судових та адміністративних оскаржень були винесені рішення на користь позивача та встановлено правомірність застосування позивачем нульової ставки ПДВ, а тому є необґрунтованим виділення частини цих операцій в окрему господарську діяльність, як це зроблено Відповідачем в акті перевірки, що розглядається;
- після виправлення помилки у податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року Позивачем правомірно задекларовано бюджетне відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.
Відповідно до п.п.  14.1.18  п.  14.1  ст.  14 ПК України  бюджетне відшкодування - це відшкодування від`ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у  розділі V цього Кодексу.
Алгоритм дій платника податку та державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) ПДВ визначено  ст. 200 ПК України.
Відповідно до п.  200.1  ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з підпунктом "б" п.  200.4  ст.  200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.  200-1.3  ст.  200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Пунктом  200.7  ст.  200 ПК України  встановлено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду та враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з ПДВ, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) у попередніх (попередньому) податкових періодах і податковому періоді), що передують (передує) звітному.
Отже, право на бюджетне відшкодування податкове законодавство обмежує виключно фактом сплати суми ПДВ в попередніх і звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до бюджету та строком давності у 1095 днів. При цьому отримання бюджетного відшкодування не є обов`язком суб`єкта господарювання, а являється його правом, і попереднім податковим періодом може бути будь-який податковий період, який передує звітному, тому визначення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, може здійснюватися за будь-який попередній податковий період, а не лише за період, який передував звітному.
Суд апеляційної інстанції зазначає про те, що висновок про порушення Позивачем вимог п. 198,5. ст. 198. та п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, на підставі якого було прийняте податкове повідомлення-рішення, Відповідач обґрунтовує тим, що Позивачем протягом періоду з лютого 2016 року по червень 2019 року не здійснено нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суму операцій з придбання послуг (суми ПДВ по яких включено до складу податкового кредиту відповідних періодів), пов`язаних з наданням транспортно-експедиторських послуг замовнику-нерезиденту, що призвело до відсутності права на отримання бюджетного відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року» (абзац 1 сторінки 8 Акту перевірки).
Відповідач в акті перевірки зазначає (абзаци 6 та 7 сторінки 8 Акту перевірки), що перевіркою операцій з постачання послуг за межами митної території України встановлено, що TOB «ЕКС ІМ ТРАНС» здійснює у відповідності до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України постачання послуг з міжнародних перевезень вантажів залізничним транспортом та постачання транспортно-експедиторських послуг замовникам-нерезидентам, пов`язаних з організацією перевезень вантажів замовників залізничним транспортом.
З матеріалів даної справи встановлено, що Позивачем 19.07.2019 року подано податкову декларацію з податку на додану вартість №9157559882.
Відповідно до Розрахунку суми бюджетного відшкодування (Додаток 3) до декларації з податку на додану вартість за червень 2019 року, Позивачем розшифровано суми від`ємного значення ПДВ, сплаченого постачальникам товарів/послуг, які задекларовані до бюджетного відшкодування, зокрема вказані контрагенти за розрахунками, з якими виникла сума від`ємного значення - ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» та АТ «УКРЗАЛІЗНИЦЯ», а саме:
а)  послуги з оренди вагонів, згідно з Договором від 01.02.2013 року № OB-1/G2, укладеного між позивачем та ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС», за яким у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму 1 282 392,00 грн., у тому числі ПДВ у сумі 213732,00 грн., з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі 209 200,00 грн.;
б)  послуги з організації виконання ремонтів та обслуговування вантажних вагонів, згідно з Договором від 28.07.2014 № 28-072014/Р, укладеного між позивачем та ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС», за яким у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму 66 340 637,11 грн., у тому числі ПДВ у сумі 11 056 772,89 грн. з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі 6 999 764,00 грн.;
в)  послуги з організації перевезень вантажів та проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги, згідно Договорів, укладених між позивачем та АТ «УКРЗАЛІЗНИЦЯ», за якими у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму 353 375 086,30 грн., у тому числі ПДВ у сумі 54 271 795,50 грн., з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі З 550 786,00 грн.
Колегія суддів звертає увагу на те, що Позивач здійснює постачання замовнику-нерезиденту фірмі «MERIDIEN TRANSPORT LIMITED», Кіпр, послуг з міжнародних перевезень вантажів залізничним транспортом та постачання транспортно-експедиторських послуг, пов`язаних з організацією перевезень вантажів залізничним транспортом.
За контрактами з фірмою «MERIDIEN TRANSPORT LIMITED», Кіпр, Позивач брав участь у міжнародних перевезеннях, як оператор власних та орендованих вагонів. Тобто, вагони, які Позивач орендував у ТОВ «МІНЕРФІН- ТРАНС» за Договором від 01.02.2013 №ОВ-01/2 були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою.
Відповідачем в акті перевірки (абзац 12 сторінка 78 Акту перевірки) вказано, що Позивачем протягом періоду з лютого 2016 року по червень 2019 року окрім послуг з організації перевезення вантажів для виконання умов контрактів із замовниками послуг (нерезидентами і резидентами) здійснює придбання послуг з транспортно-експедиційного обслуговування на митній території України, зокрема: організація та виконання деповського ремонту вагонів, організація та виконання технічного обслуговування вагонів з відчепленням, організація та виконання передислокації вагонів (залізничний тариф), організація та подавання та забирання вагону, організація капітального ремонту, організація та виконання відновлення логотипу, організація та виконання заміни колісних пар, організація та виконання заміни клинів фрикційних, організація та виконання заміни кришок люка; організація та виконання заміни компенсація вартості використаних додаткових матеріалів при виконанні ремонтів колісних пар зі зміною елементів, подавання та забирання вагону, контроль якості технічного обслуговування, оренда полувагонів, винагорода виконавця, винагорода експедитора, залізничні послуги, інформаційні послуги, послуги зв`язку та інші послуги, у тому числі у контрагентів-постачальників: ТОВ «Мінерфін-Транс», AT «Українська Залізниця», ТОВ «СпецвагонТранслізинг», ТОВ «Техтрансінвест», ПрАТ «Укренерготранс», ТОВ «Техно -Маг».
При цьому, Відповідач наголошує на тому (абзац 12 сторінка 78 Акту перевірки), що вказані послуги були використані Позивачем у операціях, що не є об`єктом оподаткування. 
Однак, суд першої інстанції правильно вказав про те, що жодна із зазначених вище послуг, згідно зі статтею 8 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», не підпадає під визначення транспортно- експедиторських послуг, більш того «винагорода виконавця, винагорода експедитора» взагалі не являються послугами.
Послуга «оренди полувагонів» надана за договором від 01.02.2013 №ОВ-01/2 з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» була використана Позивачем як оператором вагонів у наданні послуг з міжнародного перевезення вантажів.
Більшість вказаних послуг це послуги, що пов`язані з технічним обслуговуванням та ремонтом власних вагонів Позивача, які використовуються у наданні послуг перевезення вантажів, в тому числі міжнародних.
Експлуатація вагонів при наданні послуг з перевезень вантажів потребує проведення регламентних робіт - деповського, капітального ремонту, а також технічного обслуговування і поточного ремонту вагонів. Як зазначалось вище, згідно з Правилами експлуатації власних вантажних вагонів цей обов`язок покладений на власника вагонів.
Для здійснення ремонтів та обслуговування власних вантажних вагонів Позивач уклав Договір від 28.07.2014 № 28-072014/Р з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» на надання послуг з організації виконання ремонтів та обслуговування вантажних вагонів. Також, за договорами з AT «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» (стор. 64-71 Акту перевірки) були надані послуги пов`язані з транспортуванням вагонів до і з місць проведення капітальних, деповських ремонтів, технічного обслуговування та ремонтними роботами (з відчепленням тощо).
За вказаними договорами проводились регламентні роботи – капітальні і деповські ремонти, а також технічне обслуговування та поточні ремонтні роботи, що пов`язані з експлуатацією вагонів Позивача, в тому числі при наданні послуг міжнародних перевезень.
По зазначених вище регламентних роботах, Позивачем до відшкодування було заявлено ПДВ лише в тій частині послуг, що були використані у наданні послуг з міжнародного перевезення вантажів.
Таким чином, з дослідження доказів, наявних в матеріалах справи, слідує те, що Позивачем було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з  ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» та AT «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою.
Поряд із зазначеним, колегія суддів зазначає про те, що суть господарських операцій за контрактами Позивача з фірмою «MERIDIEN TRANSPORT LIMITED», Кіпр, полягає в міжнародному перевезенні вантажу замовнику-нерезиденту залізничним транспортом.
Міжнародне перевезення вантажів замовника-нерезидента Позивачем здійснювалось з використанням власних вагонів Позивача, вагонів, що він орендував у ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС», із залученням вагонів інвентарного парку AT «Укрзалізниця» тощо.
Плату за перевезення вантажів AT «Укрзалізниця» обраховує відповідно до Збірника тарифів на перевезення вантажів залізничним транспортом у межах України та пов`язані з ними послуги, що затверджений наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 26 березня 2009 року № 317 (далі Збірник тарифів).
При перевезенні AT «Укрзалізниця» вантажів з використанням власного інвентарного парку відповідно до Збірника тарифів базова ставка плати визначається як сума інфраструктурної (далі - 1) для вагонів перевізника та вагонної (далі - В) складових плати (тарифу) (підпункт 1.1.5 підпункту 1.1 пункту 1 розділу II Збірника тарифів). Тобто вартість перевезення має дві складові - інфраструктуру, до якої входить вартість інфраструктури залізниці та локомотивної тяги, що використовуються при наданні послуг перевезення, та вартість використання вагонів інвентарного парку AT «Укрзалізниця», в яких власне і здійснюється перевезення вантажів.
При перевезенні у власному або орендованому вагоні базовою ставкою плати є інфраструктурна складова для власних або орендованих вагонів (1 вл) (підпункт 1.1,5 підпункту 1.1 пункту 1 розділу II Збірника тарифів). Тобто, AT «Укрзалізниця» отримує оплату за використання інфраструктури залізниці та локомотивної тяги, а вартість використання у послугах перевезення власних або орендованих вагонів сплачується власнику (оператору) вагонів.
Отже, грошові кошти, які TOB «ЕКС ІМ ТРАНС» отримало як перевізник за договорами міжнародного перевезення, частина яких в подальшому була сплачена AT «Укрзалізниця» та іншим підприємствам, є складовою договорів міжнародного перевезення, а не окремими господарськими операціями Позивача, як помилково зазначає Відповідач в акті перевірки.
Щодо доводів Відповідача про те, що Позивачем невірно визначено період виникнення від`ємного значення, яке підлягає бюджетному відшкодуванню, у зв`язку з чим, право на отримання бюджетного відшкодування по податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року у сумі 12 418 825 грн. відсутнє, колегія суддів зазначає таке.
Невірно визначеним періодом виникнення від`ємного значення по податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року є листопад 2017 року, протягом якого було сплачено постачальникам ПДВ у сумі 555 863 грн., у Додатку 3 декларації з ПДВ цю сплату помилково, із-за механічної помилки, було віднесено до жовтня 2017 року, при цьому суми податкових зобов`язань і податкових кредитів за ці періоди зазначені вірно. Вказана помилка носила суто механічний характер і не вплинула на загальну суму ПДВ, заявлену до бюджетного відшкодування, що підтверджується даними таблиці на сторінках 39,40 Акту перевірки від 15.02.2019 року №6659/04-36-12- 02/25524477.
Відповідно до пункту 2 розділу 2 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, що затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, податкове повідомлення-рішення за формою «В 3» складається у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування. При цьому, відповідно до пункту 3 розділу 2 цього ж порядку «у разі зменшення контролюючим органом суми бюджетного відшкодування, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платнику податків надсилаються (вручаються) окремі податкові повідомлення-рішення». Наприклад, у разі зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість, відповідач повинен був окремо надати податкове повідомлення-рішення за формою В4. Натомість, Відповідачем на підставі акту перевірки від 15.02.2019 року №6659/04-36-12-02/25524477 було надане податкове повідомлення-рішення від 19.03.2019 року №0000181202 (форма «ВЗ») і не було надано будь-яких окремих податкових повідомлень-рішень.
З матеріалів справи встановлено, що Позивач виправив помилку у декларації з ПДВ за листопад 2018 року і відповідно до підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, задекларував із знаком «+» суму 12 418 825 грн. у рядку 16.3 розділу II податкової декларації з ПДВ за червень 2019 року, що власне і було підтверджено відповідачем в акті перевірки, в якому вказано (абзац 7 сторінка 77 акту перевірки), що позивачем самостійно задекларовано показник рядка 16.3 Розділу II податкової декларації з ПДВ за червень 2019 року (декларація з ПДВ від 19.07.2019 N9) у сумі 12 418 825 грн. Будь-яких заперечень стосовно правомірності такого декларування акт перевірки не містить.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що після виправлення помилки у податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року Позивачем правомірно задекларовано бюджетне відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року.
Приймаючи рішення по суті заявлених апеляційних вимог, колегія суддів звертає увагу і на те, що питання оподаткування послуг з оренди вагонів та послуг, пов`язаних з ремонтом власних вагонів позивача, що в подальшому використовуються в міжнародних перевезеннях, було предмет розгляду у справі №804/9197/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Так, постановою Верховного Суду від 22.06.2018 року було залишено в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.08.2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2016 року, якими позовні вимоги позивача задоволено в повному обсязі.
Встановлені під час судового розгляду справи №804/9197/15 обставини в сукупності свідчать, що послуги сторонніх організацій (оренда залізничного транспорту, комплекс послуг з організації перевезення вантажів, запасних частин до вагонів) придбані ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» у постачальників та використані в операціях з міжнародного перевезення вантажів, що відповідно до абзацу «а» пп.  195.1.3. п.195.1  ст.  195 ПКУ оподатковуються за нульовою ставкою та включаються до складу податкового кредиту з ПДВ.
Крім того, суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що Відповідачем вже проводилась перевірка операцій, що здійснювались у період, який перевірявся (лютий 2016 року - червень 2019 року), і правомірність нарахування бюджетного відшкодування по ним була підтверджена. В своїх рішеннях ДФС України, спиралась зокрема і на результати судового оскарження податкових повідомлень-рішень по трьом попереднім актам перевірки.
Відповідачем у акті перевірки не наведено жодних відмінностей господарських операцій Позивача, що були здійснені у період, який перевірявся, від господарських операцій позивача, здійсненних у 2014 - 2017 роках, по яким у ході судових та адміністративних оскаржень були винесені рішення на користь Позивача та встановлено правомірність застосування позивачем нульової ставки ПДВ, а тому є необґрунтованим виділення частини цих операцій в окрему господарську діяльність, як це зроблено відповідачем в акті перевірки, що розглядається.
Підсумовуючи вищевикладене та з урахуванням недоведеності Відповідачем належними та достатніми доказами відсутності у товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» права на отримання бюджетного відшкодування за період червень 2019 року та відсутності права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 10759750,00 грн., колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0000100402 від 26.02.2020 (форма «В3»).
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі необхідно залишити без змін.
Доводи апеляційної скарги Відповідача спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
Керуючись статтями 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року у справі №160/8290/20 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.
В повному обсязі постанова складена  06 липня 2021  року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова