ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/22074/19                                                                       Суддя першої інстанції: Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  20 липня 2021 року                                                                                            м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                    - Пилипенко О.Є.  
          суддів                                        - Глущенко Я.Б. та Собківа Я.М.,
          при секретарі                               - Ткаченко В.В.,  
          за участю: 
          представника позивача:           - Гаврюшенка В.В., 
          представника відповідача:           - Мудренко Д.Ю.,  
          розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом Акціонерного товариства «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И Л А :

У листопаді 2019 року позивач - Акціонерного товариства «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 24.07.2019 року № 09702615140103.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 14 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач - Головне управління Державної податкової служби у м. Києві звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.
Свої вимоги апелянти обґрунтовують тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення було неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, порушено норми матеріального та процесуального права. 
17 травня 2021 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 18986, Акціонерним товариством «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» подано до суду відзив на апеляційну скаргу, відповідно до змісту якого позивач повністю заперечує проти задоволення вимог апеляційної скарги, вважає її необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню, наголошує, що визначення вартості основних засобів ДАТ «Чорноморнафтогаз» на підставі висновку про оцінку окремо визначеного майна, складеного суб`єктом оціночної діяльності ТОВ «Консалтингова компанія «Увекон» станом на 01.07.2015 року, що проведено в рамках процедури відновлення ДАТ «Чорноморнафтогаз» бухгалтерського і податкового обліку, не є переоцінкою (уцінкою, дооцінкою) у розумінні положень п.п.138.3.1 п. 138.3 ст. 138 ПК України.
24 травня 2021 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 19826, Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві надіслано до суду додаткові пояснення у справі (практику Верховного Суду з питання сертифікату Торгово-промислової палати), яку відповідач просив врахувати під час розгляду справи.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від  15 червня 2021 року, колегією суддів було зобов`язано відповідача надати суду розрахунок суми грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням - рішенням від 24.07.2019 року № 09702615140103 із зазначенням розмірів фінансових результатів господарської діяльності позивача, визначених контролюючим органом під час документальної планової виїзної перевірки.
05 липня 2021 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 25947 відповідачем надано розрахунок суми грошового зобов`язання, визначеного повідомленням - рішенням від 24.07.2019 року № 09702615140103 із зазначенням розмірів фінансових результатів господарської діяльності позивача, визначених контролюючим органом під час документальної планової виїзної перевірки.
Відповідно до ч.ч. 1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст.. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до ч.4 ст. 317 КАС України зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Консалтингова компанія «Увекон» здійснено оцінку основних засобів АТ «ДАТ «Чорноморнафтогаз» (визначено ринкову (справедливу) вартість згідно положень (стандартів) бухгалтерського обліку) станом на 01.07.2015 року, яку використано позивачем в якості первинного документа, що відображає відновленні дані про первинну вартість основних засобів або нематеріальних активів ДАТ «Чорноморнафтогаз» та яка за обставин, що склалися в межах спірних правовідносин не має ознак переоцінки, що в свою чергу свідчить про те, що відповідач дійшов помилкового висновку, що позивачем завищено амортизацію у податковому обліку за період з 01.01.2016 року по 31.03.2019 року.           Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції щодо необхідності визнання протиправними та скасування спірного податкового повідомлення - рішення проте з інших правових підстав, у зв`язку з чим рішення підлягає зміні у мотивувальній частині, з огляду на наступне.
Як встановлено судом та вбачається з плану - графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку Акціонерного товариства «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.03.2019 року, валютного законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.03.2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.03.2019 року, іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.03.2019 року (далі також - перевірка).
Перевірку проведено з 28.05.2019 року по 18.06.2019 року.
За результатами перевірки складено Акт від 25.06.2019 року №375/26-15-14-01-03/153117 (далі також - Акт перевірки), за висновками якого, зокрема, встановлено порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138, підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 Податкового кодексу України, а саме: завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування у сумі 101   721   472 грн., занижено податок на прибуток в сумі 52 182  127 грн.
Позивачем подано заперечення на даний акт перевірки, за результатом розгляду яких відповідачем висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення без задоволення, про що позивача повідомлено листом від 23.07.2019 року №137826/10/26-15-14-01-03.
На підставі вказаного Акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.07.2019 №09712615140103, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 101 721   472 грн. та податкове повідомлення-рішення від 24.07.2019 №09702615140103, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 65   227   660 грн., в тому числі основний платіж - 52   182   128,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 13   045   532,00 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 24.07.2019 року №09702615140103 протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Колегія суддів звертає увагу, що предметом спору у даній справі є правомірність податкового повідомлення-рішення від 24.07.2019 року №09702615140103, при цьому, на суму, визначену у даному податковому повідомленні-рішенні (відповідно до наданого відповідачем на вимогу суду розрахунку) вплинули не всі відображені в акті перевірки порушення позивачем вимог законодавства, а тільки заниження інших операційних доходів на суму безнадійної кредиторської заборгованості в розмірі 52  128  128 грн., таким чином, дослідженню підлягає саме це порушення щодо оподаткування податком на прибуток.
Так, відповідно до матеріалів справи та доводів апеляційної скарги, відповідачем зазначено, що в результаті аналізу регістрів бухгалтерського обліку встановлено, що в бухгалтерському обліку підприємства по рахунку 501 «Довгострокові кредити банків у національній валюті», 601 «Короткострокові кредити банків у національній валюті» та 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями в іноземній валюті» станом на 01.01.2016 року та станом на 31.03.2019 року обліковується кредиторська заборгованість щодо залучених коштів по наступних контрагентах - банківських установах:
- ПАТ «Промінвестбанк» - 853   000,00 грн.;
- ДБ ПАТ Сбербанк Росії - 332   034   881,00 грн.;
- Чорноморський банк торгівлі і розвитку - 25   178   000,00 грн.
Загальна сума кредиторської заборгованості становить 358  065  881,00 грн.
Відповідачем зазначено про те, що з період з 01.01.2016 по 31.03.2019 відсутні обороти по рахунках щодо взаємовідносин із зазначеними кредиторами, а також відсутня інформація щодо кінцевих строків погашення кредитів. У зв`язку із цим, контролюючим органом зроблено висновки про наявність у вказаної заборгованості ознак безнадійної, а тому сума 358   065   881,00 грн. мала бути відображена у складі інших операційних доходів.
Позивачем стосовно зазначеного порушення зазначено наступне.
АТ «ДАТ «Чорноморнафтогаз» створене внаслідок реорганізації Державного виробничого підприємства по видобутку, сховищу і транспортуванню нафти та газу «Чорноморнафтогаз» шляхом перетворення в акціонерне товариство відповідно до Указу Президента України від 25.02.1998 р. №151/98 «Про реформування нафтогазового комплексу України» та постанови Кабінету Міністрів України від 25.05.1998 №747 «Про утворення Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України». 100 відсотків акцій державного акціонерного товариства, майно якого не підлягає приватизації, передане до статутного капіталу Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України».
Згідно з наказом Державного комітету нафтової, газової та нафтопереробної промисловості України від 18.08.1998 р. №184 «Про створення ДАТ «Чорноморнафтогаз» було сформовано активи ДАТ «Чорноморнафтогаз». Адресою місцезнаходження Державного акціонерного товариства «Чорноморнафтогаз» було визначено: Автономна Республіка Крим, м. Сімферополь, пр. Кірова/пров. Совнаркомівський, 52/1.
Внаслідок подій щодо тимчасової окупації Автономної Республіки Крим ПАТ «ДАТ «Чорноморнафтогаз» втрачено доступ до рухомого та нерухомого майна, розташованого на території Республіки Крим.
АТ «ДАТ «Чорноморнафтогаз» отримано сертифікат про форс-мажорні обставини від 03.12.2014 року №2018, виданий Торгово-промисловою палатою України, що, власне, відповідачем не заперечується.
На запит відповідача №3 від 10.06.2019 року, направлений позивачу під час перевірки останнім надано відповідь б/н від 11.06.2019 року, в якій зазначено про те, що Торгово-промислова палата України підтвердила настання обставин непереборної сили щодо ПАТ «ДАТ «Чорноморнафтогаз» Сертифікатом №2018 про форс-мажорні обставини від 03.12.2014. У позивача відсутні оригінали первинних документів та договорів з ПАТ «НАК «Нафтогаз України» по господарським відносинам, що виникли до моменту зміни місцезнаходження Товариства, тобто до серпня 2014 року. Дані бухгалтерського обліку в Товаристві почали формуватись з серпня 2014 року. Дебіторську та кредиторську заборгованість відновлено в четвертому кварталі 2014 року за даними ПАТ «НАК «Нафтогаз України».
Відповідачем підтверджено отримання позивачем Сертифіката №2018 про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) №5592/05-4, виданого 03.12.2014 Торгово-промисловою палатою України на звернення ПАТ «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» №20-1102 від 25.11.2014, в якому зазначено, що на підставі наданих документів, Торгово-промислова палата України засвідчує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) з 27.02.2014 ПАТ «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз». На момент видачі сертифікату Торгово-промисловою палатою України форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо.
Згідно із абзацом 11 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (з урахуванням змін, внесених згідно із Законом України від 03.11.2016 №1724-VIII). До внесення змін Законом України від 03.11.2016 №1724-VIII, у попередній редакції частин 1 та 2 статті 9 Закону від 16.07.1999 №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704 (далі - Положення від 24.05.1995 № 88), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Позивачем зазначено про те, що враховуючи відсутність у ДАТ «Чорноморнафтогаз» первинних документів, щодо господарських операцій, зокрема, із ПАТ «Дочірній банк «СБЕРБАНК РОСІЇ», ПАТ «Промінвестбанк», Чорноморський банк торгівлі і розвитку, не має правових підстав для проведення процедури списання кредиторської заборгованості в порядку, визначеного нормами чинного законодавства.
Відповідно до підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України безнадійна заборгованість є заборгованість, в тому числі за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Положеннями статті 257 Цивільного кодексу України встановлено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Згідно із статтею 253 Цивільного кодексу України перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок.
Статтею 259 Цивільного кодексу України встановлено, що позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі. Позовна давність, встановлена законом, не може бути скорочена за домовленістю сторін.
Сторонами договірних правовідносин могли бути встановлені особливі умови виконання договірних зобов`язань, зокрема, у разі настання форс-мажорних обставин.
Враховуючи відсутність у ДАТ «Чорноморнафтогаз» на момент перевірки первинних документів, щодо господарських операцій, зокрема, із ПАТ «Дочірній банк «СБЕРБАНК РОСІЇ», ПАТ «Промінвестбанк», Чорноморський банк торгівлі і розвитку, у зв`язку із настанням обставин непереборної сили, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про набуття кредиторською заборгованістю ознак безнадійної є передчасними та такими, що гуртуються виключно на припущеннях контролюючого органу (з урахуванням відсутності відповідних первинних документів звітності).
З урахуванням того факту, що інші порушення норм податкового законодавства позивачем, в частині уцінки цінних паперів та нарахування амортизації на оцінену вартість основних засобів (замість первісної), відповідно до наданого Головним управління Державної податкової служби у м. Києві розрахунку не вплинули на розрахунок від`ємного значення донарахованого податку, відсутні підстави для оцінки таких доводів апелянта.
Щодо решти аргументів сторін, суд звертає увагу, що згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», § 58, рішення від 10 лютого 2010 року).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у м. Києві підлягає залишенню без задоволення, в той час як рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 грудня 2020 року - зміні, у мотивувальній частині, з підстав невірно застосованих норм матеріального права. 
Керуючись ст..ст. 241, 242, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -  
П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.
Змінити мотивувальну частину рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 14 грудня 2020 року.
Адміністративний позов Акціонерного товариства «Державне акціонерне товариство «Чорноморнафтогаз» - задовольнити з підстав, викладених у мотивувальній частині постанови суду.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя:                                                                       О.Є.Пилипенко 

Суддя:                                                                                 Я.Б.Глущенко       

                                                                                                    Я.М.Собків               

Повний текст виготовлено 20 липня 2021 року.