ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/5942/17
адміністративне провадження № К/9901/13450/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 квітня 2018 року (головуючий суддя - Федорчук А.Б.)
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді - Мєзєнцев Є.І., Коротких А.Ю.)
у справі №826/5942/17
за позовом  ОСОБА_1 
до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у с. Києві 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
ВСТАНОВИВ:

У травні 2017 року ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, ОСОБА_1 ) звернулася до Окружного адміністративного суду м. Києва із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у с. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПІ у Подільському районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

На обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначає про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення контролюючого органу. Наголошує на тому, що позапланова перевірка була проведена контролюючим органом без її участі. Вказує про безпідставність висновків відповідача щодо заниження нею податку на доходи фізичних осіб та військового збору від отриманого за 2015 рік доходу у вигляді додаткового блага, оскільки у відповідності до положень Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів фізичних осіб та військового збору є податковий агент - ПАТ «Укрсоцбанк».

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 квітня 2018 року адміністративний позов задоволено: 

-          визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі від 06.10.2016 №0010391306 та №0010381306;

-          стягнуто з ДПІ у Подільському районі за рахунок державних асигнувань на користь ОСОБА_1 судові витрати в сумі 640,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення контролюючого органу, пославшись при цьому на приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, згідно з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. 

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 04 вересня 2018 року апеляційну скаргу відповідача задоволено, рішення Окружного адміністративного суду від 30 квітня 2018 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено. 

Скасовуючи рішення суду першої інстанцій та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу. Зокрема, апеляційний суд зазначив, що оскільки кредитором прощена (анульована) позивачу основно сума боргу (кредиту), визначена у валюті (доларах США) при цьому, зміни валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню за відповідним кредитним договором не здійснювалося, сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Постановою Верховного Суду від 20 грудня 2018 року касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04 вересня 2018 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд зазначив, що судом апеляційної інстанції не перевірено обставин дотримання відповідачем порядку надіслання позивачу рекомендованим листом із повідомленням про вручення копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки до її початку і, як наслідок, не надано правової оцінки законності здійсненого відповідачем позапланового контрольного заходу та прийнятих за його результатами податкових повідомлень-рішень, що має суттєве значення при вирішенні даного спору.

За результатами нового розгляду справи, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року апеляційну скаргу ДПІ у Подільському районі задоволено, рішення Окружного адміністративного суду від 30 квітня 2018 року скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд апеляційної інстанції зазначив про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу. Вказав про безпідставність посилань позивача на приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, оскільки з матеріалів справи вбачається, що зміни валюти зобов`язання з іноземної у гривню за кредитним договором не відбувалося. Також суд апеляційної інстанції зазначив, що позивач не оскаржує дії відповідача щодо проведення перевірки, натомість відповідачем документально підтверджено отримання позивачем повідомлення про проведення перевірки та наказу про її призначення, а тому відсутні підстави вважати, що відповідачем не дотримано вимог податкового законодавства при проведенні перевірки.

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подала до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та направити справу до суду першої інстанції на новий розгляд.

На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що суд апеляційної інстанції під час нового розгляду справи не виконав вказівку Верховного Суду та залишив поза увагою питання необхідності завчасного повідомлення контролюючим органом платника податків про проведення перевірки. 

Ухвалою Верховного Суду від 26 червня 2019 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.

15 липня 2019 року від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому контролюючий орган зазначає про законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між ОСОБА_1 (Позичальник) та ПАТ «Укрсоцбанк» (Кредитор) укладено договір про надання кредиту від 19 вересня 2006 року №39.29-50/419к. 

10.07.2015 року між ПАТ «Укрсоцбанк» (Кредитор) та позивачем (Позичальник) укладено Договір №3 про внесення змін до договору кредиту від 19.09.2006 №39.29-50/419к, згідно з яким станом на дату укладання цього договору заборгованість Позичальника складає: заборгованість за кредитом - 66814,94 долари США, заборгованість по процентам за користування кредитом - 35494,00 долари США. Сторони домовились, що погашення Позичальником заборгованості за договором кредиту в сумі 40000,00 доларів США здійснюється не пізніше 10.07.2015 (пункт 3.1 договору).

Пунктом 3.2 договору визначено, що у разі якщо Позичальник належним чином виконає умови викладені в пункті 3.1 договору, останній набуває право на анулювання (прощення) залишку заборгованості за договором кредиту.

Відповідно до повідомлення ПАТ «Укрсоцбанк» від 06.06.2016 №11.1-186/79-705 позивачу анульовано (прощено) кредит в сумі 1361337,81 грн.

Посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків та зборів до бюджету платником податків-фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 22.08.2016 №4600/26-56-13-06-05/2920816703 (далі - Акт первеірки).

Як вбачається з Акта перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог:

-          підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем не задекларовано дохід у вигляді додаткового блага, який підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України та не сплачено податок з доходів фізичних осіб у розмірі 271536,76 грн;

-          пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме позивачем не сплачено військовий збір у розмірі 20410,93 грн.

На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 06 жовтня 2016 року:

-          №0010381306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 339420,95 грн, зокрема, за основним платежем - 271536,76 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 67884,19 грн;

-          №0010391306, яким платкнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 25530,66 грн, у тому числі за основним платежем - 20 410,93 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 5102,73 грн.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення - рішення протиправними, позивач звернулася до суду з цим адміністративним позовом.

Згідно з частинами 1-4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

Згідно з підпунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом (абзац 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Підпунктом 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, у разі якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Згідно з пунктом 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями    77    та    78    цього    Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Пунктом 79.2 статті 79 ПК України визначено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному    статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до пункту 79.3 статті 79 ПК України присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому особисто чи його уповноваженому представнику копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, а відтак з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення.

Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, повідомлення про проведення перевірки та наказ про призначення перевірки отримані позивачем 06.09.2016. 

При цьому, документальна невиїзна перевірки позивача проводилася у період з 10.08.2016 по 16.08.2016.

Тобто, направлення про проведення перевірки та наказ про її призначення були отримані платником вже після її проведення, що свідчить про порушення контролюючим органом процедури направлення наказу та повідомлення про проведення перевірки.

Згідно зі статті 86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, оскільки контролюючим органом було порушено процедуру повідомлення позивача про проведення перевірки, що в свою чергу виключає правові наслідки такої, зокрема прийняття податкових повідомлень - рішень за її результатами.

Поряд з цим, Суд вважає за необхідне зазначити, що контролюючий орган не позбавлений права щодо проведення відповідної перевірки позивача за умови дотримання вимог податкового законодавства.

Крім того, згідно з частиною другою статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Суд касаційної інстанції, задля повного захисту прав позивача, вважає за необхідне вийти за межі позовних вимог та визнати протиправними дії ДПІ у Подільському районі щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків та зборів до бюджету платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.

Статтею 351 КАС України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм законодавства, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, постанова суду апеляційної інстанції скасуванню, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 квітня 2018 року - зміні.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 345, 349, 351, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року скасувати.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 квітня 2018 року змінити в мотивувальній частині та доповнити його резолютивну частину абзацом такого змісту:

«Визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у с. Києві щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків та зборів до бюджету платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015».

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 квітня 2018 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Гончарова І.Я.Олендер   Р.Ф. Ханова