П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  120/7014/20-а 
Головуючий у 1-й інстанції:  Маслоід Олена Степанівна 
          Суддя-доповідач:  Сторчак В. Ю. 

13 липня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Сторчака В. Ю. 
суддів:  Іваненко Т.В.  Граб Л.С. 
за участю:
секретаря судового засідання: Григорук В.С.,
представника позивача - Герасимчука О.О. 
представника відповідача - Козлачкової Ю.В. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКІТАН», Головного управління ДПС у Вінницькій області  на  рішення Вінницького окружного адміністративного суду  від  12 квітня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКІТАН» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "ВІКІТАН" звернулось до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.11.2020 року за №771, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 20 000 грн. за порушення  230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України; № 773, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 20 000 грн. за порушення  230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України, а також № 774, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 166 000 грн. за порушення  230.1.3. п. 230.1. ст. 230 ПК України.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 позов задоволено частково, а саме, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області як відокремленого структурного підрозділу ДПС України  від 09.11.2020 року № 774 у сумі 166 000 грн. 00 коп..
У задоволенні решти позовних вимог, суд відмовив.
Не погодившись із прийнятим судовим рішенням, позивач та відповідач подали апеляційні скарги.
В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог і постановити нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.                                         
Так, на переконання позивача, фактична перевірка була проведена контролюючим органом з істотними порушеннями вимог чинного податкового законодавства щодо підстав та порядку проведення фактичних перевірок. Свої доводи в цій частині позивач аргументує тим, що наказ від 15.10.2020 № 3737к "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "ВІКІТАН", відповідно якого проводилась перевірка, не відповідає приписам ст. 80 ПК України та не містить чітких підстав та мети для проведення перевірки, а також інформації щодо того, в рамках яких саме заходів ГУ ДПС встановило невідповідність діяльності товариства вимогам закону, на підставі яких саме відомостей або документів існують факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій за участю товариства встановлена податковим органом.
Позивач звертає увагу, що у наказі на перевірку зазначено лише посилання на норми, що регулюють питання призначення фактичної перевірки, водночас відсутня будь-яка інформація про можливі порушення товариством вимог законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. На думку позивача, підставою для прийняття спірного наказу мала слугувати певна фактична підстава, яка вказувала на наявність ймовірних порушень зі сторони ТОВ "ВІКІТАН", що відповідач повинен був відобразити у тексті наказу.
Крім того, позивач зазначає, що фактична перевірка була проведена за відсутності уповноваженої посадової (службової) особи платника податків. Так, наказ про проведення фактичної перевірки до початку її проведення не був вручений під розписку уповноваженому представнику товариства або особі, яка фактично проводила розрахункові операції, тоді як ОСОБА_1 , який згадується в матеріалах перевірки, не здійснює розрахунково-касових операцій та не є уповноваженою посадовою (службовою) особою товариства. 
В свою чергу, відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, як таке, що постановлене із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволенні позову в повному обсязі.
В апеляційній скарзі податковий орган вказує, що проведеною перевіркою встановлено здійснення реалізацію та зберігання ТОВ "Вікітан" пального без обладнання рівнемірів - лічильників рівня пального, введеного в експлуатацію резервуарі в кількості однієї одиниці, в єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у введеному в експлуатацію резервуарі; факт використання газорозподільчої колонки (витратомір - лічильник) для відпуску пального споживачам в кількості одна одиниця без її реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у введеному в експлуатацію резервуарі, а також факт неподання до відповідного органу електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за період з 01.04.2020 року до 14.09.2020 року (акцизний склад у цей період працював 166 днів). У зв`язку з цим ГУ ДПС у Вінницькій області прийняло податкове повідомлення-рішення від 09.11.2020 за № 774 про застосування до позивача штрафу в сумі 166 000,00 грн. за неподання електронних документів в кількості 166 шт.
Позивачем подано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу податкового органу, в якому апелянт наголошує на відсутності факту порушення ТОВ "Вікітан" вимог п.п. 230.1.3. п. 230.1. ст. 230 ПК України, та, відповідно, на неправомірності застосування відповідачем штрафних санкцій за вказане порушення, що також підтверджено судом першої інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року підлягає скасуванню частково, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судовим розглядом та підтверджено матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "Вікітан" (ідентифікаційний код юридичної особи 30641728) здійснює господарську діяльність за КВЕД 47.30 "Роздрібна торгівля пальним". Фактичне місце провадження господарської діяльності позивача – АЗС за адресою: АДРЕСА_1 . При цьому позивач є платником акцизного податку з реалізації пального, а за вказаною адресою зареєстровано акцизний склад.     
15.10.2020 відповідачем, з метою проведення перевірки з питань дотримання вимог Податкового кодексу України та Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України від 30.07.1996 № 854 "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", від 30.10.2008 № 957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", Постанови Правління НБУ України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України", та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні, керуючись статтями 20, 61, 62 на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 та на виконання вимог пункту 82.3 статті 82 ПК України, видав наказ № 3787к "Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю     "Вікітан", яким наказано провести фактичну перевірку позивача за адресою: АДРЕСА_1 , АГПЗ, з 16.10.2020, терміном 10 діб, за період з 01.01.2020.
16.10.2020 на підставі зазначеного наказу посадовим особам ГУ ДПС у Вінницькій області видано направлення на перевірку за № 2323 та № 2324.
16.10.2020 посадовими особами відповідача проведено фактичну перевірку позивача за місцем здійснення господарської діяльності.
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки №180/09/30641728 від 16.10.2020, в якому зафіксоване порушення позивачем вимог пп. 230.1.2 та 230.1.3 п. 230 ст. 230 ПК України. Крім того, складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки, в якому зазначено, що оператор АГПЗ ОСОБА_1 відмовився від підписання акта перевірки.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення від 09.11.2020 року за № 771, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 20 000 грн. за порушення  230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України; №773, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 20 000 грн. за порушення  230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України, а також № 774, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 166 000 грн. за порушення  230.1.3. п. 230.1. ст. 230 ПК України.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи, що такі суперечить положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи оскаржуване судове рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що адміністративний позов позивача підлягає задоволенню частково.
Так, щодо правомірності проведення податковим органом перевірки позивача, суд зауважив, що реалізуючи повноваження щодо здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання вимог законодавства та функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, які в силу приписів ст. 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" покладені на відповідача, ним було проведено саме фактичну перевірку.
При цьому, підставою для проведення фактичної перевірки вказано п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, відповідно до якої, фактична перевірка може проводитися за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Суд першої інстанції вважає, що наказ про проведення фактичної перевірки може бути прийнятий незалежно від настання певних обставин та спрямований на реалізацію завдань та функцій, покладених на контролюючий орган, а також може бути прийнятий за результатами аналізу інформації щодо діяльності суб`єкта господарювання. Зазначене свідчить, що  прийняття наказу, призначення перевірки є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень.
В ході судового розгляду, суд першої інстанції також дійшов висновку, що оскільки відповідачем була проведена фактична перевірка позивача у відповідності до вимог діючого законодавства, за результатом якої встановлена наявність порушення позивачем вимог п. 230.1.2. ст. 230 ПК України стосовно реалізації та зберігання пального без обладнання рівнемірами - лічильниками рівня пального, введеного в експлуатацію резервуарі, в кількості однієї одиниці в єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у введеному в експлуатацію резервуарі, а також використання газорозподільчої колонки (витратомір - лічильник) для відпуску пального споживачам в кількості одна одиниця без реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у введеному в експлуатацію резервуарі, податкові повідомлення - рішення від 09.11.2020 року за №№ 771, 773 про застосування штрафних (фінансових) санкцій по вказаним порушенням, прийняті відповідачем обґрунтовано та скасуванню не підлягають.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.11.2020 року № 774, прийнятого відповідачем у зв"язку з неподання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг пального за період з 01.04.2020 року до 14.09.2020 року, протягом 166 днів, суд першої інстанції зазначив, що під час судового розгляду справи не знайшов свого підтвердження факт порушення позивачем вимог п.п. 230.1.3. п. 230.1. ст. 230 ПК України, відповідно відповідачем неправомірно були застосовані штрафні санкції за вказане порушення. 
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення
Згідно п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Приписи пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави для проведення фактичної перевірки визначені в п.80.2 ст.80 ПК України.
Так, відповідно до пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК фактична перевірка здійснюється у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Згідно з п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав передбачених цим пунктом.
Відповідно до абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються, зокрема, підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.
З аналізу наведених норм вбачається, що необхідною підставою для прийняття наказу на проведення такої перевірки є фактична наявність та/або фактичне отримання контролюючим органом вказаної у цих нормах ПК України інформації.
При цьому, на думку колегії суддів, оцінка правомірності наказу про проведення фактичної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки.
Колегія суддів звертає увагу на те, що під поняттям «підстава» розуміється не нумераційне позначення підпункту ст.80 ПК     України, а обставини, які в цих підпунктах розкриваються та мають об`єктивно існувати. Іншими словами під «підставою» у п.80.2 ст.80, абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України     необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередні інформацію, відомості та інші обставини.
Як вбачається із змісту наказу Головного управління ДПС у Вінницькій області     № 3737к "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" у такому відсутні будь-які покликання на конкретні підстави призначення перевірки, крім звичайного покликання на норми, що регулюють питання призначення перевірки - пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, та не відображено, яка саме інформація, що фактично наявна та/або фактично отримана контролюючим органом стала підставою для його прийняття.
У наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності Товариства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
У зв`язку з цим з оскаржуваного наказу неможливо ідентифікувати передбачену ПК України підставу для призначення фактичної перевірки позивача та чи дійсно в наявності була така інформація у розпорядженні контролюючого органу на час прийняття спірного наказу, і чи саме ця інформація слугувала такою підставою.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 18 травня 2018 року у справі № 813/3977/16, від 18 грудня 2018 року у справі №820/4895/18, від 05 березня 2019 року у справі №820/4893/18 та від 27 березня 2019 року у справі №2040/8252/18, № 640/21536/19 від 08 вересня 2020 року і відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України враховується судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Колегія суддів зауважує, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України, тому недотримання підстав проведення фактичної перевірки, що стверджується відсутністю в оскаржуваному наказі, всупереч вимогам абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України, посилання на конкретні фактичні підстави призначення такої перевірки свідчить про неправомірність прийняття наказу про її проведення.
Крім того, в наказі про призначення перевірки зазначено, що перевірка проводиться не лише з метою "здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального", на чому акцентує увагу суду відповідач, а з метою (далі дослівно) "проведення перевірки з питань дотримання вимог ПК України та Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України від 30.07.1996 № 854 "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", від 30.10.2008 № 957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", Постанови Правління НБУ України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України", та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні".
Отже, як зміст наказу про проведення фактичної перевірки від 15.10.2020 № 3737к, так і зміст акта фактичної перевірки № 180/09/30641728 від 16.10.2020 спростовують доводи відповідача про те, що перевірка позивача призначалася виключно для здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Адже з названих документів чітко видно, що перевірка ТОВ "ВІКІТАН" проводилася з багатьох інших питань, зокрема щодо правильності здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій тощо.
Також необхідно врахувати, що за результатами проведеної фактичної перевірки позивача було притягнуто до відповідальності за порушення вимог пп. 230.1.2 та 230.1.3 п. 230 ст. 230 ПК України, яке, зокрема, полягало у необладнанні резервуара акцизного складу рівноміром-лічильником та витратоміром-лічильником.
Наведеним додатково спростовуються твердження відповідача про правомірність проведення фактичної перевірки позивача без посилання у наказі на перевірку про наявну у контролюючого органу інформацію, що свідчить про можливе порушення платником податків вимог законодавства. Адже аналіз норми пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, якою керувався відповідач для призначення перевірки позивача, дає змогу дійти висновку, що фактична перевірка платника податків з питань обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками може проводитися виключно у разі наявності та/або отримання контролюючим органом в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства з цього питання.
Зважаючи на викладене та беручи до уваги відсутність в наказі ГУ ДПС у Вінницькій області від 15.10.2020 № 3737к будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, враховуючи що наведені в наказі підстави проведення перевірки в ході розгляду справи не підтвердилися та не були доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача було здійснено незаконно.
При цьому колегією суддів враховуються висновки, наведені у постанові Верховного Суду від 17.12.2020 у справі № 520/12028/18, а також у постановах Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27.10.2020 у справі № 120/1431/20 та від 02.02.2021 у справі №120/3771/20-а.
Так, у постанові від 17.12.2020 в справі № 520/12028/18 колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зазначила, що відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися за наявності хоча б однієї з підстав визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, зокрема згідно з пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Законодавством закріплена обов`язковість наявності у податкового органу та/або отримання ним в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків (особою) вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального у разі проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Тобто, для прийняття рішення контролюючого органу щодо проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України законодавцем чітко передбачено підставу для проведення податкового контролю.
Колегія суддів звертає увагу, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.
Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019 у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі № 825/1747/17.
Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Крім цього, як встановив суд, при проведенні фактичної перевірки позивача контролюючим органом були пред`явленні направлення на перевірку та наказ про проведення перевірки ОСОБА_1 , який відмовився від підпису та отримання будь-яких матеріалів перевірки, та не був уповноважений на представлення інтересів позивача.
З наданих позивачем доказів суд встановив, що згідно з наказом ТОВ "Вікітан" № 18 від 16.03.2020 ОСОБА_2 є особою, яка проводить розрахунково-касове обслуговування на АГЗС по АДРЕСА_1 .
Натомість відповідач, як суб`єкт владних повноважень, наведених аргументів позивача не спростував та під час розгляду справи не надав суду належних і допустимих доказів на підтвердження тієї обставини, що в день проведення перевірки ОСОБА_1 фактично проводив розрахункові операції та вважався тією посадовою (службовою) особою платника податків в розумінні вимог статті 81 ПК України, в присутності якої можливе проведення фактичної перевірки.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що якщо особа, якій пред`являлись направлення на перевірку та наказ про проведення перевірки, відмовилась від допуску посадових осіб відповідача до проведення перевірки, це взагалі виключає можливість проведення перевірки та складання за її результатами відповідного акту.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що фактична перевірка, яка була проведена 16.10.2020 року відносно ТОВ «ВІКІТАН» здійснювалась відповідачем без участі уповноваженого представника ТОВ «ВІКІТАН» або особи, яка фактично проводила розрахункові операції, що свідчить про порушення норм податкового законодавства, яке гарантує право особи бути присутньою при проведенні фактичної перевірки.
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції безпідставно не врахував того, що невиконання відповідачем вимог ст.ст. 80, 81 Податкового кодексу України, що визначає порядок фактичної перевірки, повинно бути наслідком визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 30 січня 2018 року у справі №821/1957/16. 
Відтак, за результатом апеляційного розгляду справи, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції частково порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, тобто висновки суду не відповідають матеріалам справи та вимогам закону, у зв`язку із чим рішення суду підлягає скасуванню частково з прийняттям судом апеляційної інстанції нового рішення про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Вінницькій області про застосування до ТОВ «ВІКІТАН» штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за №771 від 09.11.2020 року та за №773 від 09.11.2020 року.        
Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.11.2020 року № 774, прийнятого відповідачем у зв"язку з неподанням позивачем до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг пального за період з 01.04.2020 року до 14.09.2020 року, протягом 166 днів, суд апеляційної інстанції враховує наступне.
Згідно вимог п.п. 230.1.3. ст. 230 ПК України розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.
Аналіз наведених положень доводить, що дані про залишки пального, обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, які заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників. А у разі виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу.
В даному випадку суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що, з урахуванням встановлення судом та визнання сторонами наявності порушення щодо факту необладання резервуару рівнемірами - лічильниками, відповідно у позивача була відсутня можливість подання до відповідного органу вказаних електронних документів.
Подання електронних документів іншим шляхом, у даному випадку, судом не враховується, оскільки під час судового розгляду справи встановлено та підтверджено відповідачем у судовому засіданні, відсутність виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника, витратоміра-лічильника на АГЗС позивача. Крім цього, у період з 14.09.2020 року до моменту проведення перевірки позивачем надавались до відповідного органу електронні документи, оскільки ним вже були обладнані резервуари рівнемірами- лічильниками, на підтвердження чого відповідачем до матеріалів справи вибірково надані довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального.
За таких обставин, факт порушення позивачем вимог п.п. 230.1.3. п. 230.1. ст. 230 ПК України, не знайшов підтвердження під час судового розгляду, що свідчить на неправомірне застосування податковим органом штрафних санкцій за вказане порушення, і, як наслідок, прийняття податкового повідомлення-рішення від  09.11.2020 № 774.    
    Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги відповідача про невідповідність рішення суду першої інстанції, в частині задоволених позовних вимог, нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги податкового органу.

Стосовно розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд вказує, що відповідно до частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Рішенням суду першої інстанції стягнуто з відповідача на користь позивача судові витрати відповідно до задоволених позовних вимог в розмірі 1030,00 грн.
Відтак, враховуючи, що за результатом апеляційного перегляду справи, колегія суддів дійшла висновку, що позов підлягає задоволенню в повному обсязі, судові витрати, понесені позивачем у даній справі, підлягають відшкодуванню в розмірі, сплаченому позивачем при поданні позову, за рахунок бюджетних асигнувань Управління розвитку територій та інфраструктури Вінницької обласної державної адміністрації.
Отже, наявні правові підстави для стягнення з відповідача на користь позивача судових витрат у вилгяді судового збору в розмірі 1030,00 грн.
Також, у відзиві на апеляційну скаргу, представник позивача просить стягнути на користь ТОВ "Вікітан" витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 4540,00 грн.
Згідно ч. ч. 1, 2 ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Частиною 3 ст. 134 КАС України передбачено, що для цілей розподілу судових витрат: 
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч. 4 ст. 134 КАС України).
Відповідно до ч.ч. 6, 7 ст. 134 КАС України, у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідно до ч. ч. 1, 7 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Згідно ч. 9 ст. 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Аналіз наведених положень законодавства, дає підстави суду для висновку, що документально підтверджені судові витрати на правничу допомогу адвоката підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Крім цього, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, суди досліджують на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 17.09.2019 у справі № 810/3806/18, від 10.12.2019 у справі № 160/2211/19.
На підтвердження понесеного позивачем розміру витрат на правничу допомогу адвоката надано:
- ордер на надання правничої (правової) допомоги;
- свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю №603;
- розрахунок виконаних адвокатом робіт;
- довідку про отримання гонорару у розмірі 4540,00 грн;
Як вбачається розрахунку часу, витраченого на надання правничої допомоги та опису робіт, виконаних адвокатом, вартість однієї години наданих адвокатом послуг становить 908,00 грн.
Кількість витраченого часу відповідно до розрахунку становить 5 годин, з яких: складання відзиву на апеляційну скаргу, аналіз чинного законодавства, судової практики та формування додатків, що додаються до відзиву.
Загальна вартість послуг адвоката становить 4540,00 грн.
Суд звертає увагу на те, що при визначенні суми відшкодування судових витрат, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг. Витрати на правову допомогу мають бути документально підтверджені та доведені, договором на правову допомогу, актами приймання - передачі наданих послуг, платіжними документи про оплату таких послуг та розрахунком таких витрат.
Суд зазначає, що в матеріалах цієї справи наявний належним чином складений договір про надання правничої допомоги, оформлені та підписані документи, які містять детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом та документи, які свідчать про оплату позивачем послуг адвоката.
Однак, суд дійшов висновку, що сума судових витрат на професійну правничу допомогу, яку позивач просить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача, підлягає зменшенню у зв`язку з відсутності ознак співмірності, визначених ч. 5 ст. 134 КАС України.
Таким чином, з врахуванням принципу співмірності та розумності судових витрат, пропорційності до ціни позову, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг, суд вважає за необхідне зменшити розмір судових витрат на професійну правничу допомогу та покласти на відповідача понесені позивачем судові витрати на оплату правничої допомоги адвоката в суді першої інстанції в загальній сумі 2270 грн.
Відповідно до ч. 1 ст. 315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвали нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду за результатом апеляційного розгляду приходить до висновку, що оскільки оскаржуване рішення суду не в повній мірі відповідає дійсним обставинам справи та нормам матеріального і процесуального права, апеляційну скаргу позивача слід задовольнити повністю, апеляційну скаргу відповідача -  залишити без задоволення, а рішення Вінницької окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року скасувати частково.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКІТАН» задовольнити.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог.
Ухвалити в цій частині нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) від 09.11.2020 року № 771 у сумі 20000 грн. 00 коп. та №773 у сумі 20000 грн. 00 коп..
В іншій частині рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКІТАН» судовий збір в розмірі 1030,00 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКІТАН» витрати на правничу  допомогу в розмірі 2270,00 грн.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі 14 липня 2021 року.

Головуючий	 	 	Сторчак В. Ю.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Іваненко Т.В.    Граб Л.С.