ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2021 року	Львів	Справа № 500/70/20 пров. № А/857/5292/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: 
          головуючого судді Довгополова О.М., 
          суддів  Гудима Л.Я., Святецького В.В.,
з участю секретаря судового засідання Юрченко М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Нітроджен Логістік" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

суддя (судді) в суді першої інстанції – Подлісна І.М.,
час ухвалення рішення: 12:32:16,
місце ухвалення рішення – м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення: 16.03.2020 р.,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Нітроджен Логістік" звернулося в суд з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення № 1346393/43000496 про відмову в реєстрації податкової накладної №34 від 11.10.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року позов задоволено частково. Рішення Комісії від 11 жовтня 2019 року №34  про відмову в реєстрації податкової накладної від 06 грудня 2019 року №1346393/43000496 в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної фіскальної служби України визнано протиправним та скасовано. Зобов`язано Держану податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №34 від 11 жовтня 2019 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Юнайтед Нітроджен Логістік».
Рішення мотивоване тим, що подані до органу ДФС документи складені без порушень, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та у повній мірі відображають достовірність, реальність господарської операції.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує недостатністю документів, поданих позивачем для реєстрації податкової накладної. Скаржник також вказує, що на транспортний засіб також жодних документів надано не було.
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому покликається на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції та просить залишити його без змін. 
Фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється відповідно до ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України у зв`язку з неявкою у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі. 
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги і відзиву на неї в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» 15 травня 2019 року включене до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» зареєстроване платником податку на додану вартість 01 липня 2019 року, що підтверджується витягом №1919034500009 від 26.06.2019.
В межах господарської діяльності між Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРІН СТРІМ» (Замовник) та ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» (Виконавець) 25.07.2019 було укладено договір на виконання робіт №5/2019, за яким Виконавець зобов`язувався власними силами, технічними засобами та механізмами, за завданням Замовника виконати земляні роботи на будівельному майданчику, а Замовник зобов`язується оплатити виконані роботи. Згідно п. 1.1.1. вказаного договору, роботи включають розробку траншей для прокладання кабелю.
Так, згідно акту надання послуг №31 від 11.10.2019 року, Замовник ТОВ «ГРІН СТРІМ» прийняв виконання робіт ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» - послуги екскаватора.
На виконання податкових зобов`язань ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» складена податкова накладна №34 від 11.10.2019 року в електронній формі та 11.10.2019 вказана податкова накладна на загальну суму 64 400,00 грн. у тому числі ПДВ 10 733,33 грн подана на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних засобами електронного зв`язку.
14.11.2019 ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» отримано квитанцію, в якій повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної №34 від 11.10.2019 у зв`язку з тим, що вона відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критерії ризиковості платника податку» та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстраційний номер документу (квитанції про зупинення) 9271200076.
На виконання рекомендацій, квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №34 від 11.10.2019 (реєстраційний номер квитанції про зупинення 9271200076) Позивач надав Повідомлення №10 про надання пояснень та копій документів, достатні для   прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 28.11.2019; пояснення від 28.11.2019 №24/19, а також підтверджуючі документи в кількості 12 шт. Усі пояснення, первинні документи направлялись позивачем в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку із зазначенням кількості документів, яке має числове значення.
06 грудня 2019 року комісією ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/рахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення за №1346393/43000496 про відмову в реєстрації податкової накладної №34 від 11.10.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою для відмови зазначено неподання платником податків копій документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів і послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції і вважає його таким, що відповідає правильно застосованим нормам матеріального та процесуального права з огляду на наступне.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового Кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до абзацу першого пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Абзацами першим-третім пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на час виникнення спірних правовідносин визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117.
Як визначено положеннями п. 5 наведеного Порядку, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Згідно з п. 6 Порядку у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.7 Порядку, у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
Колегія суддів зазначає, що вимоги п.п. 6 та 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є чіткими і не припускають неоднозначного (множинного) трактування обов`язків контролюючих органів.
Відповідно до абз. 1 п. 10 Порядку, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає Державна фіскальна служба України та надсилає на погодження Міністерству фінансів України в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Критерії ризиковості платника податку зазначені у листі ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18.
Відповідно до вимог п. 12 вищенаведеного Порядку, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
В квитанціях щодо зупинення реєстрації податкових накладних у спірних правовідносинах зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризикованості платника податку». Тобто, Державною фіскальною службою України застосовано критерії ризиковості платника податку до податкової накладної, що свідчить про те, що контролюючим органом реєстрацію Податкової накладної зупинено з підстав, які не передбачені законодавством.
Підпункт 1.6 пункт 1 листа ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-0718 «Критерії ризиковості платника податку» містить перелік різних критеріїв ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту     16.1.3    пункту    16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Отже, контролюючий орган зобов`язаний у квитанції чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений підпунктом 1.6 пункту 1 наведеного листа ДФС України.
Відповідно до п.14 Порядку, затвердженого постановою КМУ № 117, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Зі змісту квитанцій слідує, що контролюючим органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Проте, контролюючим органом не вказано конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Так, постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 21 лютого 2018 року № 117 установлено, що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 р. зупинено реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 7 грудня 2017 р. № 2245-VIII “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році”, та які станом на 1 грудня 2017 р. не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.
Відповідно до п. 21 Порядку, затвердженого вищенаведеною постановою КМУ, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Разом з тим, позивач скеровував на адресу податкового органу пояснення та копії відповідних підтвердних документів, що слідує зі змісту повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
А саме, позивачем подано Повідомлення №10 з наданням пояснень стосовно господарських операцій №24/19 від 28.11.2019 та документи, на які посилався в поясненні, а саме договір на виконання робіт №5/19 від 25.07.2019; договір найму (оренди) транспортного засобу №15/19 від 25.07.2019, платіжні доручення №34 від 19.08.2019 та №64 від 23.09.2019; договір поставки нафтопродуктів №14/19-Т від 01.07.2019; рахунок на оплату №178 від 19.09.2019; платіжні доручення №121 від 04.11.2019 та №128 від 13.11.2019; акт надання послуг №31 від 11.10.2019; договір оренди приміщення №21 від 01.06.2019; Акт приймання-передачі нерухомого майна в оренду від 01.06.2019; рахунок фактура №21 від 26.11.2019; платіжне доручення №140 від 26.11.2019; виписка з банківського рахунка ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» від 11.10.2019.
Також колегія суддів не бере до уваги твердження скаржника про документальну непідтвердженість передачі у користування транспортного засобу - екскаватора марки YANMAR В6-3, заводський номер НОМЕР_1 , рік випуску 2002; реєстраційний номер НОМЕР_2 , з огляду на те, що згідно акту прийому-передачі транспортного засобу до договору найму (оренди) транспортного засобу №16/19 від 25 липня 2019 року, Орендодавець передав, а Орендар прийняв в строкове платне користування належний на праві власності екскаватор марки YANMAR В6-3, заводський номер 35179В, рік випуску 2002; реєстраційний номер НОМЕР_2 . Факт сплати орендної плати за користування транспортним засобом екскаватор марки YANMAR В6-3, ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» проведено платіжними дорученнями №34 від 19.08.2019 та №64 від 23.09.2019. Згідно акту надання послуг №31 від 11.10.2019 року, Замовник ТОВ «ГРІН СТРІМ» прийняв виконання робіт ТОВ «ЮНАЙТЕД НІТРОДЖЕН ЛОГІСТІК» - послуги екскаватора.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ № 1246 від 29.12.2010 р., податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Оцінивши подані сторонами докази в їх сукупності, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у податкового органу достатніх правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних шляхом прийняття відповідного рішення, а також про те, що належним способом захисту порушеного прав позивача є зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні позивача саме датою їх фактичного надходження (датою подання).
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.  
Колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують і не дають підстав стверджувати про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду – без змін. 
Керуючись ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. ст. 316, 321, 322, ч. 1 ст. 325 КАС України, суд –                              

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року у справі № 500/70/20 залишити без змін.
 Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	О. М. Довгополов 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	В. В. Святецький  	
Повне судове рішення складено 09.07.2021 року