ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2021 року 
м. Київ
справа № 804/3784/18
адміністративне провадження № К/9901/35777/20 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О.,  Яковенка М.М., 

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року у складі судді: Олійника В. М. та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року у складі колегії суддів: Іванова С.М., Панченко О.М., Чередниченка В.Є. у справі №804/3784/18 за позовом Приватного акціонерного товариства "Дніпропетровський тепловозоремонтний завод" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Приватне акціонерне товариство "Дніпропетровський тепловозоремонтний завод" звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просило:
- визнати протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, що полягає у невиконання вимог статті 43 Податкового кодексу України щодо повернення ПАТ «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» суми надмірно сплаченого податку на прибуток підприємств у розмірі 2  992 982 грн, зокрема у неподанні відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновку про повернення відповідних сум з бюджету;
- зобов`язати Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби підготувати висновок про повернення ПАТ «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» суми надмірно сплаченого податку на прибуток підприємств у розмірі 2  992 982 грн та подати даний висновок для виконання відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.09.2018 адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Дніпропетровський тепловозоремонтний завод" задоволено.
Визнано протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, що полягає у невиконання вимог статті 43 Податкового кодексу України щодо повернення ПАТ «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» суми надмірно сплаченого податку на прибуток підприємств у розмірі 2992982 грн, зокрема у неподанні відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновку про повернення відповідних сум з бюджету.
Зобов`язано Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби підготувати висновок про повернення ПАТ «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» суми надмірно сплаченого податку на прибуток підприємств у розмірі 2992982 грн та подати даний висновок для виконання відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року змінено мотивувальну частину рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що прямий обов`язок відповідача, що випливає з вимог ст. 43 ПК України, останнім не виконано. Зауважено, що матеріали справи не містять, а відповідачем не було подано до суду належних документальних доказів на підтвердження факту наявності у контролюючого органу правових підстав для відмови у наданні висновку про повернення позивачу надмірно сплаченої суми податку на прибуток з бюджету за заявою ПАТ «ДТРЗ» від 07.08.2018 №15-01/610 та 08.08.2018 №15-01/612. 
Суд апеляційної приймаючи рішення, зазначив при цьому, що відмова у наданні позивачу висновку про повернення надмірно сплаченої суми податку на прибуток з бюджету за заявами від 07.08.2018 № 15-01/610 та від 08.08.2018 року № 15-01/612 не була предметом поданого адміністративного позову та зазначені заяви до нього не додавались, при цьому доказів зміни предмету та підстав позовних вимог матеріали справи не містять.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Приватне акціонерне товариство «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» є платником податку на прибуток та з 2017 року перебуває на обліку в Офісі великих платників податків Державної фіскальної служби.
Протягом 2015 року у позивача виникла переплата з авансових внесків з податку на прибуток приватних підприємств, що вбачається з податкової декларації з податку на прибуток за 2015 від 23.02.2016, належним чином засвідчена копія якої міститься в матеріалах справи.
За даними вказаної декларації, податок на прибуток за результатами господарської діяльності позивача у 2015 році до сплати не підлягав.
У той же час, сума авансових внесків, сплачена протягом 2015 року за даними декларації склала 2  992 982 грн.
На підтвердження сплати авансових внесків з податку на прибуток у 2015 році в розмірі 2  992 982 грн, позивачем надано суду копії платіжних доручень: від 30.12.2015 №6028, від 25.11.2015 №5402, від 28.10.2015 №4657, від 28.09.2015 №3896, від 20.08.2015 №2087, від 30.06.2015 №2074, від 30.07.2018 №2611, від 30.06.2015 №2244, від 29.05.2015 №1729, від 29.04.2015 №1518, від 11.03.2015 №744, від 27.02.2015 №590, від 29.01.2015 №160.
Приватне акціонерне товариство «Дніпропетровський тепловозоремонтний завод» (далі ПАТ «ДТРЗ») звернулось 26.03.2018 до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби із заявою (вих. №15-01/227 від 26.03.2018) про повернення надміру сплачених коштів та просило повернути сплачені протягом 2015 року авансові внески з податку на прибуток підприємств у розмірі 2992982 грн.
На вказану заяву Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби надано відповідь від 30.03.2018 №14372/10/28-10-46-02-25, якою повідомлено, що у ПАТ «ДТРЗ» станом на 30.03.2018 рахується заборгованість на суму 256056, 97 грн, що складається із заборгованості з ПДВ на суму 255502,96 грн та заборгованості з орендної плати у сумі 554,01 грн, отже повернення надмірно сплачених коштів не можливе за положеннями п. 43.1. ст. 43 ПК України.
Після цього 05.04.2018 позивач знову звернувся до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби із заявою вих. №15-01/297 від 05.04.2018 про повернення коштів, на яку листом від 17.04.2018 №16840/10/28-10-46-02-25 податковим органом надано відповідь, в якій вказано, що станом на 17.04.2017 у підприємства рахується заборгованість по орендній платі з юридичних осіб у сумі 0,05 грн.
Не погодившись з наведеними доводами податкового органу, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Згідно з випискою по банківському рахунку позивача, 17.04.2018 останнім було сплачено податок по орендній платі у розмірі 10,00 грн.
Також 07.08.2018 та 08.08.2018 позивач укотре звернувся до податкового органу із заявами про повернення коштів, на які листом Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 20.08.2018 №34794/10/28-10-46-02-25 отримав чергову відмову.
Така відмова мотивована тим, що правильність визначення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2015 рік не перевірено, так як ПАТ «ДТРЗ» не допущено перевіряючих до проведення перевірки, у зв`язку із чим переплата по податку на прибуток підприємства не підтверджена.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що у відповідності до положень п. 43.1 ст. 43 Податкового кодексу України (далі ПК України) повернення платнику надмірно сплачених до бюджету грошових коштів не можливе за наявності у такого платника податкового боргу. На момент звернення у позивача існувала заборгованість з орендної плати у сумі 0,05 грн. Також, скаржник указував, що підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі є неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду по справі №826/7048/17, а саме, що податковий орган має повноваження щодо підготовки висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подання його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, лише у разі якщо такі грошові зобов`язання є надміру сплаченими грошовими зобов`язаннями, тобто сумою коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату. Відповідач указує, що повернення платнику надмірно сплачених до бюджету грошових коштів відповідно до приписів ст.43 Податкового кодексу України можливе лише у разі належності зазначених коштів саме до надміру сплачених грошових зобов`язань, якими не можуть бути визнані авансові внески з податку на прибуток. 
Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а судові рішення попередніх інстанцій без змін, як такі, що є законними та обгрунтованими.
Ухвалою Верховного Суду від 06.08.2021 замінено відповідача у справі - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби на його правонаступника - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків у порядку ст. 52 КАС України.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Згідно з приписами ч. 1 ст.341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно з п.п. 14.1.115 ст. 14 Податкового кодексу України, надміру сплачені грошові зобов`язання - це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.
Відповідно до п.п. 17.1.10 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України, платник податків має право на залік чи повернення надміру сплачених, а також надміру стягнутих сум податків та зборів, пені, штрафів у порядку, встановленому цим Кодексом.
Відповідно до ст. 43 Податкового кодексу України, помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.
У разі наявності у платника податків податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов`язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку або шляхом повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків.
Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми.
Платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів за чеком у разі відсутності у платника податків рахунка в банку.
У разі повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зарахованих до бюджету з рахунка платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у порядку, визначеному пунктом 200 1.5 статті 200 1 цього Кодексу, такі кошти підлягають поверненню виключно на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а у разі його відсутності на момент звернення платника податків із заявою на повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з податку на додану вартість чи на момент фактичного повернення коштів - шляхом перерахування на поточний рахунок платника податків в установі банку.
Контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення 20-денного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.
Повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань платникам податків здійснюється з бюджету, у який такі кошти були зараховані.
Порядком про повернення коштів, помилково або надміру зарахованих до державного та місцевих бюджетів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2013 №787 (далі Порядок № 787), визначено алгоритм дій державних органів та їх взаємовідносини в процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань.
Відповідно до п. 3 Порядку № 787 повернення помилково або надміру зарахованих до бюджету платежів у національній валюті здійснюється органами Державної казначейської служби України (далі - органи Казначейства) з відповідних бюджетних рахунків для зарахування надходжень (далі - рахунки за надходженнями), відкритих в органах Казначейства відповідно до законодавства, шляхом оформлення розрахункових документів.
Повернення платежів у національній валюті здійснюється на рахунки одержувачів коштів, відкриті в банках або органах Казначейства, вказані у поданні або заяві платника. Повернення платежів фізичним особам, які не мають рахунків у банках, може здійснюватись шляхом повернення у готівковій формі коштів за чеком органу Казначейства з відповідних рахунків, відкритих у банках на ім`я органу Казначейства, або з відповідних рахунків банку чи підприємства поштового зв`язку, вказаних у поданні або заяві платника (його довіреної особи).
Згідно з п. 4 Порядку № 787, повернення помилково або надміру зарахованих до державного бюджету платежів в іноземній валюті здійснюється у валюті платежу з валютних рахунків Державної казначейської служби України (далі - Казначейство України), відкритих на ім`я Казначейства України в банках, або у гривневому еквіваленті іноземної валюти, розрахованому за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на дату повернення коштів з бюджету, з відповідних рахунків за надходженнями, відкритих в органах Казначейства відповідно до законодавства, про що платник зазначає у своїй заяві.
Згідно з пунктом 5 Порядку № 787 подання на повернення помилково або надміру зарахованих до бюджету зборів, платежів та інших доходів бюджетів (крім зборів та платежів, контроль за справлянням яких покладено на органи Державної фіскальної служби України (далі - органи ДФС) подається до відповідного органу Казначейства за формою, згідно з додатком 1 до цього Порядку.
У разі повернення помилково або надміру зарахованих до бюджету податків, зборів, пені, платежів, контроль за справлянням яких покладено на органи ДФС, подання подається до відповідного органу Казначейства за формою згідно з додатком 1 до Порядку взаємодії територіальних органів Державної фіскальної служби України, місцевих фінансових органів та територіальних органів Державної казначейської служби України у процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 15 грудня 2015 року № 1146, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 31 грудня 2015 року за № 1679/28124.
Таким чином, обов`язковими умовами для повернення сум грошового зобов`язання є: подання платником податків заяви про таке повернення протягом 1095 днів від дня виникнення надміру сплаченої суми, але за умови наявності надміру сплачених грошових зобов`язань та відсутності податкового боргу.
Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для відмови в задоволенні заяви позивача від 05.04.2018 вих. № 05-01/297 про повернення суми надмірно сплаченого податку на прибуток підприємств у розмірі 2  992 982 грн, були висновки відповідача відносно наявності у позивача, станом на 17.04.2018 податкового боргу по орендній платі юридичних осіб у розмірі 0,05 грн.
При цьому, в якості підстави оскарження судових рішень, скаржником було зазначено випадок, коли суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду у справі № 826/7048/17.
Так, у справі № 826/7048/17 предметом оскарження була протиправна бездіяльність відповідача щодо неприйняття рішення (складення висновку) про повернення Позивачу надмірно сплаченої суми з податку на додану вартість у розмірі 1 145 068,44 грн на підставі заяви від 17 травня 2017 року вих. №1705; зобов`язання ГУ ДФС прийняти рішення про повернення надміру сплаченого податку на додану вартість в сумі 1 145 068,44 грн та підготувати і надати висновок до органу казначейства про повернення надмірно сплаченого податку.
Натомість, спірним питанням у справі № 826/7048/17 було те, що відповідні кошти, про повернення яких просив позивач, не відповідають критеріям помилково (надміру) сплачених зобов`язань, оскільки були оплачені в рамках кримінального провадження з кодом 160, що означає надходження до бюджету коштів за результатами роботи підрозділів Головного оперативного управління.
Податковий орган під час судового розгляду у справі № 826/7048/17 наполягав на тому, що відповідні кошти, хоч і значяться як переплата, мають іншу правову природу, адже були сплачені ТОВ "Карраген" в рамках розслідування кримінального провадження.
Разом з тим, Верховний Суд у зв`язку із тим, що судами попередніх інстанцій жодної оцінки в аспекті дослідження фактичних даних щодо правової природи сплачених позивачем коштів надано не було, передав на новий розгляд до суду першої інстанції справу № 826/7048/17.
Таким чином, спірні правовідносини у справі № 826/7048/17 та у справі, що розглядається не є подібними, ураховуючи вищевикладене, колегією суддів установлено, що доводи касаційної скарги про порушення судами норм матеріального та процесуального права в частині не врахування висновку, викладеного у постанові Верховного Суду у справі №826/7048/17, не знайшли свого підтвердження.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на наведене, касаційна скарга Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків не підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                                   І. В. Дашутін
Судді                                                                                                        О.О. Шишов
                                                                                                                 М. М. Яковенко