ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2021 року 
м. Київ
справа №805/5003/18-а
адміністративне провадження № К/9901/5236/20  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Арабей Т.Г., судді - Гаврищук Т.Г., Геращенко І.В.) у справі за адміністративним позовом Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У червні 2018 року Комунальне підприємство «Компанія «Вода Донбасу» (далі    - КП «Компанія «Вода Донбасу», Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області (далі    - ГУ ДФС у Донецькій області), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 березня 2018 року №0003291303 та    №0003271303. 
На обґрунтування своїх вимог позивач вказував, що неможливість своєчасної виплати заробітної плати працівникам Підприємства та перерахування у встановлені строки до бюджету відповідних податків та зборів зумовлена об`єктивними факторами, які не залежали від волі позивача та були спричинені обставинами непереборної сили. Наявність непереборної сили підтверджена сертифікатами Торгово-промислової палати України, які, на переконання позивача, є підставою для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань щодо перерахування у встановлені строки до бюджету сум податків і зборів.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2018 року адміністративний позов Підприємства задоволено в повному обсязі.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято у справі нове рішення, яким позов Підприємства задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 березня 2018 року №0003271303 в сумі 126,11 грн; скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 березня 2018 року №0003291303 в сумі 85,17 грн; в задоволені решти позовних вимог    відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи, що воно ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить його скасувати й залишити в силі рішення суду першої інстанції. 
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 14 березня 2018 року у справі №805/1463/17-а, та якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду (від 1 жовтня 2019 року у справі №805/385/17-а), висновки якого застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні. 
Відзиву на касаційну скаргу не надходило, що не перешкоджає касаційному перегляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановили суди першої та апеляційної інстанцій КП «Компанія «Вода Донбасу» є платником податків та перебуває на обліку в органах Державної фіскальної служби.
На підставі наказу ГУ ДФС у Донецькій області від 9 лютого 2018 року №180 відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку КП «Компанія «Вода Донбасу» в особі відокремленого підрозділу - Лиманського виробничого управління водопровідно-каналізаційного господарства з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 1 січня 2015 по 31 грудня 2017 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої 19 березня 2018 року складено акт.
У ході перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено порушення позивачем: 
1) підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 54.2 статті 54, підпунктів 168.1.2 та 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту «е» пункту 176.1 статті 176, підпункту «а», пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині: несплати (неперерахування) нарахованого/утриманого податку на доходи фізичних осіб в сумі 783842,08 грн з нарахованого доходу на користь працівників; несплати (неперерахування) суми нарахованого/утриманого податку на доходи фізичних осіб у сумі 3049317,58 грн до або під час виплати доходу на користь працівників (перерахований після виплати доходу); заниження нарахування та несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб з нарахованого доходу на користь фізичної особи на суму 144,00 грн;
2) підпунктів 1.4, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 54.2 статті 54, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту «е» пункту 176.1 статті 176, підпункту «а» пункту 176.2 ст.176 ПК України в частині: несплати (неперерахування) суми нарахованого/утриманого військового збору у сумі 85967,33 грн з нарахованого доходу на користь працівників; несплати (неперерахування) суми нарахованого/утриманого військового збору у сумі 242467,40 грн до або під час виплати доходу на користь працівників (перерахований після виплати доходу); перерахування 1,00 грн нарахованого/утриманого військового збору під час виплати доходу на користь працівників з порушенням строків, встановлених ПК України для місячного податкового періоду, з них 1,00 грн - за січень 2015 року; ненарахування, неутримання та несплати до бюджету військового збору з нарахованого доходу на користь фізичної особи на суму 94,20 грн.
За наслідками встановлених перевіркою порушень 29 березня 2018 року відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від №0003291303, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, на загальну суму 356210,00 грн, з яких за основним платежем - 86059,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 246391,00 грн, сума пені - 23760,00 грн, та №0003271303, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, на загальну суму 3878723,00 грн, з яких за основним платежем - 783986,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2834763,00 грн, сума пені - 259974,00 грн.
За наслідками процедури адміністративного оскарження означені податкові повідомлення-рішення залишені без змін, після чого позивач оскаржив їх в судовому порядку.
Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що позивач зареєстрований на території здійснення антитерористичної операції, а Сертифікатами (висновками) ТПП України засвідчено настання обставин непереборної сили, що зумовлює неправомірність спірних податкових повідомлень-рішень.
Апеляційний суд із таким висновком суду першої інстанції не погодився, оскільки вважав, що надані позивачем Сертифікати, видані ТПП України, засвідчують обставини непереборної сили з 10 червня 2014 року до 18 грудня 2014 року (дати затвердження нового регламенту ТПП України), й доказів отримання сертифікатів ТПП України щодо обставин непереборної сили на спірний період, з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, по кожному виду податкових зобов`язань, позивачем не надано.
Втім, встановивши розбіжності у сумах, визначених розрахунками штрафних санкцій та пені з податку на доходи фізичних осіб та нарахованого військового збору за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, та податковими повідомленнями-рішеннями від 29 березня 2018 року №0003291303 в сумі 85,17 грн, № 0003271303 - в сумі 126,11 грн, - суд апеляційної інстанції скасував вказані рішення суб`єкта владних повноважень в частині означених сум.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Згідно з підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом (абзац другий пункту 57.1 статті 57 ПК України).
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентовано розділом IV ПК України.
Згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. 
Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. 
Обґрунтовуючи свої позовні вимоги позивач вказував, що несвоєчасна виплата заробітної плати працівникам підприємства, неперерахування у встановлені законом строки до бюджету податку на доходи фізичних осіб, військового збору викликана об`єктивними факторами, які не залежали від волі підприємства, та були спричинені обставинами непереборної сили, підтвердженими сертифікатами Торгово-промислової палати України. Вказані сертифікати, на переконання позивача, є підставою для звільнення його від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань з перерахування у встановлені строки до бюджету сум відповідних податків.
Так, Указом Президента України від 14 квітня 2014 року №405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької та Луганської областей».
2 вересня 2014 року Верховною Радою України прийнято Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» №1669-VII (далі - Закон №1669-VII), який набрав чинність 15 жовтня 2014 року, та який визначає тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до статті 11 «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №1669-VII він набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, і втрачає чинність через шість місяців з дня завершення антитерористичної операції, крім пункту 4 статті 11 «Прикінцеві та перехідні положення» цього Закону. Дія Закону поширюється на період проведення антитерористичної операції та на шість місяців після її завершення. Закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Згідно зі статтею 10 Закону №1669-VII протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України.
Відповідно до розпорядження Кабінету Міністрів України від 2 грудня 2015 року №1275-р місто Маріуполь та місто Волноваха Донецької області, на території яких позивач та його виробниче управління провадять свою господарську діяльність, включені до переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція.
Так,  на підтвердження для КП «Компанія «Вода Донбасу» та його відокремленого підрозділу настання обставин непереборної сили (форс-мажору) позивачем надано до суду Сертифікат (висновок) ТПП України №1735 від 25 листопада 2014 року №5270/05-4, яким Підприємству засвідчено настання обставин непереборної сили з 10 червня 2014 року при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів та Сертифікат (висновок) ТПП України №1217 від 29 жовтня 2014 року №4244/05-4, яким відокремленому підрозділу (Лиманському виробничому управлінню водопровідно-каналізаційного господарства Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу») позивача засвідчено настання обставин непереборної сили з 10 червня 2014 року при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів. За змістом Сертифікатів на момент їх видачі обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну визначити неможливо.
Аналізуючи вказані Сертифікати як належну підставу для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань щодо сплати податку з доходів фізичних осіб, суд апеляційної інстанції дійшов наступних висновків.
Статтею 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 2 грудня 1997 року №671/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено перелік форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), що затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18 грудня 2014 року №44(5), та який був чинний на час виникнення спірних правовідносин.
Статтею 6.1 Регламенту передбачено, що підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у ст. 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні в редакції», а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами.
Форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів (стаття 6.2 Регламенту).
Відповідно до статті 6.12 Регламенту якщо Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, Заявник після закінчення дії таких обставин має право звернутися до ТПП України / регіональної ТПП для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період з дня, наступного за датою видачі Сертифіката до дня їх закінчення. Засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) у такому випадку проводиться на загальних засадах відповідно до цього Регламенту. 
Отже, наведені приписи Регламенту зумовлюють наступні висновки: засвідченню підлягають форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по кожному окремому податковому та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно нормативно - правових актів, проте таке виконання стало неможливим через наявність зазначених обставин; сертифікат не може засвідчувати форс-мажорні обставини на майбутнє. У разі якщо сертифікат про форс-мажорні обставини виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до ТПП України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції обґрунтовано вказав, що надані позивачем Сертифікати засвідчують настання обставин непереборної сили з 10 червня 2014 року до затвердження Регламенту ТПП України (18 грудня 2014 року), втім позивачем не надано доказів отримання Сертифікатів щодо настання обставин непереборної сили у період, який охоплювався податковою перевіркою (з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року) по кожному виду податкових зобов`язань, несплата (несвоєчасна сплата) яких була предметом податкової перевірки.
До аналогічного висновку щодо застосування положень статті 10 Закону №1669-VII у взаємозв`язку із нормами Регламенту ТПП України дійшов Верховний Суд у постановах від 1 жовтня 2019 року (справа №805/385/17-а), 3 вересня 2020 року (справа №805/1693/17-а), 1 грудня 2020 року (справа №805/1811/17-а), 10 грудня 2020 року (справа №805/1570/17-а), від 5 березня 2021 року (справа №805/1079/17-а), від 2 липня 2021 року (справа №200/4445/20-а) тощо.
Отже, при виборі і застосуванні норми матеріального права до спірних правовідносин апеляційним судом було враховано висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, як це передбачено частиною п`ятою статті 242 КАС України.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції щодо відсутності у КП «Компанія «Вода Донбасу» пільг з виконання обов`язку з нарахування й сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору.
Заявником касаційної скарги, своєю чергою, не обґрунтовано достатньою мірою необхідності відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 1 жовтня 2019 року (справа №805/385/17-а), та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні. Не знаходить і колегія суддів передбачених законодавством підстав для відступлення від правових висновків, зазначених у наведених вище постановах Верховного Суду.
У вимірі доводів заявника касаційної скарги колегія суддів враховує, що станом на час виникнення спірних правовідносин діяв порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили), визначений Регламентом, що затверджений Рішенням Президії ТПП України від 18 грудня 2014 року №44(5), і такий правильно застосований судом апеляційної інстанції до спірних правовідносин.
Щодо посилань позивача у касаційній скарзі на незастосування судом апеляційної інстанції правого висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 14 березня 2018 року у справі №805/1463/17-а, то, дослідивши матеріали цієї справи та встановлені судами фактичні обставини спору, Суд дійшов висновку про відмінність фактичних обставин у цих справах (зокрема в частині виду податкового правопорушення та періоду його вчинення). Наведені позивачем цитати із вказаного судового рішення не доводять, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального права та не допустили порушень норм процесуального права.
Доводи заявника касаційної скарги висновків суду апеляційної інстанції не спростовують, зводяться до переоцінки встановлених судом обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша    статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя- доповідач                                                                              І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                                    О.В. Білоус

                                                                                                             Н.Є. Блажівська