ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

10 серпня 2021 року 
справа № 520/18407/2020
адміністративне провадження № К/9901/24622/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Васильєвої І. А., Гончарової І.  А.,  

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Харківгаз»
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року у складі судді Заічко О. В.,
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2021 року у складі колегії суддів Мінаєвої О. М., Макаренко Я. М., Калиновського В. А.,
у справі №520/18407/2020
за позовом Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Харківгаз»"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про визнання протиправною та скасування вимоги, - 

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Акціонерне товариство «Оператор газорозподільної системи «Харківгаз» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач), в якому просить суд визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 29 вересня 2020 року №134008-58.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року у справі №520/18407/2020 у задоволенні позову відмовлено. 
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 25 травня 2021 року апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Харківгаз" залишив без задоволення, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року по справі №520/18407/2020 залишив без змін.  

5 липня 2021 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Товариства, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 22 липня 2021 року, з урахуванням виконання ухвали цього суду від 06 липня 2021 року та витребувано справу з суду першої інстанції.

29 липня 2021 року справа № 520/18407/20 надійшла до Верховного Суду. 

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №520/18407/2020 є оскарження Товариством судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу касаційного оскарження, зазначивши у касаційній скарзі про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України та вказавши про порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права. 

Позивач у касаційній скарзі зазначає, що  судами першої та апеляційної інстанцій невірно застосовано норму пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, за приписами якого протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID -19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

За позицією заявника касаційної скарги судами першої та апеляційної інстанцій не враховано, що:
- штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з осіб, що вчинили податкове правопорушення або порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (підпункт 14.1.265 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України);
- пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі орган (підпункт 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Сума оскаржуваної податкової вимоги від 29 вересня 2020 року сформована згідно податкового повідомлення рішення № 0069501200 від 16 жовтня 2018 року складається з 9 031 853, 90 грн. (основного платежу 7 225 459,92 грн. + штрафні (фінансові санкції) 1 806 370,78 грн.). Крім того, нею визначена пеня в розмірі 5 559 711,31 грн.

Суд першої інстанції в своєму рішенні зазначив, що «Посилання позивача на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є недоречним, оскільки на його думку, нарахування пені в період дії карантину суперечить нормам чинного законодавства, суд не приймає до уваги як належну та достатню підставу для скасування оскаржуваної податкової вимоги, оскільки податкову вимогу сформовано по податковому боргу, що виник за податковим повідомленням-рішенням від 16 жовтня 2018 року №0069501200, тобто до виникнення карантинних заходів».

Суд апеляційної інстанції в постанові від 25 травня 2021 року зазначає, що «Податкову вимогу сформовано на підставі податкового боргу за податковим повідомленням - рішенням № 0069501200 винесеного відповідачем 16 жовтня 2018 року, тобто до набрання чинності вказаних змін. Відповідач не міг передбачити на майбутнє обмеження щодо застосувань штрафних санкцій.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що контролюючим органом у межах повноважень вірно визначено податкову заборгованість позивача за податковим повідомленням-рішенням від 16 жовтня 2018 року №0069501200 на загальну суму 9031853,90 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням за платежем екологічний податок на суму 7225483,12 грн, за штрафними санкціями на суму 1806370,78 грн. При цьому, колегія суддів апеляційної інстанції звертає увагу на те, що пеня нарахована відповідно до пункту 129.1 статті. 129 ПК України в сумі 5559711,31 грн.».

За позицією позивача судом апеляційної інстанції взагалі проігноровано, абзац 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а судом першої інстанції не вірно застосовано дану норму. При застосуванні абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України» судами першої та апеляційної інстанцій не враховано, що в ньому відсутнє посилання на період вчинення порушення податкового законодавства, а даним абзацом врегульовано питання щодо не нарахування пені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ по всій території України, та питання щодо списання пені, яка була нарахована, але не сплачена за цей період.

Позивач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції помилково пов`язують абзаци 1-10 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України з абзацом 11 цього ж пункту, оскільки абзаци 1-10 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України регулюють виключно питання застосування/незастосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, які вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ по всій території України.

Враховуючи вищевикладене, за позицією позивача суди першої та апеляційної до спірних правовідносин повинні були застосувати абзац 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та визнати недійсною та скасувати податкову вимогу. 
Відповідач відзив на касаційну скаргу Товариства не надав, що не перешкоджає касаційному перегляду судових рішень.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що за період з 1 липня 2014 року по 30 червня 2017 року Офісом великих платників податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань нарахування та сплати екологічного податку з викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин (метану), за результатами якої складено акт від 25 вересня 2018 року №52/28-10-50-12-08/03359500.

Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Товариство порушило норми пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.1, пункту 242.1 статті 242, статті 243, пунктів 249.1, 249.2, 249.3 статті 249 ПК України, занизило екологічний податок за період з 1 липня 2014 року по 30 червня 2017 року на 7225483,12 грн внаслідок несплати податку з обсягу метану 131 928,946 тис. м3, як обсягу викидів в атмосферне повітря.

На підставі акта перевірки №52/28-10-50-12-08/03359500 від 25 вересня 2018 року відповідачем винесено  податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2018 року №0069501200 на загальну суму 9031853,90 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням за платежем екологічний податок на суму 7225483,12 грн, за штрафними санкціями на суму 1806370,78 грн.

За результатами судового оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 21 лютого 2019 року по справі №520/9364/18 в позові ПАТ «Харківгаз» відмовив. Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 2 липня 2019 року рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив, скасував податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2018 року №0069501200.

Постановою Верховного Суду від 14 вересня 2020 року постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 2 липня 2019 року скасовано, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2019 року залишено в силі.

В межах цієї справи судами попередніх інстанцій встановлено, що з метою виконання вимог положень статті 59 ПК України відповідачем сформовано податкову вимогу від 29 вересня 2020 року №134008-58 якою визначена станом на 28 вересня 2020 року сума податкового боргу з екологічного податку, який справляється за викид в атмосферне повітря заборонених речовин, у загальному розмірі 14591542,01 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням за платежем екологічний податок на суму 7225483,12 грн, за штрафними санкціями на суму 1806370,78 грн, пеня на суму 5559711,31 грн, яку отримано позивачем 12 жовтня 2020 року відповідно до вхідного штампу на листі від 6 жовтня 2020 року №34031/10/20-40-13-13-19.

Не погодившись з вказаною податковою вимогою, позивач оскаржив її до Державної податкової служби України, рішенням від 24 листопада 2020 року №33404/6/99-00-13-05-06 якої оскаржувану податкову вимогу залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Не погоджуючись з податковою вимогою від 29 вересня 2020 року №134008-58, позивач звернувся до суду за її оскарженням.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з необґрунтованості позовних вимог, покликаючись на статті 19, 67 Конституції  України,  підпункти 14.1.156, 14.1.175, 14.1.39, 14.1.62 пункту 14.1 статті 14, пункт 57.3 статті 57, пункти 59.1, 59.3 статті 59, підпункти 95.1- 95.2 статті 95 ПК України (в редакції, чинній на час винесення податкового повідомлення-рішення), висновуючись на системному аналізі яких дійшли висновку про те, що підставою для формування та направлення податкової вимоги є несплата узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеної в податковому повідомленні-рішенні, у встановлені строки. 

Враховуючи положення пункту 56.18 статті 56 ПК України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що суми грошових зобов`язань у розмірі 7 225 483,12 грн (основний платіж) та 1 806 370,78 грн (штрафні санкції) за податковим повідомлення-рішенням від 16 жовтня 2018 року №0069501200 слід вважати узгодженими з дати набрання законної сили судового рішення, а саме з 14 вересня 2020 року. Вказана сума грошових зобов`язань в силу положень пункту 57.3 статті 57 ПК України не була сплачена протягом 10-денного строку, а отже з 24 вересня 2020 року набула статусу податкового боргу. У зв`язку з чим, податковим органом правомірно сформовано податкову вимогу від 29 вересня 2020 року №134008-58.

Щодо нарахування пені суди попередніх інстанцій покликались на статтю 129 ПК України, яка передбачає порядок нарахування пені, зокрема, підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 передбачено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня. Нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Разом з тим, згідно з підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 цього Кодексу нарахування пені проводиться у разі закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання, а згідно з підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 цього Кодексу нарахування пені проводиться у разі настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Суд апеляційної інстанції, оцінюючи доводи апеляційної скарги щодо заборони застосування штрафних санкцій під час дії карантину, визнав їх необґрунтованими, оскільки 17 березня 2020 року Верховною Радою України прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-2019)», яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-1 такого змісту: «за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема, страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Згідно з абзацем одинадцятим пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Норми Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року №533-IX набрали чинності 18 березня 2020 року.

Колегія суддів апеляційного суду зазначила, що податкову вимогу сформовано 29 вересня 2020 року на підставі податкового боргу за податковим повідомленням-рішенням № 0069501200 винесеного відповідачем 16 жовтня 2018 року, тобто до набрання чинності вказаних змін. 

Як підтверджено матеріалами справи, контролюючим органом у межах повноважень вірно визначено податкову заборгованість позивача за податковим повідомленням-рішенням від 16 жовтня 2018 року №0069501200 на загальну суму 9031853,90 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням за платежем екологічний податок на суму 7225483,12 грн, за штрафними санкціями на суму 1806370,78 грн.

Колегія суддів звертає увагу на те, що пеня нарахована відповідно до пункту 129.1 статті 129 ПК України в сумі 5559711,31 грн, при цьому розрахунок нарахування пені до матеріалів справи не долучений та судами попередніх інстанцій не досліджений. Пославшись на застосування цієї норми, судами попередніх інстанцій не встановлено, яка частина пені припадає на час запровадженого карантину, а яка до нього, а також не застосовано положення абзацу одинадцятого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Висновки суду

З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, оскільки під час розгляду справи порушено норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Суд наголошує, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.  Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Харківгаз» задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2021 року у справі №520/18407/2020 скасувати.

Передати справу №520/18407/2020 на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     І. А. Васильєва

                                                                                                    І. А.  Гончарова