ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 серпня 2021 року 
м. Київ
справа № 812/1666/17
адміністративне провадження № К/9901/50667/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Шишова О.О.,
суддів - Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника відповідача Білашової К.В.
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції  справу

за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Луганськгаз» до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017року (прийняту в складі: головуючого судді Басової Н.М.) та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 14 березня 2018 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Геращенка І.В., суддів Арабей Т.Г., Міронова Г.М.)

У С Т А Н О В И В:

1. Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації "Луганськгаз" (далі - Позивач, ПАТ "Луганськгаз") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - Відповідач), в якому просив суд визнати протиправним податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Луганській області від 10.08.2017 №0009381203 та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Луганській області від 10.08.2017 №0009381203.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач серед іншого зазначив, оскільки сума грошового зобов`язання в розмірі 1011745,00 грн. складалась протягом 2014 податкового року, з сум авансових внесків з податку на прибуток підприємств, розміри якого розраховувалися на підставі фінансових результатів діяльності Лисичанського МРУЕГГ філії ПАТ «Луганськгаз» за 2013 рік. До настання обставин непереборної сили, на території проведення антитерористичної операції Рубіжанське МРУГГ філія ПАТ «Луганськгаз» було належним платником податків і зборів. В наслідок проведення бойових дій та дії інших негативних факторів, що мають загальновідомий характер, з липня 2014 року ПАТ «Луганськгаз» стало неспроможним виконувати податкові зобов`язання щодо обчислення, декларування та сплати податків (зборів) в порядку і строки, визначені ПК України. Сума грошового зобов`язання, утворилась з липня 2014 року та обчислена за попередній звітний період (2013 р.), у якому жодних непередбачуваних форс-мажорних обставин не відбувалось.

2.1. Позивач уважає суму грошового зобов`язання узгоджених податкових зобов`язань, сформовану за попередній (2013) податковий рік такою, що не відповідає умовам здійснення господарської діяльності та фінансовій спроможності Товариства, які кардинально змінились у 2014 році та набули негативних наслідків. У реальності податкова заборгованість з податку на прибуток за 2014 рік відсутня, оскільки ПАТ «Луганськгаз» в 2014 спрацювало зі збитковим результатом.

3. Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017року, залишеною без змін постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 14 березня 2018 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Луганській області  від 10.08.2017 року № 0009381203 про нарахування штрафу у сумі 202349 (двісті дві тисячі триста сорок дев`ять) гривень 00 копійок.

4. Рішення мотивовані тим, що розрахунок податкових зобов`язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства за 2014 рік № 9082108571 від 23.09.2015 є коригуванням сум раніше нарахованих податкових зобов`язань  податку на прибуток і підставою для списання помилково визначених податкових зобов`язань, а тому у відповідача відсутні підстави для застосування до ПАТ «Луганськгаз» штрафних фінансових санкцій, що передбачені статтею 126 Податкового кодексу України.

5. Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати у задоволені позову відмовити, у зв`язку із невірним розумінням судами попередніх інстанцій вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України).

5.1. Податковий орган зауважує, що податок чи збір, який не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно, а тому є податковим боргом. Посилається на приписи п. 54.1 ст. 54 ПК України, відповідно до яких, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою. Також посилається на п. 126.1 статті 126 ПК України, яким визначено, що якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу, у відповідних розмірах. Звертає увагу, що авансові внески з податку на прибуток підприємства, які не були сплачені ПАТ «Луганськгаз» станом на 30.08.2014 року, 30.09.2014 року, 30.10.2014 року, 30.11.2014 року, 30.12.2014 року, 30.01.2015 року та 28.02.2015 року, в силу пункту 31.1 статті 31 та п.п. 14.1.175 п.14.1 статті 14 ПК України в період з 31.08.2014 року, 01.10.2014 року, 31.10.2014 року, 01.12.2014 року, 04.01.2015 року, 02.02.2015 року та 02.03.2015 року вважаються не сплаченими своєчасно та набувають статусу податкового боргу. Зазначає, що податковий борг позивача був зменшений шляхом подання уточнюючого розрахунку, а отже, відбулось зменшення абсолютного значення суми податкового боргу, однак в період з 30.08.2014 року, 30.09.2014 року, 30.10.2014 року, 30.11.2014 року, 30.12.2014 року, 30.01.2015 року, 28.02.2015 року, до подання уточнюючого розрахунку, що перевищує 60 днів, вищевказані податкові зобов`язання перебували у статусі податкового боргу.

6. У письмовому запереченні на вказану касаційну скаргу відповідача, що надійшло до Верховного Суду, позивач просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

7. Переглянувши рішення судів апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

8. Судами попередніх інстанцій установлено, що Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Луганськгаз», ідентифікаційний код 05451150, зареєстровано як юридичну особу, що підтверджено випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, у своєму складі має відокремлений структурний підрозділ - філію - Лисичанське міжрайонне управління по експлуатації газового господарства (а.с.9-18).

9. ПАТ «Луганськгаз» відносно Лисичанського міжрайонного управління по експлуатації газового господарства, як платником податку на прибуток, 28.02.2014 року подано до податкового органу розрахунок податкових зобов`язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства за 2013 рік, у якій самостійно визначено розмір авансових внесків, які підлягають сплаті щомісячно у сумі 144 535,00 грн. (а.с.68).

10. Згідно з декларацією з податку на прибуток Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Луганськгаз» від 31.08.2015 року за 2014 рік товариством за результатами діяльності отримано збиток у розмірі 8680336,00 грн., який розподілено на відокремлені підрозділи товариства, у тому числі і на Лисичанське міжрайонне управління по експлуатації газового господарства (а.с.37-39).

11. Указані обставини стали підставою для подачі позивачем до податкового органу розрахунку податкових зобов`язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства за 2014 рік № 9082108571 від 23.09.2015 року, в якому у рядку 06 позивачем зменшено податок на прибуток відокремленого підрозділу на суму авансового внеску з податку на прибуток, який складає 1 453 100, 00 грн. (а.с.97-99).

12. Згідно з актом № 708/12-32-12-03/05451150 від 27.07.2017 року про результати камеральної перевірки даних задекларованих у податковій звітності з податку на прибуток за періоди 2014, 2015 років, установлено, що платником порушено строки узгодженої суми грошового зобов`язання авансових внесків з податку на прибуток підприємстві протягом строків, встановлених абз. 4 п. 57.1 статті 57 Податкового кодексу України від 02.10.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповнення) в частин несвоєчасної сплати податкового зобов`язання по терміну 30.08.2014 року у сумі 144 353,00 грн.; 30.10.2014 року у сумі 144 353,00 гр.; 30.11.2014 року у сумі 144 353,00 грн.; 30.12.2014 року у сумі 144 353,00 грн.; 30.01.2015 року у сумі 144 353,00 грн.; 28.02.2015 року у сумі 144353,00 грн. Відповідальність платника передбачена п. 126.1 ст. 126 глави 11 розділу ІІ Податкового кодексу України від 02.10.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповнення) (а.с.26-28).

13. Зазначений Акт направлено відповідачем на адресу позивача 28.07.2017 року та отримано останнім 31.07.2017 року (а.с.82).

14. На підставі вказаного Акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0009381203 від 10.08.2017 року, яким на підставі статті 126 Податкового кодексу України за затримку на 393, 363, 333, 302, 272, 241, 211 календарних днів нараховано штраф у розмірі 20 % на суму 202349,00 грн. (а.с.24).

15. Указане податкове повідомлення - рішення направлено відповідачем на адресу позивача 11.08.2017 року та отримано останнім 14.08.2017 року (а.с.78).

16. Позивачем було подано скаргу від 23.08.2017 року № 01-02-38/1593 зазначене повідомлення - рішення до ДФС України (а.с.29-31).

17. 27.10.2017року ДФС України винесло рішення про результати розгляду вищевказаної скарги № 24402/6/99-99-11-03-01-25, яким податкове повідомлення-рішення №0009381203 від 10.08.2017 року залишило без змін, а скаргу - без задоволення (а.с.33-35).

18. Як убачається з даних інтегрованої картки Лисичанського міжрайонного управління по експлуатації газового господарства ПАТ «Луганськгаз» платником податків, починаючи з 01.08.2014 року не сплачувались щомісячні авансові внески з податку на прибуток (а.с.70-75).

19. Уважаючи вказане рішення необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з позовом до суду.

20. Ураховуючи положення п. 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.

21. Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що платники податку на прибуток (крім новостворених, виробників сільськогосподарської продукції, неприбуткових установ (організацій) та платників податків, у яких доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за останній річний звітний податковий період не перевищують 10 мільйонів гривень) щомісяця сплачують авансовий внесок з податку на прибуток у порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду, у розмірі не менше 1/12 нарахованої до сплати суми податку за попередній звітний (податковий) рік без подання податкової декларації.
22. Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
У складі річної податкової декларації платником податку подається розрахунок щомісячних авансових внесків, які мають сплачуватися у наступні дванадцять місяців. Визначена в розрахунку сума авансових внесків вважається узгодженою сумою грошових зобов`язань. 
23. Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення правовідносин) платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
24. Пунктом 46.1 статті 46 Податкового кодексу України визначено, що податкова декларація, розрахунок - це документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
25. Згідно з пунктом 49.1 статті 49 Податкового кодексу України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
26. Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
27. Пунктом 152.4 статті 152 Податкового кодексу України визначено, що у разі якщо платник податку, який прийняв рішення про сплату консолідованого податку, сплачує авансовий внесок з податку згідно з підпунктом 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, такий авансовий внесок сплачується за місцезнаходженням юридичної особи та її відокремлених підрозділів пропорційно питомій вазі суми витрат відокремлених підрозділів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування відповідно до положень цього розділу, в загальній сумі таких витрат цього платника податку, визначених у останній податковій звітності, поданій таким платником податку.
28. Відповідно до підпункту 153.3.1 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними статтею 152 цього Кодексу , чи ні.
29. Згідно з підпунктом 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу крім випадків, передбачених підпунктом 153.3.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку в розмірі ставки, встановленої пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
30. Обов`язок з нарахування та сплати авансового внеску з цього податку, за визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу ставкою, покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку, надані цим Кодексом, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена в пункті 151.1 статті 151 цього Кодексу (крім платників цього податку, які підпадають під дію статті 156 цього Кодексу ).
31. Підпунктом 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов`язань підприємства - емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступного податкового періоду, а при отриманні від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових періодів.
32. Так, визначена пп. 153.3.4 п. 153.3 статті 153 ПК України ситуація є тотожній спірним правовідносинам що склалася між ПАТ «Луганськгаз» та податковим органом , оскільки підприємством за результатами господарської діяльності у 2014 році отримано збитки, а тому у розрахунку податкових зобов`язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства за 2014 рік Лисичанського міжрайонного управління по експлуатації газового господарства від 23.09.2015 року № 9082108571 (поданого відповідно до п. 152.4 статті 152 Податкового кодексу України) позивачем визначено суму перевищення, яка переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступного податкового періоду у розмірі 1 453 100,00 грн.
33. Статтею 126 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах, зокрема, при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
34. Тобто, вказана норма Податкового кодексу України визначає як підставу для застосування штрафних санкцій порушення строків сплати узгодженого грошового зобов`язання, а розмір штрафу визначається від погашеної суми податкового боргу.
35. Відповідно до підпункту 14.1.152 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України погашення податкового боргу це зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.
36. Відповідно до статті 87 цього Кодексу джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
37. Крім того, абзац другий п.50.1 статті 50 ПК України встановлює, що платник податків має право не подавати уточнюючий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
38. Отже, законодавством регламентовано право платника податків виправити у поданій ним податковій декларації самостійно виявлені помилки, що є декларативною формою належної реалізації податкових зобов`язань, не є сплатою податків і не має складу правопорушення, передбаченого пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України.
39. З огляду на вищевикладене Суд зазначає, що позивач при поданні податкової декларації 31 серпня 2015 року реалізував своє право на усунення самостійно виявлених помилок і не здійснював при цьому сплати податкових зобов`язань, а тому притягнення його до відповідальності за погашення податкового зобов`язання з порушенням строку і фактичне ототожнення відповідачем подання уточнюючої декларації з погашенням грошового зобов`язання не відповідає змісту та сутності пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України та покладає на платника додатковий тягар майнових зобов`язань за відсутності відповідного правового підґрунтя.
40. Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 28 лютого 2020 року у справі №812/1520/15, від 10 вересня 2020 року у справі №812/1703/16.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанції про протиправність спірноо податкового повідомлення-рішення.
41. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
42. Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
43. Повний текст постанови складено 19 серпня 2021 року.
44. Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -
ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення.

2. Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2017року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 14 березня 2018 року у цій справі залишити без змін.

3. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.

4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                    О.О. Шишов 

Судді                                                                                              І.В. Дашутін
                                                                                                        
                                                                                                          М.М. Яковенко