ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 460/2590/19 (А/857/3503/20)
адміністративне провадження № К/9901/18209/20 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представника позивача Васьківського Л.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року (головуючий суддя Друзенко Н.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року (головуючий суддя Затолочний В.С., судді Бруновська Н.В., Шавель Р.М.) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Рівнеазот» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправною та скасування вимоги,
У С Т А Н О В И В:
Приватне акціонерне товариство «Рівнеазот» (далі - ПАТ «Рівнеазот») звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (далі - Офіс ВПП ДПС), в якому просило визнати протиправною та скасувати вимогу від 13 серпня 2019 року № Ю-258-11 про сплату боргу зі сплати єдиного внеску у розмірі 67   964 136 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року, адміністративний позов ПАТ «Рівнеазот» задоволено повністю. Визнано протиправною та скасовано вимогу Офісу ВПП ДФС про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року № Ю-258-11 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску у сумі 67964136 грн. Стягнуто на користь ПАТ "Рівнеазот" за рахунок бюджетних асигнувань Офісу ВПП ДФС судовий збір у сумі 17289 грн.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах, просить скасувати такі рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що згідно з обліковими даними інформаційної системи органів доходів і зборів, загальна сума заборгованості позивача зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування станом на 31 липня 2019 року складає 67   964 136 грн, а відтак, оскаржувана вимога є законною та не підлягає скасуванню у судовому порядку.
ПАТ «Рівнеазот» скористалося своїм правом та надіслало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представника позивача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ПАТ «Рівнеазот» (код ЄДРПОУ 05607824) зареєстроване як юридична особа 13 листопада 1995 року, перебуває на обліку в органі доходів і зборів, як платник податків з 25 листопада 1995 року та єдиного внеску- з 7 жовтня 1996 року. Вид економічної діяльності: 20.15 - виробництво добрив і азотних сполук.
Постановами головного державного виконавця Рівненського міського відділу державної виконавчої служби Рівненського міського управління юстиції у Рівненській області Головного територіального управління юстиції у Рівненській області від 18 жовтня 2018 року та головного державного виконавця Відділу примусового виконання рішень Департаменту Державної виконавчої служби Міністерства юстиції України від 13 жовтня 2018 року накладено арешт на кошти, які знаходяться на рахунках ПАТ «Рівнеазот», а також на кошти на рахунках, що будуть відкриті після винесення такої постанови.
У зв`язку з цим з метою своєчасного виконання обов`язку зі сплати єдиного внеску між ПАТ «Рівнеазот» (далі - Довіритель) та ТОВ «Хім-Трейд» (далі - Повірений) 18 лютого 2019 року було укладено Договір доручення № 134, згідно із пунктами 1.1.-1.2. якого, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Повірений зобов`язується від імені та за рахунок Довірителя виконувати грошові зобов`язання (перелік юридичних дій); порядок виконання та інші вказівки передбачаються сторонами в додатках до Договору. 
На виконання вказаного договору позивачем видано Довіреність від 20 лютого 2019 року № 3723-ю, якою уповноважено ТОВ «Хім-Трейд» вчиняти від імені ПАТ «Рівнеазот» дії згідно Договору доручення від 18 лютого 2019 року № 134, зокрема, сплачувати (перераховувати) єдиний соціальний внесок.
Сплата єдиного внеску здійснювалась від імені та за рахунок позивача його Повіреним відповідно до Договору доручення від 18 лютого 2019 року № 134 та Довіреності від 20 лютого 2019 року № 3723-ю   ТОВ «Хім-Трейд», що підтверджується платіжними дорученнями, в яких у графі «призначення платежу» вказано, що оплата здійснюється від імені ПАТ «Рівнеазот» та звітами ПАТ «Рівнеазот» по єдиному внеску за червень 2019 року у сумі 8868851,72 грн та за липень 2019 року у сумі 8648638,76 грн.
Однак, 13 серпня 2019 року Офісом ВПП ДФС сформовано для ПАТ «Рівнеазот» вимогу № Ю-258-11 про сплату боргу (недоїмки) на суму 67964136 грн, яка рахується станом на 31 липня 2019 року.
Не погоджуючись із вказаною вимогою, прийнятою Офісом ВПП ДФС 13 серпня 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання її протиправною та про її скасування. 
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган не надав належних та допустимих доказів щодо наявності у ПАТ «Рівнеазот» станом на 31 липня 2019 року недоїмки зі сплати єдиного внеску у сумі 67964136 грн, у той час як позивачем підтверджено своєчасність сплати перерахування повіреними особами єдиного внеску за спірний період.
Зазначена позиція підтримана Восьмим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду погоджується із такими висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаються Законом України від 8 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464).
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Частиною другою статті 6 Закону № 2464 встановлено обов`язок платника єдиного внеску своєчасно та у повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати такий внесок.
Порядок обчислення та строки сплати єдиного внеску передбачені статтею 9 Закону № 2464-VІ, якою визначено, що:
- сплата єдиного внеску здійснюється у національній валюті, зокрема, шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів, відкриті в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для його зарахування (частина п`ята статті 9);
- для зарахування єдиного внеску в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, та його територіальних органах відкриваються в установленому порядку небюджетні рахунки відповідному органу доходів і зборів. Зазначені рахунки відкриваються виключно для обслуговування коштів єдиного внеску; обслуговування коштів єдиного внеску здійснюється згідно з положенням про рух коштів, що затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної бюджетної політики, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування (частина шоста статті 9);
- єдиний внесок сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку (частина сьома статті 9);
- днем сплати єдиного внеску вважається: у разі перерахування сум єдиного внеску з рахунку платника на відповідні рахунки органу доходів і зборів - день списання банком або центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, суми платежу з рахунку платника незалежно від часу її зарахування на рахунок органу доходів і зборів (пункт 1 частини десятої статті 9);
- єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника. За наявності у платника єдиного внеску одночасно із зобов`язаннями із сплати єдиного внеску зобов`язань із сплати податків, інших обов`язкових платежів, передбачених законом, або зобов`язань перед іншими кредиторами зобов`язання із сплати єдиного внеску виконуються в першу чергу і мають пріоритет перед усіма іншими зобов`язаннями, крім зобов`язань з виплати заробітної плати (доходу) (частина дванадцята статті 9).
Згідно із частиною дев`ятою статті 25 Закону № 2464, передача платниками єдиного внеску своїх обов`язків з його сплати третім особам заборонена, крім випадків, передбачених законодавством.
Відповідно до частини четвертої статті 25 Закону № 2464, орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності прийняття контролюючим органом вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року № Ю-258-11зі сплати єдиного внеску за умови сплати такого від імені та за рахунок довірителя.
Системний аналіз наведених норм права свідчить про те, що Закон № 2464, покладає на позивача, як платника єдиного внеску, безумовний, пріоритетний (частина дванадцята статті 9) обов`язок зі сплати єдиного внеску шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів (частина п`ята статті 9) з його банківського рахунку (частина сьома статті 9).
Разом з цим, судами попередніх інстанцій було встановлено, що у позивача виникли обставини, які об`єктивно унеможливлюють виконання ним зазначеного обов`язку (арешт коштів) у спосіб, визначений Законом № 2464, тобто шляхом перерахування відповідних коштів з рахунку платника на рахунок органу доходів і зборів.
В свою чергу, Законом № 2464 не врегульовано випадки наявності обставин, що виключають (унеможливлюють) виконання обов`язку зі сплати єдиного внеску, що в свою чергу свідчить про те, що у спеціальному законі наявні прогалини щодо порядку виконання встановленого законом обов`язку платника єдиного внеску щодо його сплати в умовах, зокрема, неможливості застосування регламентованого цим Законом способу виконання відповідного обов`язку. Наявність таких прогалин обумовлює безпосереднє застосування регламентованих цим Законом принципів: обов`язковості сплати та захисту прав і законних інтересів застрахований осіб (стаття 3), а також положень інших нормативно-правових актів в частині, що не суперечить цьому Закону (частина перша статті 1).
Виходячи з обставин справи та наведених вище норм чинного законодавства ПАТ «Рівнеазот», як платник єдиного внеску, повинен був дотримуватись чітко визначених Законом обов`язків, а відтак, не міг ухилитися від сплати єдиного внеску, незважаючи на те, що на всі кошти, які містилися на його рахунках, накладено арешт. Однак, в силу наведених обставин, останнє було позбавлене можливості здійснити сплату єдиного внеску зі свого банківського рахунку, що і стало підставою до вжиття заходів, спрямованих на виконання свого обов`язку щодо сплати внеску, шляхом укладення відповідного договору з ТОВ «Хім-Трейд».
Колегія суддів касаційної інстанції не погоджується з твердженням відповідача щодо імперативності заборони передачі платниками єдиного внеску своїх обов`язків з його сплати третім особам у випадках коли своєчасне виконання обов`язків щодо сплати податків і зборів унеможливлено арештом коштів такого платника, оскільки як встановлено судами попередніх інстанцій у результаті реалізації договору доручення, укладеного між позивачем та його повіреним, не відбулося передачі третій особі обов`язку платника (позивача) зі сплати єдиного внеску.
При цьому, сама лише обставина, що відповідні перерахування власних коштів платника єдиного внеску відбулись не з його власного рахунку, в умовах неможливості використання власних рахунків платника (що не є спірним між сторонами), не свідчить про порушення платником вимог частини дев`ятої статті 25 Закону № 2464.
У випадку наявності прогалин у спеціальному нормативно-правовому акті (Законі №2464) щодо порядку (способу) виконання обов`язку платника зі сплати єдиного внеску, за умов об`єктивної неможливості скористатися передбаченим Законом способом виконання такого обов`язку, правомірними є дії платника єдиного внеску, спрямовані на забезпечення виконання цього обов`язку у будь-який інший спосіб, що не суперечить чинному законодавству.
Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 25 січня 2019 року (справа № 817/85/16), від 6 лютого 2020 року (справа № 812/1281/17) та від 25 березня 2021 року (справа №360/5480/19).
Крім того, необхідно зазначити про те, що в касаційній скарзі не наведено доводів, які б давали підстави вважати правомірними дії відповідача щодо включення до складу вимоги, з приводу правомірності якої виник спір у цій справі, сум недоїмки, визначених на підставі попередніх вимог, які оскаржувались у судовому порядку та в подальшому скасовані на підставі судових рішень, що набрали законної сили, зокрема, у справах №817/110/16, №817/299/16, №817/902/16, №817/845/17, №817/2117/16, №817/1135/17, № 817/1496/17, №817/1671/17, №817/1895/17.
Так, згідно із пунктом 2 розділу IV Порядку розгляду контролюючими органами скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2015 року №1124, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 3 лютого 2016 року за №178/28308, скарга на вимоги та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу подана з дотриманням порядку і строків, визначених пунктом 3 розділу II та пунктом 1 розділу IІІ цього Порядку, зупиняє строки їх сплати до винесення рішення контролюючим органом вищого рівня або дня набрання судовим рішенням законної сили.
Зміст наведеного вище свідчить про обґрунтованість висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо відсутності правових підстав у відповідача для зарахування поточних платежів позивача в рахунок оплати суми недоїмки, визначеної за попередній період та, відповідно, для зарахування подальших поточних платежів в рахунок погашення недоїмки, визначеної, зокрема, і в оскаржуваній вимозі.
За таких обставин суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо наявності правових підстав для визнання протиправною та скасування оскаржуваної вимоги, прийнятої Офісом ВПП ДФС 13 серпня 2019 року № Ю-258-11 про сплату боргу зі сплати єдиного внеску.
Колегія суддів також зазначає, що переоцінка встановлених судами обставин справи, а також додаткова перевірка доказів, не входить у межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій, в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених   статтею 341   цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 27 вересня 2021 року. 
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                       І.Л.Желтобрюх