ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 серпня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/7112/16
адміністративне провадження № К/9901/31090/18
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду:
суддя -доповідач - Гусак      М.      Б., судді - Гімон      М.      М., Усенко      Є.      А.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (правонаступник- Головне управління Державної податкової служби України) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року (суддя-Тітов      О.      М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року (судді - П`янова Я.      В., Чалий І.      С., Зеленський В.      В.) у справі №820/7112/16 за позовом Дочірнього підприємства «Автотрейдінг-Харків» до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

УСТАНОВИЛА:
Дочірнє підприємство «Автотрейдінг-Харків» (далі-ДП «Автотрейдінг-Харків»),  у грудні 2016 року звернулось до суду з позовними вимогами про визнання протиправними та скасування прийнятих 13 грудня 2016 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у Харківській області (далі-ГУ ДФС у Харківській області) податкових повідомлень-рішень № 0002301402, №0002291402 (далі - повідомлення-рішення, спірні рішення), згідно з якими йому: збільшено суму грошового зобов'язання за платежем на додану вартість на суму 389      948,75 грн (за податковим зобов`язанням - 311      959 грн, за штрафними санкціями - 77989,75 грн) та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування на прибуток на суму 6935604 грн відповідно.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20      липня 2017 року, позовні вимоги задоволені повністю.

Не погоджуючись з цими судовими рішеннями, ГУ ДФС у Харківській області у серпні 2017 року звернулось до Вищого адміністративного суду України з касаційної скаргою, в якій просила скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нове рішення у справі - про відмову у задоволенні позову.

У касаційній скарзі відповідач посилався на неповне з`ясування судами обставин у справі, що призвело до ухвалення рішень, які, на його думку, не відповідають нормам матеріального права.

Ухвалою від 21 вересня 2017 року Вищий адміністративний суд України відкрив касаційне провадження у справі.

У жовтні 2017 року позивач подав заперечення на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанції у справі, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення в силі.

Касаційну скаргу разом з матеріалами справи №      820/7112/16 передано 1 березня 2018 року до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 3 жовтня 2017 року № 2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів», що набрав чинності 15 грудня 2017 року) 

Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями матеріали справи разом з касаційною скаргою 26 листопада 2020 року передані на розгляд колегії суддів: Гусак М.Б (головуючий суддя), Гімон М. М., Усенко   Є.А.

Згідно з пунктом 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» (набрав чинності 8 лютого 2020 року) касаційна скарга розглядається у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. 

Касаційний розгляд здійснюється в порядку письмового провадження на підставі матеріалів справи без виклику учасників справи та проведення судового засідання. 

На стадії підготовки справи до касаційного розгляду Верховним Судом здійснено заміну відповідача в порядку процесуального правонаступництва, передбаченого статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), на Головне управління Державної податкової служби у Харківській області.

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - Колегія суддів), переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів, вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувані рішення не відповідають зазначеним вимогам, з огляду на таке.

Судами першої та апеляційної інстанцій у справі встановлено наступні обставини.

ГУ ДФС у Харківській області з 9 по 22 серпня 2016 року провела документальну позапланову невиїзну перевірку ДП «Автотрейдінг-Харків» з питань дотримання вимог податкового законодавства за результатами господарських операцій з отримання/повернення поворотної фінансової допомоги, здійснення операцій фінансового лізингу, експортних господарських операцій у період з 1 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року.

За результатами перевірки 6 вересня 2016 року складений акт №      521/20-40-14-02-07/31941457 (далі-акт документальної перевірки), в якому зазначені допущені платником податків порушення: 
підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.231, 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті135, пунктів138.1, 138.2, підпунктів 138.10.5, 138.10.3 пункту138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139       Податкового кодексу України ( у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України), пунктів 4-7,      19 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №      27/4248, далі), внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податку на прибуток за 2015 рік на суму 7284074 грн;
пункту 44.1      статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.4 статті 201 ПК України, внаслідок чого знижено платіж на додану вартість (далі-ПДВ) на суму 359722 грн., зокрема: 6430 грн-за лютий 2013 року,            41333      грн-за серпень 2013 року, 107081 грн-за січень 2014 року, 92893 грн-за липень 2014 року, 111985 грн-за липень 2015 року.

За результатами розгляду заперечень позивача щодо акта документальної перевірки ГУ ДФС у Харківській області 19 вересня 2016 року прийняло рішення №5361/10/20-40-14-02-10 про залишення без змін зазначених в акті висновків.

На підставі висновків акта документальної перевірки 22 вересня 2015 року відповідач сформував податкові повідомлення-рішення:-№0001571402, №0001581402 згідно з якими ДП «Автотрейдінг-Харків»: зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування на прибуток на суму 7 284      074 грн та збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 441615      гривень (353292 грн-за податковими зобов`язаннями та 88323 грн-за штрафними санкціями), відповідно.

У зв`язку з частковим скасуванням Державною фіскальною службою України зазначених податкових повідомлень-рішень за результатами їх оскарження ДП «Автотрейдінг-Харків» в адміністративному порядку , ГУ ДФС України у Харківській області 13 грудня 2016 року сформувало спірні податкові повідомлення-рішення.

Прийняття податкових повідомлень-рішень контролюючий орган обґрунтував наступними фактами, встановленими за результатами проведеної документальної перевірки.

Контролюючий орган встановив, що підприємство у період з 1 січня 2013 року по 31      грудня 2014 року не включило до бази оподаткування податком на прибуток 4877890 грн - суми безповоротної фінансової допомоги у виді умовно нарахованих процентів у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання суми поворотної фінансової допомоги, неповернутої на кінець звітного періоду (абзац сьомий підпункту 14.1.257 пункту 14.1. статті 14 ПК України).

Такого висновку контролюючий орган дійшов за результатами аналізу проведених на підставі укладених договорів між позивачем та його контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Автотрейдінг Атолл Груп» (далі - ТОВ «Автотрейдінг Атолл Груп») розрахункових операцій, пов`язаних з поверненням та одночасним отриманням позивачем 22      березня, 21      червня, 25      вересня, 25      грудня 2013      року, 31      березня, 23      червня, 24      вересня, 25      грудня 2014 року (в межах одного операційного дня) сум поворотної фінансової допомоги, яка залишалась незмінною і складала 29783000 грн.

Оскільки зазначена сума фінансової допомоги на початок 2013 року та кінець 2014      року не була погашена позивачем, контролюючий орган дійшов висновку, що вона перебувала у постійному фактичному користуванні протягом цього періоду, а тому у позивача згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України виник податковий обов`язок з податку на прибуток, який підлягав нарахуванню згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України на дохід у розмірі суми безповоротної фінансової допомоги (у розумінні цього поняття, визначеного в абзаці сьомому підпункту 14.1.257 пункту 14.1. статті 14 ПК України).

Ураховуючи, що позивач облікував суми такого доходу, розрахованого за 7 днів користування поворотною фінансовою допомогою (з 25 по 31 грудня 2013 року (облікова ставка НБУ 6,5%) за 2013 рік та 7 днів ( з 25 по 31 грудня 2014 року (облікова ставка НБУ 14%), а не за весь період фактичного користування такою допомогою, контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем суми доходу у розмірі безповоротної фінансової допомоги за 2013 рік - на 1912825 грн та за 2014 рік- на 2965065 грн. 

Також в ході проведеної документальної перевірки контролюючий орган встановив безпідставний облік позивачем у складі витрат за 2014 рік сум орендних платежів у розмірі 607573 грн, сплачених на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОТП Лізинг»» (далі -ТОВ «ОТП Лізинг») за користування автомобілями на умовах договорів фінансового лізингу від 28 листопада 2013 року № 1276-FL, № 1275-FL, №      1274-FL (далі-договори фінансового лізингу).

Вказані договори позивач уклав відповідно до Розпорядження генерального директора ТОВ «Автотрейдінг Атолл Груп» від 27 листопада 2013 року № 21-р «Про надання дозволу директору ДП «Автотрейдінг-Харків» підписати з ТОВ «ОТП Лізинг» договори фінансового лізину на придбання автомобілів для проведення випробувань споживачами».

Ці автомобілі позивач придбав 29 листопада, 2 та 24 грудня 2013 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «Віннер Імпортс Україна, Лтд» (далі-ТОВ«Віннер Імпортс Україна, Лтд») та сплатив за них загальну суму 624 314,17 грн.   

У подальшому 25 грудня 2013 року позивач відчужив їх ТОВ «ОТП Лізинг», а згодом на умовах договорів фінансового лізингу ці ж автомобілі позивач набув у власність за вартістю 651      410,3 грн (більшою від вартості придбання у ТОВ«Віннер Імпортс Україна, Лтд» на суму 27096,13 грн), водночас за їх користування сплатив орендні платежі  у сумі 607      573 грн. 

Ураховуючи відсутність на час укладення договорів фінансового лізингу у сторін обізнаності щодо стану автомобілів, уособлення позивачем у договірних відносинах одночасно як постачальника автомобілів так лізингоодержувача, контролюючий орган дійшов висновку, що позивач не підтвердив наміру одержати від таких операцій економічного ефекту, тому така діяльність не може вважатися господарською у розумінні податкового законодавства. 

Разом з цим за результатами проведеної перевірки податковий орган встановив, що позивач безпідставно формував податкові та фінансові показники витрат, податку на додану вартість за результатами господарської діяльності, пов`язаної з операціями з експорту олії соняшникової протягом 2013- 2015 років на умовах договору комісії, укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сателлит» (виробником соняшникової олії, комітентом у договорі комісїі, далі - ТОВ «Сателлит»). 

За умовами договору позивач зобов`язався за свій рахунок здійснити вивіз прийнятого ним у власність товару із пункта поставки (складу виробника) не пізніше 45 календарних днів після підписання акта прийому-передачі. 

У свою чергу позивач уклав договори субкомісії з Товариством з обмеженою відповідальністю «Слобожанська торгова компанія» (далі - ТОВ «Слобожанська торгова компанія») та Товариством з обмеженою відповідальністю «А.П.К. Трейд» (далі -ТОВ «А.П.К. Трейд») на здійснення продажу зазначеного товару за межі митної території України.

Водночас, згідно зі звітами комісіонерів позивача та доданими до них документами, на підставі яких позивач формував фінансовий облік, роботи з транспортування, перевалки, інспекції навантаження на морське судно оліїї соняшникової, сертифікації здійснювались іншими виконавцями-Приватним підприємством «Малахіт-2004» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Малахіт профтехнології», Товариством з обмеженою відповідальністю «Мізон Трейд».

На думку відповідача, первинні документи (звіти комісіонерів з додатками та податкові накладні), на підставі яких позивач формував собі фінансові  та податкові результати, не підтверджують реальність здійснення цих господарських операцій.  

Зокрема, згідно з товарно-транспортними накладними замовниками перевезення вантажу зі складу є виробник олії соняшникової ТОВ «Сателлит», а також ТОВ «Мізон Трейд», у накладних відсутні відомості про час вибуття, прибуття, простою, підписи відповідальних осіб. Сертифікацію товару  проведено також ТОВ «Сателлит». Акти про надання послуг не містять відомостей про посади відповідальних осіб замовника та виконавця та їх підписів, не зазначені місця їх складання, за виключенням двох актів (№№ 4,5), в яких місцем складання значиться місто Київ. Також контролюючий орган встановив, що дати оформлення вантажних митних декларацій та перетину митного кордону вантажем з товаром передують датам складання актів про надані послуги (транспортування ,перевалку, інспекції навантаження на морське судно, сертифікації). 

На підставі висновків акта перевірки та рішення за результатами адміністративного оскарження контролюючий орган сформував спірні податкові повідомлення-рішення.

ДП «Автотрейдінг-Харків» не погодилось з цими рішеннями та оскаржило їх в судовому порядку.

Аналіз вимог позивача, заперечень відповідача та встановлених судами обставин, дає підстави Колегії суддів дійти висновку, що суть спору, який виник між сторонами стосувався питання доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальний характер здійснених позивачем господарських операцій, а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку.

Оцінюючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у цій справі, Колегія суддів виходить з такого.

Сплата податків і зборів у порядку та розмірах, встановлених законом є конституційним обов`язком кожної особи в державі (ст. 67 Конституції України).

Основним нормативно-правовим актом, який регулює відносини у сфері оподаткування є Податковий кодекс України. 

Загальність оподаткування є одним з принципів, на якому ґрунтується податкове законодавство, згідно з яким кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу. 

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

У межах цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Для підтвердження даних, визначених платником податків у податковій звітності, чинне законодавство зобов`язує такого платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (абзаци перший, другий пункту 44.1 статті 44 ПК України). 

Таким чином ведення бухгалтерського обліку власної господарської діяльності є складовою податкового обов`язку платника податків, пов`язаного з обчисленням податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються спеціальним Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції чинній на час виникнення спірних відносин, далі-Закон № 996-XIV).

Згідно з цим Законом бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону № 996-XIV ).

Обліку підлягають господарські операцій, тобто дії або події, які викликають зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (абзац п`ятий статті      1, частина перша статті 9 Закону № 996-XIV).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містять відомості про такі операції та підтверджують факти їх здійснення (абзац одинадцятий статті 1, частина перша статті 9 Закону № 996-XIV).

Серед інших, основним принципом, якому має відповідати ведення бухгалтерського обліку, є превалювання сутності над формою, що означає - облік операцій має здійснюватися відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (абзац восьмий статті 4 Закону № 996-XIV).

Закон № 996-XIV також визначає порядок складення первинних документів, на підставі яких здійснюється бухгалтерський облік та їх обов`язкові реквізити.

Правила оформлення первинних документів, згідно з якими такі документи мають бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення (частина перша статті 9 Закону№ 996-XIV), та містити відомості: про назву документа (форму); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис (інші дані, що можуть ідентифікувати особу) (частина друга статті 9 Закону № 996-XIV), направлені саме на забезпечення відображення платником податку у бухгалтерському обліку фактичної господарської діяльності. 

Аналіз наведених норм чинного законодавства дає Колегії суддів підстави для висновку, що формування грошових вимірників у бухгалтерському обліку, як джерелі фінансового та податкового обліків, має здійснюватися платником податку на підставі оформлених у встановленому порядку документів, які підтверджують здійснення господарських операцій за їх сутністю.

В іншому разі не можна вважати, що платник податків виконав податковий обов`язок належним чином.

На створені державою контролюючі органи у сфері оподаткування покладені функції з контролю достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів (підпункт 19-1.1.2. пункту 19-1.1 статті 19 ПК України).

Обов`язку платника податку вести фінансову звітність з дотриманням вимог законодавства кореспондує право контролюючого органу в межах покладених на нього функцій запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів.(підпункт 20.1.6. пункту 20.1 статті 20 ПК України).

Ухвалюючи рішення в цих справах, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли  висновків про реальність господарських операцій, за результатами яких позивач сформував фінансові та податкові показники.

Щодо договорів про отримання позивачем поворотної фінансової допомоги від ТОВ «Автотрейдінг Атолл Груп», суди зазначили, що позивач здійснював повернення фінансової допомоги за рахунок укладення інших договорів про надання фінансової допомоги, що не заборонено законом та Статутом підприємства, тому у ГУ ДФС у Харківській області відсутні підстави для висновків про заниження позивачем доходу на суму безповоротної фінансової допомоги у вигляді процентів умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожний день фактичного використання.

При цьому апеляційний суд зауважив, що діюче законодавство України у сфері оподаткування не встановлює обмежень щодо способів та джерел повернення поворотної фінансової допомоги, а містить лише вказівку на обов`язковість такого повернення.

Стосовно операцій фінансового лізингу , суди дійшли висновку, що відповідач не довів відсутність у ДП «Автотрейдінг-Харків» наміру одержати економічний ефект від укладених з ТОВ «ОТП Лізинг» лізингових операцій, оскільки це спростовується: умовами укладеної позивачем з ТОВ «Віннер Імпортс Україна ЛТД» дилерської угоди; політикою використання демонстраційних автомобілів офіційними дилерами Ford в Україні, згідно з якою позивач був зобов`язаний викупити ці автомобілі; видатковими накладними на придбання автомобілів; ціною подальшої реалізації позивачем лізингових автомобілів, яка перевищує ціну їх придбання; а також підписаними з ТОВ «ОТП Лізинг» актами прийому-передачі автомобілів, актами виконаних робіт (наданих послуг) на підтвердження сплачених позивачем сум орендних платежів.

Пояснення позивача необхідності здійснення таких операцій складним фінансовим становищем у 2013 році та відсутністю на той час можливості отримання банківського кредиту через збитковий стан підприємства та кризову ситуацію в Україні, суди визнали обґрунтованими.

Посилання позивача на те, що значний розмір сплачених ним лізингових платежів обумовлений зміною курсу долара США, що збільшувало розмір виплат у гривнях, суди також визнали обґрунтованими.

Крім того, суди дійшли висновку, що позивач підтвердив первинними документами, видатковими накладними на придбання товару, звітами комісіонерів з доданими до них документами, та митними деклараціями, які підтверджують факт перетину товаром кордону України, реальність операцій з експорту олії соняшникової в рамках  укладених ним з ТОВ «Сателлит», ТОВ «АПК Трейд», ТОВ «Слобожанська торгова компанія» договорів комісії та субкомісії. 

Відповідно до статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд надає оцінку у справі доказам в цілому, і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (стаття 90 КАС України).

Оцінюючи реальність операцій, на підставі яких позивач формував свої фінансові та податкові показники, суди залишили поза увагою   основний аргумент, який супроводжував висновки контролюючого органу за результатами проведеної документальної перевірки - відповідність здійснюваної позивачем діяльності поняттю «господарська діяльність» у розумінні ПК України, за об`єктивними критеріями.

Згідно з визначеним в ПК України поняттям «господарська діяльність» - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1 36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Отже, однією з ознак такої діяльності законодавець визначає її спрямованість на отримання певного економічного зиску.

Суди визнали обґрунтованими доводи позивача про складний фінансовий стан, в якому перебувало підприємство у 2013 році, у зв`язку з чим у нього не було можливості отримати кредитні кошти у банку для придбання демонстраційних моделей автомобілів на умовах дилерської угоди з ТОВ «Віннер Імпортс Україна, Лтд», що, у свою чергу, і зумовило необхідність оформлення лізингових правовідносин з ТОВ «ОТП Лізинг», за результатами яких позивач сплатив лізингодавцю суму орендних платежів, яка складає більше 90 % вартості предметів лізингу. 

Водночас такі доводи не були оцінені судами у сукупності з фактами, які вказували на те, що протягом 2013- 2014 років на умовах  укладених з ТОВ «Автотрейдінг Атолл Груп» угод позивач користувався значною сумою фінансової допомоги, що перевищувала 29000000 грн. При цьому використаний сторонами у цих угодах спосіб та джерело повернення фінансової допомоги створило по суті умови для фактичного безперервного характеру такого користування. 

Таким чином, в порушення статті 90 КАС України суди не надали правової оцінки доказам у справі у їх сукупності (в цілому).

Факту відсутності будь-яких прав у лізингодавця та лізингоодержувача на предмети договорів лізингу на день укладення договорів лізингу суди взагалі не надали жодної правової оцінки. 

Ураховуючи характер здійснюваних позивачем з ТОВ «ОТП Лізинг», ТОВ «Автотрейдінг Атолл Груп» операцій судам слід було дотриматись принципу офіційного з`ясування  всіх обставин справи і перевірити чи не є ці підприємства пов`язаними особами у розумінні  підпункту 14.1 159 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Також залишились без правової оцінки і факти, на які посилався в акті перевірки контролюючий орган: щодо виконання комітентом позивача робіт з транспортування та сертифікації товару, які за договором комісії позивач як комісіонер, мав забезпечити за власний рахунок, доводи про відсутність трудових ресурсів, технічних можливостей у кінцевих виконавців послуг (робіт), пов`язаних з експортом товару (олії соняшникової робіт).

Зазначені обставини у сукупності з доводами відповідача про не відповідність первинних документів вимогам статті 9 Закону № 996-XIV, на підставі яких позивач формував свої податкові показники, також підлягали дослідженню судами разом з іншими обставинами, зокрема і щодо відсутності у кінцевих виконавців трудових та технічних ресурсів для проведення робіт, надання послуг.

Взяті до уваги судами доводи позивача щодо здійснення експорту товару, як свідчення реальності проведених господарських операцій, самі по собі не підтверджують фактів виконання робіт про транспортуванню, перевалці, сертифікації і т.і. наведеними в акті документальної перевірки контрагентами. Такі докази мають оцінюватися у сукупності з наданими позивачем документами фінансового та податкового обліків, які підтверджують реальний рух товару, робіт в ланцюгу від лізингодавця до кінцевого виконавця робіт. 

Ураховуючи наведені обставини, Колегія суддів вважає, що доводи Головного управління ДПС у Харківській області про те, що ухвалені у справі рішення прийняті з порушенням норм процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для вирішення справи, є обґрунтованими.

В межах визначених процесуальним законодавством повноважень суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС України), тому вимоги касаційної скарги про ухвалення касаційним судом рішення у справі по суті( про відмову у позові) не підлягають задоволенню.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції повністю і передати справу на новий розгляд .

Підставами для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази (пункт 1 частина друга статті 353 КАС України).

Під час нового розгляду справи судам слід відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС України вжити заходи, направлені на з`ясування всіх обставин у справі, дослідити докази, на підставі яких позивачем здійснювався бухгалтерський облік господарських операцій, надати правову оцінку фактичним обставинам встановленим відповідачем під час документальної перевірки, оцінити всі докази у справі у їх сукупності та вирішити справу з дотриманням принципу верховенства права.

Керуючись статтями 349,      353,      355,      356,      359 Кодексу адміністративного судочинства  України, Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду
                                                  ПОСТАНОВИЛА:
1.Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області задовольнити частково. 

2. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2017 року скасувати.

3. Справу №      820/7112/16 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду. 

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий:                                                                                                    М. Б. Гусак

Судді:                                                                                                              М. М. Гімон

                                                                                                               Є.А. Усенко