ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № П/811/3161/15
адміністративне провадження № К/9901/37668/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду у складі судді Брегея Р.І. від 17 березня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Прокопчук Т.С., суддів Кругового О.О., Чепурнова Д.В. від 19 жовтня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Соєвий вік» до Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Соєвий вік» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекцій Головного управління ДФС у Кіровоградській області (правонаступник - Кропивницька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Кіровоградській області; далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 12 травня 2015 року №0002151501, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за основним платежем в розмірі 177746 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 44437 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення про збільшення грошового зобов`язання з ПДВ є протиправним, оскільки сума від`ємного значення ПДВ, задекларована у податковій декларації з ПДВ за лютий 2015 року, складається із суми показників рядків 20.1 та 20.2 податкових декларацій за січень 2015 року та грудень 2014 року; також позивач наголошував, що за об`єктивної наявності у податковому обліку Товариства від`ємного значення ПДВ в оспорюваній сумі допущені платником методологічні помилки, які не вплинули на стан розрахунків з бюджетом, не можуть слугувати підставою для донарахування платнику податку грошового зобов`язання з ПДВ.

Справа розглядалася судами неодноразово.

Востаннє постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 березня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Ухвалюючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про відсутність зі сторони Товариства заниження податкових зобов`язань з ПДВ за лютий 2015 року, а допущені позивачем помилки при формуванні даних податкової звітності з ПДВ за попередні періоди, які не призвели до несплати відповідних зобов`язань до бюджету, не виключають право платника на відображення у податковому обліку від`ємного значення ПДВ, обчисленого за правилами, установленими Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Із доводів касаційної скарги вбачається, що Інспекція по суті не погоджується із позицією судів попередніх інстанцій і на обґрунтування цього посилається на обставини, встановлені у ході проведеної камеральної перевірки Товариства, статтю 200 ПК України, яка врегульовує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та статтю 123 ПК України, яка установлює штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання. Інших доводів, зокрема, стосовно мотивів, які покладені в основу рішень судів першої та апеляційної інстанцій, касаційна скарга не містить.

Позивач правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 19 січня, 18 та 24 лютого, 20 березня 2015 року Товариством подано до контролюючого органу такі документи, а саме:

- податкову декларацію за грудень 2014 року із зазначенням у ній податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 238431 грн., податкового кредиту - 252567 грн., від`ємного значення суми податку у розмірі 14136 грн., залишку від`ємного значення попереднього звітного періоду, що включається до складу наступного звітного періоду, в розмірі 85537 грн.;

- податкову декларацію за січень 2015 року із зазначенням у ній податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 76982 грн., податкового кредиту - 206218 грн., від`ємного значення суми податку у розмірі 129236 грн., залишку від`ємного значення попереднього звітного періоду, що включається до складу наступного звітного періоду, в розмірі 99674 грн.;

- податкову декларацію за січень 2015 року із зазначенням у ній податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 76982 грн., податкового кредиту - 25357 грн., позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду - 51625 грн., залишку від`ємного значення попереднього звітного періоду, що включається до складу наступного звітного періоду, в розмірі 48049 грн.;

- уточнюючий розрахунок до податкової декларації за грудень 2014 року, відповідно до змісту якого відкориговано податковий кредит в бік збільшення на суму 433429 грн. із зазначенням податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 238431 грн., від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту в розмірі 194998 грн., тобто збільшено на 180862 грн., залишку від`ємного значення попередніх звітних податкових періодів у сумі 85537 грн.;

- податкову декларацію за лютий 2015 року із зазначенням податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 362114 грн., податкового кредиту в сумі 136319 грн., від`ємного значення - 225795 грн., залишку від`ємного значення попередніх звітних податкових періодів у сумі 2323 грн.

В подальшому Інспекцією проведено камеральну перевірку податкової звітності Товариства з ПДВ за лютий 2015 року, за результатами якої 17 квітня 2015 року складено акт від №216/11-23-15-01/38758395, у якому встановлено порушення позивачем вимог пункту 48.1 статті 48, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, підпункту 7 пункту 5 розділу V, пункту 3 розділу ІХ, пункту 4 розділу ІХ, підпункту 8 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966 (далі - Порядок №966), наказу Міністерства фінансів України №13 від 23 січня 2015 року «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів міністерства фінансів України» (далі - Наказ №13).

У акті перевірки зафіксовано обставини невідповідності показника рядка 20.1 податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року (225795 грн.) цифровому значенню рядка 24 податкової декларації з ПДВ за січень 2015 року (48049 грн.), що, за висновком Інспекції, призвело до заниження платником грошового зобов`язання з ПДВ за лютий 2015 року на 177746 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Касаційна скарга відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» розглядається у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.

За правилами частини першої статті 341 КАС України (у редакції, чинній до 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 ПК України.

Відповідно до положень 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Така сума може мати як позитивне, так і від`ємне значення.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду і враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з ПДВ, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) у попередніх (попередньому) податкових періодах (податковому періоді) або до Державного бюджету України.

Разом з тим, наведені норми не містять положень, що виключають право платника на формування від`ємного значення з ПДВ за наявності технічної (арифметичної, методологічної) помилки, яка не призвела до несплати відповідних зобов`язань до бюджету.

Пунктом 109.1 статті 109 ПК України встановлено, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшувати (збільшувати) суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми ПДВ на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний лише у разі, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення сум його податкових зобов`язань, бюджетного відшкодування або від`ємного значення, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Тобто юридичним фактом, який зумовлює збільшення суми податкових зобов`язань є дані перевірки результатів діяльності платника податків, які свідчать про невиконання останнім податкового обов`язку по обчисленню, декларуванню та/або сплаті суми податку та збору в порядку і строки, визначені ПК України, законами з питань митної справи.

За правилом, установленим пунктом 56.4 статті 56 ПК України, обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом.

Відповідно до частини другої статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на зміст наведеного саме на контролюючі органи покладається обов`язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов`язання та застосовано фінансові санкції, довести правомірність нарахування суми таких зобов`язань.

У справі, яка розглядається, дефектів у правовому статусі позивача або його контрагентів, за результатами діяльності з якими Товариством сформовано показники податкової звітності з ПДВ за лютий 2015 року, або ж недоліків у оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій, суди не встановили й контролюючий орган на такі обставини не посилався ні у акті перевірки, ні під час розгляду справи. На думку ж відповідача, порушення позивачем вимог пункту 48.1 статті 48, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, Порядку №966 та Наказу №13 полягало у невідповідності даних податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року (щодо перенесення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду) показниками звітності попереднього періоду (січня 2015 року).

Судами ж у ході судового розгляду встановлено, що допущенні позивачем в окремих рядках податкової звітності з ПДВ за січень 2015 року помилки не вплинули на заниження податкового зобов`язання (недоплати податку) у наступному звітному податковому періоді (лютий 2015 року). Більше того судами враховано, що Товариством в подальшому подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок у декларації за січень 2015 року, яким відкориговано показник від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, а саме суму 48049 грн. змінено на 228910 грн., що відповідає показнику, який було відображено у звітності з ПДВ за лютий 2015 року.

Наведені вище обставини та правове регулювання спірних правовідносин свідчать про цілком об`єктивний висновок судів попередніх інстанцій щодо недоведеності відповідачем вчинення Товариством порушення вимог податкового законодавства й, як наслідок, підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.

Доводи ж касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи, й по суті зводяться лише до їх переоцінки.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Ураховуючи те, що обставини неправильного застосування судами норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм не підтвердилися, тому підстави для задоволення касаційної скарги відповідача відсутні.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 360 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 березня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко