ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 серпня 2021 року 
м. Київ
справа №808/421/18
адміністративне провадження № К/9901/40/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Ексім-Трейд» на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року (суддя-доповідач Чумак С.Ю., судді: Чабаненко С.В., Юрко І.В.) у справі №808/421/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Ексім-Трейд» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Ексім-Трейд» (надалі - позивач, підприємство, товариство, платник податків) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12 жовтня 2017 року №0013331402 та №0013341402.
Позовні вимоги обґрунтовані хибністю висновків податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій, та відповідно понесення витрат по господарським операціям позивача з його контрагентами. Зазначив, що під час перевірки контролюючому органу було надано всі первинні документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, але вказані документи не були враховані при прийнятті оскаржуваних рішень. Позивач вказує на те, що контрагенти, з яким позивач мав господарські взаємовідносини протягом перевіряємого періоду були зареєстровані як платники податку на додану вартість та жодних сумнів, що можливості виконання вказаними підприємствами господарських операцій не виникало. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 8 травня 2018 року адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року №0013331402. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами з поставки товарів спростовуються наявними в матеріалах справи доказами. Податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року №0013341402, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість, та яке прийнято внаслідок встановленого в ході перевірки подвійного включення податкових накладних до складу податкового кредиту та неправильно проведених розрахунків коригування є правомірним з огляду на те, що висновки контролюючого органу не спростовані наявними матеріалами справи. 
За результатами апеляційного перегляду судового рішення, постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року апеляційну скаргу податкового органу задоволено. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 8 травня 2018 року скасовано. У задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про не підтвердження господарських операцій позивача з його контрагентами, доведеністю подвійного включення платником податків податкових накладних до складу податкового кредиту та неправильністю проведення позивачем розрахунків коригування.
Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року і залишити в силі рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 8 травня 2018 року з підстав його законності та обґрунтованості. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права і неправильне застосування норм матеріального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у реальності здійснення господарських операцій, та підтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Зауважує про наявність відповідних ресурсів у контрагентів позивача для виконання умов договору. Зазначає, що відсутність товарно-транспортних накладних не може свідчити про нереальність господарських операцій з поставки товарів. Вказує на підтвердження витрат належними первинними документами. 
Відповідач 7 березня 2019 року надав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість судового рішення апеляційного суду, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення апеляційної інстанції залишити без змін. 
Верховний Суд, переглянувши рішення апеляційного суду в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Касаційний перегляд здійснюється в частині судового рішення суду апеляційної інстанції щодо відмови в задоволені позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року №0013331402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 3171687 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 2120411 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1051276 грн.
Насамперед, Верховний Суд зауважує, що підставою касаційного перегляду є неправильне застосування судом норм матеріального  права чи порушення норм процесуального права (ст. 328 КАС України) Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові  суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (ч.2 ст. 341 КАС України).
Відтак, надання позивачем суду касаційної інстанції додаткових доказів: договорів оренди з додатками, розрахунки, видаткові накладні не можуть прийматись судом касаційної інстанції, оскільки є додатковими (новими) доказами, які позивач (сторони) могли надати суду першої інстанції для підтвердження тих обставин, з приводу яких заявлено позов.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом у період з 30 серпня 2017 року по 12 вересня 2017 року (з урахуванням терміну продовження перевірки) проведено документальну планову виїзну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 червня 2017 року, за результатами якої складено акт перевірки від 26 вересня 2017 року №542/08-01-14-02/30505756 (надалі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року №0013331402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 3171687 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 2120411 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1051276 грн; № 0013341402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 86668,50 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 57779 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 28889,50 грн. 
За результатами адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу підприємства залишено без задоволення.
Перевіркою встановлено порушення підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14,  пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.6, 138.8 статті   138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2014 рік на загальну суму 2050713 грн; підпунктів 14.1.11, 14.1.36, 14.1.257 пункту 14.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015, 2016 роки на загальну суму 69698 грн; підпунктів 14.1.36, 14.1.181, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пунктів 192.1, 192.3 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 2383620 грн.
Висновки податкового органу ґрунтуються на непідтверджені господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що позивач мав господарські відносини з Товариствами з обмеженою відповідальністю «Полікс», «Протей - Груп» та «Український капітал», на підставі яких позивачем формувався податковий облік.
Позивачем задекларовано витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування у 2014 році від операцій з придбання товарів від Товариства з обмеженою відповідальністю «Полікс» на загальну суму 5461277 грн, платіжні доручення, виписки по рахунку, податкові накладні, реєстри виданих та отриманих податкових накладних, .
Між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Полікс» (постачальник) укладено договір поставки від 21 червня 2011 року №ПОЛ-21. На підтвердження виконання умов договору позивачем надано рахунки на оплату, видаткові накладні на загальну суму 5461277 грн, за якими придбавався товар в асортименті, зокрема, перчатки, акумулятори, тосол, контактні щупи, адаптери, клапани, респіратори, щитки, тощо. 
Також, надано договір переведення боргу від 5 травня 2017 року № 05-05/14 на суму 1517713,90 грн, за умовами якого Товариство з обмеженою відповідальністю «Полікс» (боржник) переводить на Товариство з обмеженою відповідальністю «Український капітал» (кредитор) грошовий борг у розмірі 1517713,90 грн, який виник у результаті неналежного виконання боржником взятих на себе зобов`язань перед позивачем  (первісний кредитор). Станом на момент проведення перевірки дебіторська заборгованість склала 276 498,10 грн, наявність якої не призводить до виникнення податкового зобов`язання з податку на прибуток.
Позивачем задекларовано витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування у 2014 році від операцій з придбання товарів від Товариства з обмеженою «Протей-Груп» на загальну суму 1723472 грн.
Між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Протей-Груп» (постачальник) укладено договір поставки від 8 січня 2014 року №ПЭ 2014. На підтвердження виконання умов договору позивачем надано рахунки на оплату, виписки по рахунку позивача, податкові накладні, реєстри виданих та отриманих податкових накладних, видаткові накладні на загальну суму 1723472,30 грн, за якими придбавався товар в асортименті, зокрема, автошини, прямий наконечник-стальний стрижень-рубінова кулька, траверса трикутного перерізу, мікрометр важільний, ваги, термопара вольфрам-раниева, тощо.
Між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Український капітал» (постачальник) укладено договір поставки від 8 січня 2014 року №08.01-УК. На підтвердження виконання умов договору позивачем надано рахунки на оплату, платіжні доручення, виписки по рахунку позивача, податкові накладні, реєстри податкових накладних, видаткові накладні на загальну суму 4208100 грн, за якими придбавався товар в асортименті, зокрема, редуктор, каретки, набори для вимірювання наскрізних та глухих отворів, тощо. Станом на момент проведення перевірки дебіторська заборгованість складає 276498,10 грн, наявність якої призводить до виникнення податкового зобов`язання з податку на прибуток.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених   статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає про таке.
Згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) під витратами розуміється сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту   14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності
За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у   статті 139 цього Кодексу.
За змістом пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Таким чином, платник податків має право віднести будь-які витрати до складу витрат за умови їх здійснення в межах своєї господарської діяльності, документального підтвердження відповідних витрат шляхом оформлення первинних документів відповідно до вимог чинного законодавства.
Згідно з пунктом   44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті   передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Водночас, судом апеляційної інстанції встановлено відсутність документів в підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, доказів в підтвердження руху активів, вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, що є предметом договорів. Встановлено відсутність сертифікатів якості товару або іншого документу, який підтверджує якість продукції, товарно-транспортних накладних, гарантійних зобов`язань та доказів в підтвердження здачі-прийняття товару.  Також встановлено відсутність документів щодо наявності у власності чи користуванні позивача складських приміщень для зберігання товару, а також документів, що підтверджують оприбуткування придбаного товару позивачем, його зберігання тощо. 
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції не встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентом належними, переліченими вище первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, не встановлено відповідний рух активів, Верховний Суд не може погодитись з доводами позивача про реальність здійснення господарських операцій.
Суд не приймає до уваги посилання позивача на підтвердження господарських взаємовідносин позивача з його контрагентом первинними документами, які містяться в матеріалах справи, оскільки цим первинним документам надана належна правова оцінка судами першої та апеляційної інстанцій. 
Суд зазначає, що перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність первинних документів не є підставою для висновків про здійснення господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів не відбувався.
Приймаючи до уваги встановлення судами відсутність руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на правомірність формування витрат за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і докази позивача про підтвердження господарських операцій досліджено судом апеляційної інстанції та надано їм відповідну оцінку. 
Також, колегія суддів приймає до уваги встановлення апеляційним судом відсутності  основних засобів, необхідних трудових ресурсів та інших активів для виконання умов укладеного договору. 
Правильність формування платником податків податкового кредиту вимагає наявності зв`язку витрат платника податків на придбання товарів (послуг) з його господарською діяльністю, що полягає у намірі платника податку отримати користь від придбаних товарів (послуг). За відсутності ж останнього відсутні підстави для зменшення бази оподаткування податку на прибуток.
Враховуючи встановлені судами обставини, Верховний Суд погоджується з висновками апеляційного суду про відсутність факту виконання господарських зобов`язань сторін. 
Позивач доводами касаційної скарги не спростовує висновків суду апеляційної інстанції щодо неправомірності відображення у складі витрат за господарськими операціями з наведеним вище контрагентом, і не зазначає в чому полягає неправильне застосування норм матеріального права.
Позивач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відтак, доводи касаційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального права.
Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення. 
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Враховуючи викладене,      Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанцій  виконано       всі       вимоги       процесуального       законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для   справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Ексім-Трейд» залишити без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року у справі №808/421/18 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко Л.І. Бившева   І.А. Васильєва