ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 липня 2021 року	Львів	Справа № 380/11955/20 пров. № А/857/9571/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,
суддів Сеника Р.П., Хобор Р.Б.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2021 року у справі № 380/11955/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкових повідомлень-рішень,-
суддя в 1-й інстанції – Лунь З.І.,
час ухвалення рішення – не зазначено,
місце ухвалення рішення – м. Львів
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,-

                                             В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області та з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.03.2018 №0120961307, №0120911307 та №0120991307.
В обґрунтування вимог зазначає, що відповідач, у період з 08.02.2018 по 12.02.2018, здійснив документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, по результатах якої складено акт від 15.02.2018р. № 376/13-01-13-07/ НОМЕР_1 з порушенням процедури її проведення, а саме, без належного повідомлення як на початок проведення перевірки, так і на час складення акта перевірки. 
Вважає, що оскільки на момент проведення перевірки не було доказів того, що позивач отримав копію наказу та письмове повідомлення про проведення перевірки до її початку, відповідач порушуючи норми ПК України розпочав і провів перевірку без повідомлення платника про проведення такої та без вручення позивачу наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 26.03.2018 № 0120961307, від 26.03.2018 № 0120991307 та від 26.03.2018 № 0120911307. Стягнуто на користь ОСОБА_1 з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області судовий збір на суму 840 грн.80 коп..
Не погодившись з прийнятим рішенням, Львівського окружного адміністративного суду Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу. Доводи якої зокрема обґрунтовує тим, що відповідач скеровував до суду першої інстанції клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду, оскільки позивач пропустив строк звернення до суду, проте у задоволені такого ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 29.03.2021 року було відмовлено.
Стверджує, що у відповідача існували цілком обґрунтовані сподівання на задоволення зазначеного клопотання та залишення позовної заяви без розгляду, а у випадку відмови у задоволені такого, можливості надання обґрунтованого відзиву на спростування самих підстав позовних вимог. Проте прийняття рішення та винесення ухвали в один цей самий день позбавило можливості відповідача належним чином надати відзив та долучити відповідні докази.
Апелянт зазначає, що судом безпідставно та всупереч вимогам Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України не залишено адміністративний позов без розгляду, оскільки податкові повідомлення - рішення Головним управлінням ДФС у Львівській області скеровано ОСОБА_1 26.03.2018 на його податкову адресу рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано ним 10.04.2018 року (копії підтверджуючих документів додані до матеріалів справи), проте з позовом до Львівського окружного адміністративного суду про скасування вищевказаних податкових повідомлень-рішень позивач звернувся лише 15.12.2020 року.
Звертає увагу суду на те, що Верховний Суд у складі судової палати в постанові від 26.11.2020 у справі №500/2486/19 вважає, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.
З приводу порушення контролюючим органом процедури проведення позапланової невиїзної перевірки, апелянт зазначає, що основним мотивом для скасування податкових повідомлень-рішень, було на думку суду першої інстанції порушення податковим органом процедури проведення позапланової невиїзної перевірки регламентованої ст.79 Податкового кодексу України, оскільки копія наказу та повідомлення направлено позивачу 26.01.2018 року, яке повернуто на адресу відправника у зв`язку з закінченням термінів зберігання. Відтак виходячи із зазначених обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку, що позивача не був належним чином повідомлений про дату початку проведення позапланової невиїзної перевірки, що є безумовною підставою для визнання незаконними податкових повідомлень-рішень винесених за її наслідками. 
Проте апелянт вважає, що суд необ`єктивно надав оцінку обставинам справи в частині організації проведення відповідачем позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , яка призвела до неправильного застосування положень ст.79 Податкового кодексу України та вважає, що податковим органом виконано вимоги вищевказаної статті щодо завчасного надіслання позивачу документів передбачених п.79.2 ст.79 Податкового кодексу України.
Звертає увагу суду на висновок зроблений Верховним судом в постанові від 25.05.2020 року по справі №810/1963/18, де судом висловлено свою згоду з висновком апеляційного суду щодо належного повідомлення платника податків про проведення перевірки, оскільки в матеріалах справи наявні докази завчасного направлення податковим органом копії наказу та повідомлення і, хоча вони не отримані платником до початку перевірки, право платника бути повідомленим про перевірку і на участь у її проведенні не були порушені.
Також вважає, що судом першої інстанції неправомірно вказано на те, що в матеріалах справи відсутні докази надсилання чи вручення ОСОБА_1 акта перевірки та звертає увагу на те, що позивач не заперечує факту надіслання йому акту позапланової невиїзної документальної перевірки від 15.02.2018 №376/13-01-13-07/ НОМЕР_1 . Окрім того зазначає, що акт позапланової невиїзної документальної перевірки від 15.02.2018 №376/13-01-13-07/ НОМЕР_1 був скерований на адресу позивача 15.02.2018 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, проте зазначене повідомлення було повернуто відправнику у зв`язку з закінченням терміну зберігання, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДФС у Львівській області 26.03.2018.
Просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою в разі застосування судом апеляційної інстанції строку звернення до суду адміністративний позов залишити без розгляду, а у разі задоволення апеляційної скарги на підставі ст.317 КАС України, скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29.03.2021 у справі № 380/11955/20 та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 відмовити повністю.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу у визначені КАС України строки не скористався, а направив на адресу суду апеляційної інстанції пояснення від 21.07.2021. 

Ухвалою суду від 23.07.2021 допущено заміну відповідача справі - Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43143039) правонаступником Головним управлінням ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ ВП 43968090).

Згідно з п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань. 

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у період з 08.02.2018 по 12.02.2018 Головним управлінням ДФС у Львівській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку та з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, за результатами якої складено акт від 15.02.2018 № 376/13-01-13-07/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів фізичною особою ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015», далі – (акт перевірки). 
Згідно з актом перевірки, податковий орган дійшов висновку, що позивач порушив вимоги абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, п. 167.1 ст.167, п.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.179.1 ст.179, пп.1.2, пп.1.3, пп. 1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
На підставі акта перевірки Головне управління ДФС у Львівській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 26.03.2018 № 0120911307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 85598,83 грн., податкове повідомлення-рішення від 26.03.2018 № 0120961307, яким застосовано штрафну санкцію у сумі 170,00 грн., та податкове повідомлення-рішення від 26.03.2018 № 0120991307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 6477,00 грн..
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції зокрема вказав на те, що в акті перевірки зазначено, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 25.01.2018 № 489, а також письмове повідомлення від 25.01.2018 року № 127 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки надіслано ОСОБА_1 26.01.2018 рекомендованим листом з повідомленням про вручення (квитанція № 7900309860744).
Суд зазначив, що останній день строку, протягом якого пошта зобов`язана вручити рекомендований лист, та після спливу якого вважатиметься належним чином вручений наказ та повідомлення – не раніше 25.02.2018, проте матеріалами справи підтверджено, що перевірка щодо позивача розпочата 08.02.2018. А в матеріалах справи відсутні докази надсилання чи вручення ОСОБА_1 акта перевірки, на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, чим позбавлено позивача права подати заперечення на такий акт із викладенням мотивів незгоди з висновками акта перевірки, які обов`язково повинні враховуватися контролюючим органом при прийнятті рішень про визначення грошових зобов`язань.
Суд врахував правовий висновок Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 (справа №826/17123/18), відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Відтак, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, порушуючи норми ПК України розпочав і провів перевірку без повідомлення ОСОБА_1 про проведення такої та без вручення позивачу наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та вважав, що Головне управління ДФС у Львівській області порушило процедуру проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, то така перевірка є протиправною з відсутністю правових наслідків такої, відтак складений акт перевірки не може вважатися належним доказом, а відповідно прийняті на підставі цього акта перевірки податкові повідомлення - рішення є протиправними.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції вважає, що висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з порушенням норм матеріального і процесуального права, зазначаючи наступне.

Відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Так, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Порядок та особливості проведення документальних невиїзних перевірок визначені у статті 79 Податкового кодексу України.
Так, пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України встановлено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. 
Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
За правилами пункту 79.2 статі 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
При цьому Податковий кодекс України чітко регламентує, що лише чітке виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Згідно з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
За змістом абзацу шостого пункту 42.4 статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Як підтверджується матеріалами справи, на думку податкового органу сам факт направлення відповідного наказу та повідомлення 26 січня 2018 року листом з рекомендованим повідомленням про вручення на адресу Позивача надає йому підстави для початку проведення контрольного заходу, а присутність платника податків, в силу положень пункту 79.3 статті 79 ПК України, під час проведення невиїзної перевірки не є обов`язковою.
Надаючи правову оцінку зазначеним доводам в контексті встановлених судом першої інстанції обставин у цій справі та у взаємозв`язку із наведеними вище нормами права суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що визначений пунктом 42.2 статті 42 ПК України спосіб вручення наказу та повідомлення щодо проведення контрольного заходу надає відповідачу можливість обирати альтернативні шляхи направлення документів платнику податків, а саме: або засобами електронного зв`язку, або шляхом вручення особисто платнику чи його представнику, або засобами поштового зв`язку.
При цьому у разі обрання податковим органом останнього способу надіслання поштової кореспонденції та якщо поштова служба не може вручити платнику податків відповідного документа такий відповідно до абзацу 6 пункту 42.4 статті 42 ПК України вважається врученим у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
А відтак, платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.
Слід звернути увагу на те, що зазначені вище положення податкового законодавства не дають підстави вважати, що законодавець ототожнює такі поняття як «вручення» та «надіслання» наказу та повідомлення в розумінні належного повідомлення про проведення перевірки.
Суд також звертає увагу на те, що невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, і завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Так, вимога, яку Податковий кодекс України ставить до контролюючого органу, щодо необхідності пересвідчитись чи вручено платнику податків у визначений законодавством спосіб копію наказу про проведення невиїзної документальної перевірки, кореспондує з чітко зазначеними в статті 17 ПК України правами платника податків, а саме:
- право бути присутнім під час проведення перевірок;
- право подавати письмові звернення щодо проведення замість документальної невиїзної перевірки- документальну виїзну.
Подібні правові висновки було зроблено Верховним Судом при ухваленні постанови від 6 серпня 2019 року у справі №520/8681/18.
Також слід звертає увагу на те, що Верховний Суд України у постанові від 25 січня 2015 року у справі 21-425а14 зробив правовий висновок відповідно до якого, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, в силу положень Основного Закону, повинен виконувати свої повноваження лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а відтак зобов`язаний був пересвідчитись відповідно до вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України про вручення платнику податків відповідного наказу про початок проведення перевірки щодо нього. Адже, відповідно до абзацу 2 пункту 79.2 статті 79 ПК України тільки виконання цих умов надає право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Відтак, суд апеляційної інстанції вважає, що наведена обставина належного вручення наказу про проведення невиїзної перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.
У постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18) судова палата за результатами системного тлумачення норм права сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Матеріалами справи підтверджується та сторонами не заперечується, що наказ від 25 січня 2018 року та повідомлення про проведення перевірки Позивача з 08 лютого 2018 року були надіслані поштою 26 січня 2018 року з рекомендованим повідомленням про вручення №7900309860744, за юридичною адресою: АДРЕСА_1 .
За змістом встановлених в ході судового розгляду обставин, документальна невиїзна перевірка відбулась за відсутності останнього, при цьому наказ та повідомлення про проведення перевірки позивачем не отримано, оскільки конверт повернуто на адресу відправника у зв`язку з закінченням термінів зберігання, що також підтверджується матеріалами справи. 
При вирішенні спорів щодо правомірності проведення контрольного заходу обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на останнього, що прямо випливає із положень статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, згідно з частиною другою цієї статті в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Суд апеляційної інстанції вважає, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено, що до початку проведення контрольного заходу, а саме 08 лютого 2018 року, у нього була наявна інформація про вручення у порядку, визначеному статтею 42 ПК України, копії наказу про проведення перевірки та повідомлення, адже в матеріалах справи відсутні документи, які б засвідчили факт отримання відповідного наказу платником податків, або надходження від пошти відповідного повідомлення про вручення із зазначенням причини невручення поштового конверта, в якому знаходився наказ, чи інші належні докази саме до початку проведення відповідної перевірки, з приводу правомірності якої виник спір, як того вимагає імперативна норма пункту 79.2 статті 79 ПК України, що є законодавчо закріпленою передумовою проведення позапланової невиїзної перевірки.
Невиконання відповідачем вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України дає підстави для висновку про незаконність проведення контролюючим органом перевірки та відсутність правових наслідків такої.
Вищенаведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою, зокрема в постанові від 06 лютого 2020 року у справі № 821/543/16, в постанові від 12 серпня 2020 року у справі № 160/2116/19.
Крім цього, згідно з пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу. 
Головним управлінням ДПС у Львівській області до апеляційної скарги апеляційного суду в підтвердження скерування копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, письмового повідомлення про її проведення та копії акта перевірки подано клопотання про долучення додаткових доказів, а саме копії рекомендованого повідомлення про вручення від 26.01.2020 року № 7900309860744, від 15 лютого 2018 року № 7902607887984 та копії конвертів до них, згідно яких встановлюється, що позивачем не було отримано ні копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, письмового повідомлення про її проведення та копії акта перевірки, оскільки такі повернуті з відмітною «повернуто за терміном зберігання».
Суд вважає необґрунтованим посилання апелянта про те, що такі докази не були долученні до суду першої інстанції з підстав того, що податковим органом було подано клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду, оскільки позивач пропустив строк звернення до суду, а відтак у податкового органу існували цілком обґрунтовані сподівання на задоволення зазначеного клопотання, а відтак апелянт вважає, що суд першої інстанції позбавив його можливості надання обґрунтованого відзиву на спростування самих підстав позовних вимог, оскільки 29.03.2021 розглянув подане клопотання та постановив рішення у справі.
Колегія суддів вважає, що контролюючий орган не був позбавлений можливості і був зобов`язаний долучити відповідні докази до відзиву на позовну заяву чи надіслати їх до суду першої інстанції у встановленому законом порядку, а відтак, суд першої інстанції вірно зазначив, що оскільки в матеріалах справи відсутні належні докази надсилання чи вручення позивачу акта перевірки від 15.02.2018 №376/13-01-13-07/ НОМЕР_1 , на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, позивача також було позбавлено права подати заперечення на такий акт із викладенням мотивів незгоди з висновками акта перевірки, які обов`язково повинні враховуватися контролюючим органом при прийнятті рішень про визначення грошових зобов`язань.
Одночасно колегія суддів вважає помилковим твердження апелянта, що під час розгляду цієї справи слід застосувати правові позиції Верховного суду в частині виконання контролюючим органом вимог законодавства щодо належного повідомлення платника податків про дату та місце проведення перевірки, зокрема у постанові від 25.05.2020 у справі № 810/1963/18 та постанові від 10.12.2019 у справі № 815/1850/15, оскільки колегія суддів вважає, що фактичні обставини справи № 380/11955/20 не є подібними.
Зокрема, під час розгляду справи №810/1963/18 Верховний Суд погодився з висновком апеляційного суду щодо належного повідомлення платника податків про проведення перевірки, оскільки в матеріалах справи наявні докази завчасного направлення податковим органом копії наказу та повідомлення і, хоча вони не отримані платником до початку перевірки, право платника бути повідомленим про перевірку і на участь у її проведенні не були порушені. Він надавав до її закінчення пояснення та документи, тому підстав вважати перевірку проведеною протиправно та скасування з цих підстав оскаржуваних рішень - немає. Тобто, у даній справі платник податків ще до закінчення перевірки був повідомлений про таку перевірку та до її закінчення надав пояснення та документи.
Щодо правової позиції Верховного суду у справі № 815/1850/15, то у цій справі податковий орган довів належними доказами те, що платник податків мав змогу отримати скерований наказ та повідомлення про перевірку під час перевірки до її закінчення. 
Враховуючи викладене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції що відповідач порушив процедуру проведення перевірки платника податків і такі дії відповідача визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, з урахуванням наведених вище мотивів.

Щодо твердження апелянта про те, що судом безпідставно та всупереч вимогам Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України не залишено адміністративний позов без розгляду, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 122 КАС України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів (ч. 3 ст. 122 КАС України).
Отже, КАС України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним ч. 2 ст. 122 цього Кодексу.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПК України. 
Так, відповідно до п. 56.1 ст. 56 ПК України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Як зазначалось судом, матеріалами справи підтверджується та сторонами не заперечується, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 26.03.2018 № 0120961307, від 26.03.2018 № 0120991307 та від 26.03.2018 № 0120911307 Головним управлінням ДФС у Львівській області скеровано ОСОБА_1 26.03.2018 на його податкову адресу рекомендованим листом з повідомленням про вручення №7900309772144 та отримано ним 10.04.2018.
Слід звернути увагу на те, що позивач не здійснював адміністративне оскарження податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до п. 56.18 ст. 56 ПК України, з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Статтею 102 Податкового кодексу України встановлено строк давності - 1095 днів для нарахування грошових зобов`язань платнику податків.
Отже, пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу.
Відтак, вірним є висновок суду першої інстанції, що до спірних правовідносин у цій справі застосовується строк звернення до суду 1095днів.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що оскаржене відповідачем рішення суду першої інстанції винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, за результатами всебічного і об`єктивного з`ясування обставин справи, а тому немає підстав для його скасування.
Відповідно до ч.1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд –

                                               П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2021 року у справі № 380/11955/20 – без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	Н. М. Судова-Хомюк 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Повне судове рішення складено 23 липня 2021 року