ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2021 року	Львів	Справа № 260/4594/20 пров. № А/857/10583/21	
 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                           Шевчук С.М.,  
суддів                                                                         Кухтея Р.В., Шинкар Т.І.,
за участі секретаря судового засідання                    Чопко Ю.Т.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року  (рішення ухвалене в м. Ужгород за правилами загального позовного провадження, судом під головуванням судді Іванчулинця Д.В., дата складення повного тексту рішення не зазначена) у справі № 260/4594/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, суд-

В С Т А Н О В И В :
І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

ОСОБА_1 (далі – позивач) звернулася до Закарпатського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі – відповідач) про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області за № 3291-0409-0701 від 09 листопада 2020 року.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області за № 3291-0409-0701 від 09 листопада 2020 року.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області (вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ ВП 44106694) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 840,80 (вісімсот сорок гривень 80 коп.).
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні вимог відмовити повністю. На підтвердження доводів апеляційної скарги відповідач вказує, що платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних паїв (часток) (пп.269.1.1 п.269.1 ст.269 ПК України), а об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні (пп.270.1.1 п.270.1 ст.270 ПК України), підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (п.286.1 ст. 286 ПК України). Окрім того, вказує що позивач не подала звіт за формою 20-ОПП, а відповідно – не повідомила контролюючий орган про наявність об`єкта оподаткування, який використовується в господарській діяльності. 
Позивач  подав відзив  на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні. Позивач просив здійснювати розгляд справи без його участі.
У зв`язку з критичною ситуацією, що склалася із фінансовим забезпеченням діяльності судів, зокрема, відсутністю асигнувань на оплату послуг з пересилання поштової кореспонденції, копії ухвали суду про відкриття апеляційного провадження та повістки-повідомлення скеровано за допомогою електронних засобів зв`язку на електронну адресу відповідача, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази.
Позивач повідомлений про дату, час та місце апеляційного розгляду через уповноваженого ним представника, якому копії ухвали суду про відкриття апеляційного провадження та повістки-повідомлення скеровано за допомогою електронних засобів зв`язку на його електронну адресу, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази. В судове засідання учасники справи не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення  слухання справи учасники справи не направляли.
В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ          
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд виходив з того, що відповідачем безпідставно визначено  грошове зобов`язання із земельного податку за весь 2018 рік без урахування обставин щодо дати набуття права власності на земельну ділянку, яка визначена відповідачем у якості об`єкта оподаткування.  Окрім того, суд  на підставі аналізу норм ПК України, дійшов висновку, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку щодо нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів, зокрема: податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підставі договору дарування земельної ділянки від 09 листопада 2018 року, посвідченого приватним нотаріусом Ужгородського міського нотаріального округу Хребтань Н.М., було набуто у приватну власність позивачем ОСОБА_1 земельну ділянку площею 0,0225 га, яка розташована за адресою: АДРЕСА_2 , кадастровий номер 2110100000:57:002:0020 (а.с.22, 23). Майно зареєстроване на підставі рішення про державну реєстрацію прав та їх обтяжень, індексний №: 43966484 від 09.11.2018 р.
Також на підставі договору дарування від 09 листопада 2018 року, посвідченого приватним нотаріусом Ужгородського міського нотаріального округу Хребтань Н.М., було набуто у приватну власність позивачем ОСОБА_1 павільйон, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 на земельній ділянці площею 0,0225 га кадастровий номер 2110100000:57:002:0020 (а.с.27, 28). Майно зареєстроване на підставі рішення про державну реєстрацію прав та їх обтяжень, індексний №: 43965137 від 09.11.2018 р.
09 листопада 2020 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення за №3291-0409-0701 про визначення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем “земельний податок з фізичних осіб” в розмірі - 10999,88 гривень (з якого: 2851,82 грн -  за 2018 рік, 4074,03 грн- за 2019 рік, 4074,03 грн за 2020 рік) за земельну ділянку в АДРЕСА_2 (а.с.33).
Судом встановлено, що з 01 січня 2012 року ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, якій визначено 2 групу платника єдиного податку та ставка єдиного податку становить 20 % до розміру мінімальної заробітної плати без реєстрації ПДВ. 

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до статті 125 Земельного кодексу України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Статтею 206 Земельного кодексу України передбачено, що використання землі в Україні є платним. Об`єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
Згідно з підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України          (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) плата за землю - загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.
Підпунктом 271.1.1 пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України          визначено, що базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.
За положеннями статі 286 Податкового кодексу України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (пункт 286.1). Нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному статтею 58 цього Кодексу              (пункт 286.5).
Згідно з пунктом 287.1 статті 287 Податкового кодексу України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
Отже, обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.
Право власності та користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до              Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Як встановлено судом, позивач з 09 листопада 2018 року є власником земельної ділянки площею 0,0225 га кадастровий номер 2110100000:57:002:0020.
У відповідності до пункту 286.5 статті 286 ПК України встановлено, що нарахування фізичним особам сум плати за землю проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.
У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника - юридичної або фізичної особи до іншого протягом календарного року податок сплачується попереднім власником за період з 1 січня цього року до початку того місяця, в якому припинилося його право власності на зазначену земельну ділянку, а новим власником - починаючи з місяця, в якому він набув право власності.
У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника - фізичної особи до іншого протягом календарного року контролюючий орган надсилає (вручає) податкове повідомлення-рішення новому власнику після отримання інформації про перехід права власності.
Якщо такий перехід відбувається після 1 липня поточного року, контролюючий орган надсилає (вручає) попередньому власнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Отож, з приведених положень законодавства слідує, що у разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника - юридичної або фізичної особи до іншого протягом календарного року податок сплачується новим власником - починаючи з місяця, в якому він набув право власності.
Натомість, відповідач відомостей Єдиного державного реєстру  речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень  щодо дати набуття позивачем права власності на земельну ділянку не урахував у зв`язку з чим безпідставно визначив позивачу  податкове зобов`язання за платежем “земельний податок з фізичних осіб” за  період з 01.01.2018 року по 08.11.2018 року, як наслідок податкове повідомлення – рішення у вказаній частині підлягає скасуванню.
Досліджуючи решту доводів апеляційної скарги, які стосуються наявності підстав для визначення позивачу  податкового зобов`язання за платежем “земельний податок з фізичних осіб” з огляду на перебування позивача на спрощеній системі оподаткування  та передачу земельної ділянки в оренду, то колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до витягу з реєстру платників єдиного податку з 01 січня 2012 року ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, якій визначено 2 групу платника єдиного податку за видом діяльності 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна та ставкою єдиного податку становить 20 % до розміру мінімальної заробітної плати без реєстрації ПДВ. 
Спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених                            пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Статтею 297 Податкового кодексу України передбачено особливості нарахування, сплати та подання звітності з окремих податків і зборів платниками єдиного податку.
В період 2018-2019 рр. пп. 4 п. 297.1. ст.297 ПК України передбачав, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
В редакції чинній в період 2020 року  пп. 4 п. 297.1. ст.297 ПК України передбачав, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
У значенні наведених норм права спрощена система оподаткування не звільняє суб`єкта господарювання від виконання податкових зобов`язань зі сплати податків, встановлених у п. 297.1 ч. 297 ПК України, а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати, а також встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою.
Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. 
Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, наприклад, коли окремо надається в найм будівля, її частина чи нежиле приміщення без земельної ділянки, на якій розміщена перелічена нерухомість, не встановлена.
Поряд з цим, правове відношення між власністю на земельну ділянку чи користування нею та обов`язком сплати земельного податку не припиняється у разі набуття власником чи користувачем земельної ділянки статусу суб`єкта господарювання та обрання ним виду економічної діяльності і системи оподаткування, які не передбачають використання земельної ділянки в господарській діяльності. Тобто з набуттям ознак (якості) суб`єкта господарювання фізична особа, яка ним стала, не перестає бути власником чи користувачем земельної ділянки і не звільняється від обов`язку сплати земельного податку.
При цьому, надання в найм (оренду) нежилого приміщення не означає, що механічно (автоматично) разом з майном наймачу передається й обов`язок сплати податку за земельну ділянку, на якій воно розташоване.
Отож, надання нежилих приміщень в найм не вважається використанням земельної ділянки у господарській діяльності, а тому і не є підставою для звільнення від сплати земельного податку.         
Водночас колегія суддів зазначає, що договір оренди є реальним договором, отож укладення такого договору не є беззаперечним доказом передачі позивачем земельної ділянки в оренду. До матеріалів справи позивачем не долучено жодних актів приймання-передачі та/або надання послуг, з яких би вбачалося, що названі земельні ділянки у період з 09.11.2018 по 2020 рік були предметом фактичного орендного користування інших юридичних чи фізичних осіб.    
Таке правозастосування відповідає висновку Верховного Суду України, викладеному в постанові від 24 листопада 2015 року у справі №21-2352а15, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підп. 8 п. 1 розд. VII «Перехідні положення» КАС України.
Крім того, аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена також Верховним Судом у постановах від 26                            червня 2018 року (справа №826/10930/13-а) та від 07 серпня 2018 року (справа №826/1209/14), від 15 лютого 2019 року (справа №826/9948/16), від 9 квітня 2019 року (справа №826/12960/16), від 21 травня 2020 року (справа №826/10983/18), від 14 травня 2020 року (справа №826/13115/16), 06 лютого 2020 року (справа №820/3488/16), 01 жовтня 2020 року (справа № 815/3615/16), 05 лютого 2021 року справа №826/16051/16.
Зважаючи на викладене, суд апеляційної інстанції, дійшов помилкового висновку про наявність підстав для скасування в цілому податкового повідомлення-рішення, з тих підстав, що відповідно до підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 ПК України, позивач, як платник єдиного податку другої групи, звільняється від нарахування та сплати земельного податку на земельну ділянку, що використовується нею для провадження господарської діяльності.
Як наслідок колегія суддів приходить до висновку про правомірність  визначення відповідачем грошового зобов`язання позивачу за платежем “земельний податок з фізичних осіб”  за період з 09 листопада 2018 року по 31 грудня 2020 року за земельну ділянку в АДРЕСА_2 (а.с.33).
Підсумовуючи викладене у сукупності, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що оскаржуване рішення суду не в повній мірі відповідає нормам матеріального права, а відтак  апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції слід  скасувати з прийняттям нового  рішення про часткове задоволення позову.
Водночас, враховуючи положення ст. 139 КАС України, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для  перерозподілу судових витрат виходячи із частки задоволених позовних вимог. 
Розрахунок: нарахована сума податку за період 2018 року у розмірі 2851,81 грн/365 календарних днів року =7,813 грн земельний податок за один календарний день 2018 року. Кількість  календарних днів, що припадає на період з 01.01.2018 року по 08.11.2018 року у які позивач не була власником обумовленої земельної ділянки -312 днів. 
Розмір неправомірно нарахованого земельного податку за 312 календарних днів 2018 року становить 2437,66 грн (312 днів х7,813 грн).
Відсоткове співвідношення суми безпідставно нарахованого податку у розмірі 2437,66 грн (за  період 01.01.2018 року по 08.11.2018 року) по відношенню до загальної суми оскаржуваного грошового зобов`язання у розмірі 10999,88 грн становить 22,16%.
Відтак, із загальної суми сплаченого позивачем судового збору у розмірі 840,80 грн  підлягає присудженню судовий збір у розмірі 186,32 грн, що становить 22,16 відсотка від розміру позовних вимог, які задоволені.
Відповідно до п.6 ч. 6 ст. 12 КАС України вказана справа віднесена до справ незначної складності, позаяк оскаржуване рішення, на підставі якого може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що не перевищує ста розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, а відтак на неї поширюються положення пункту другого частини п`ятої  статті 328 КАС України.
Керуючись ст. 308, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 325, ст. 328, ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
                                                    П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити частково.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року  у справі № 260/4594/20  скасувати та ухвалити  постанову, якою позов ОСОБА_1 задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області за № 3291-0409-0701 від 09 листопада 2020 року у частині  визначення грошового зобов`язання за платежем “земельний податок з фізичних осіб” за  період з 01.01.2018 року по 08.11.2018 року у розмірі 2437,66 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області (вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ ВП 44106694) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 186,32 грн (сто вісімдесят шість гривень тридцять дві копійки).
У задоволенні решти позовних вимог ОСОБА_1 - відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 15 липня 2021 року.