ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/14904/19                                                                Суддя (судді) першої інстанції: Катющенко В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  27 вересня 2021 року                                                                                        м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                    Глущенко Я.Б., 
суддів                                                            Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т.,
секретаря                                                  Строяновської О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Декор-Буд ПБ» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування рішень, за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 року, -

В С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Декор-Буд ПБ» (далі - позивач, ТОВ «Декор-Буд ПБ») звернулось у суд з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві), в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати наказ про проведення перевірки та податкові повідомлення - рішення, якими визначено грошове зобов`язання по податку на прибуток та додану вартість. 
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що перевірка призначена за відсутності правових підстав, що нівелює її правові наслідки. 
Ухвалою суду від 14 січня 2021 року допущено заміну первісного відповідача його правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у місті Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві).
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у м. Києві від 22 липня 2019 року №09542615140103 та №09552615140103. 
Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що перевіркою встановлено проведення реєстрації контрагентів позивача на підставних осіб та відсутність у таких реальної можливості здійснювати господарську діяльність, а тому правові підстави для обліку таких операцій у податковому обліку відсутні. 
20 вересня 2021 року позивачем подано клопотання про залишення скарги без розгляду через пропущення відповідачем строку для її подання. Просить рішення місцевого суду залишити без змін, як таке, що постановлено із дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Втім, зазначене клопотання задоволенню не підлягає, оскільки питання дотримання апелянтом процесуального строку для подання апеляційної скарги вирішено ухвалою апеляційного суду про відкриття апеляційного провадження, яка набрала законної сили.
Розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі пункта 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.
Судом установлено, що 05 червня 2019 року начальником ГУ ДФС у м. Києві прийнято наказ № 7531, яким на підставі підпункта 78.1.4 пункта 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та у зв`язку з наданням у неповному обсязі пояснень та їх документальних підтверджень на письмовий запит від 20 березня 2018 року, призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки  ТОВ «Декор-Буд ПБ»  з 07 червня 2019 року, тривалістю 5 робочих днів.
У період з 07 по 13 червня 2019 року посадовою особою ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку  позивача, за результатами якої 21 червня 2019 року складено відповідний акт.
Актом перевірки зафіксовано порушення  позивачем:
- пункта 44.1 статті 44, підпункта 134.1.1 пункта 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 5, 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пунктів 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-ХІV, пунктів 1.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінітерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, що призвело до заниження податка на прибуток за 2016 рік на суму 63798,00 грн.;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 61851,00 грн., в тому числі: за вересень 2018 року на суму 45184,00 грн., за жовтень 2018 року на суму 16667,00 грн.
На підставі виявлених порушень 22 липня 2019 року ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення - рішення:
№ 09552615140103 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 95697,00 грн., у тому числі: 63798,00 грн. - за податковими зобов`язаннями та 31899,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 09542615140103 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 77314,00 грн., у тому числі: 61851,00 грн. - за податковими зобов`язаннями та 15463,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Уважаючи, що у відповідача не було правових підстав для призначення та проведення перевірки, а також зважаючи на очевидну протиправність податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Постановляючи рішення про часткове задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що перевірка проведена без наявних на те правових підстав, оскільки запит про надання інформації був оформлений ГУ ДФС у м. Києві з порушенням статті 73 Податкового кодексу України, а порушення порядку призначення перевірки нівелює її правові наслідки.
Здійснюючи перегляд рішення місцевого суду, колегія суддів керується положеннями частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, тобто переглядає таке в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 Податкового кодексу України).
Згідно підпункта 20.1.4 пункта 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
За правилами підпункта 75.1.2 пункта 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Згідно пункта 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункта 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Відповідно до підпункта 78.1.1 пункта 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
При цьому, пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Вимоги до запиту встановлені пунктом 73.3 статті 73 ПК України, згідно якого такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити, зокрема, печатку контролюючого органу.
В силу положень пунктів 1, 3 абзаца 7 пункта 73.3 статті 73 ПК України письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків.
Згідно абзаца 17 пункта 73.3 ст. 73 ПК України у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.
Таким чином, наявність податкової інформації про порушення платником податків податкового законодавства є підставою для призначення податкового перевірки виключно у випадку, якщо платник податків не спростує виявлені порушення шляхом надання відповіді на письмовий запит контролюючого органу.
Водночас, обов`язок платника податків із надання відповіді на запит контролюючого органу виникає виключно у випадку оформлення такого запиту у відповідності до вимог пункта 73.3 статті 73 ПК України.
У постанові Верховного Суду від 29 липня 2021 року у справі № 320/7159/19 підкреслено, що законною є перевірка, призначенню якої передує направлення платнику податків запиту, який відповідає встановленим вимогам, та ненадання відповіді на складений у відповідності до вимог ПК України запит контролюючого органу (відповіді на законний запит).
Порушення вимог щодо складання, оформлення, надіслання запиту нівелюють його юридичну значимість та не створюють для платника податків будь-яких правових наслідків для цілей його виконання.
Тобто, платник податків не зобов`язаний виконувати, надавати відповідь на запит, який не відповідає встановленим вимогам.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, запит ГУ ДФС у м. Києві від 20 березня 2018 року, всупереч наведеним вимогам пункта 73.3 статті 73 ПК України, не містить обов`язкового його реквізиту - печатки контролюючого органу. 
Судова колегія звертає увагу, що в апеляційній скарзі відповідач жодним чином не спростовує висновків суду першої інстанції щодо невідповідності складеного ГУ ДФС у м. Києві запиту вимогам ПК України. 
У постанові від 05 листопада 2019 року у справі №810/615/17 Верховний Суд підкреслив, що дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов`язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки. Передбачене пунктом 81.1 статті 81 ПК України право платника не допустити посадових (службових) осіб до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника у сфері публічного права, яким платник вправі скористатися на власний розсуд.
Колегія суддів звертає увагу, що згідно висновку, сформульованого Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 (постанова від 21 лютого 2020 року), «оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».
У ще одній справі, розглянутій палатою (постанова від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18) окрім наведених, суд касаційної інстанції обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом» та «встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання».
У контексті наведеного судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що у справі «Рисовський проти України» (№ 29979/04) Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливості уникати виконання своїх обов`язків.
Системний аналіз наведених норм у своїй сукупності дає підстави для висновку, що акт перевірки, отриманий в результаті фактичної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі висновків акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть уважатись правомірними та підлягають скасуванню.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що перевірка суб`єкта господарювання була проведена за відсутності на те правових підстав, що в силу згаданих вище позицій Верховного Суду свідчить про протиправність прийнятих за її наслідками індивідуальних актів та, як наслідок, необхідність їх скасування.
У контексті наведеного колегія суддів також зауважує, що за встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевіри без законних підстав у суду відсутня необхідність аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Указану позицію висловив Верховний Суд у постанові від 29 квітня 2021 року у справі № 320/6192/19.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України  за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи  статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України  визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 33, 34, 242-244, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 року  залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                            Я.Б. Глущенко

Судді                                                                                 О.Є. Пилипенко

                                                                                          Л.Т. Черпіцька