ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м     У к р а ї н и

17 серпня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 804/7753/16	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Чередниченка В.Є., Панченко О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С. 
розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги:	 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  та  Публічного акціонерного  товариства «Дніпровський металургійний комбінат»  	
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 04.06.2020р. у справі №804/7753/16	
за  позовом:	Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат»  	
до:  про:	Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень   	

ВСТАНОВИВ:

           10.11.2016р. Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень / а.с. 4-18 том 1/.
          Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.11.2016р. за вищезазначеним адміністративним позовом відкрито провадження у справі №804/7753/16 та справу призначено до судового розгляду / а.с. 2 том 1/.
          Позивач, посилаючись у адміністративному позові на те, що посадовими особами відповідача було проведено виїзну планову перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. за результатами якої було складено акт №75/28-01-46-05393043 від 25.04.2016р. (далі – акт перевірки), у якому було відображено виявлені, на думку податкового органу, численні  порушення норм чинного податкового, валютного та іншого законодавства, які призвели до: - заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на 160968200 грн.; - завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 36497169грн., що призвело заниження суми податку на додану вартість (далі –ПДВ), яка підлягає сплаті до бюджету за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. на 183604608 грн.; крім цього завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014 р. на 12738729 грн.; завищено суму, що відноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2014р. на 1122032грн., а також встановлено не надання до податкового органу за місцем податкового обліку  податкової декларації екологічного податку в частині податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання та податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк за період І квартал 2013р.. У подальшому, за результатами перевірки на підставі цього акту, незважаючи на подані позивачем заперечення, відповідачем 13.05.2016р. було винесено податкові повідомлення- рішення щодо донарахування позивачу певних податкових зобов`язань, які були оскаржені підприємством в порядку адміністративного узгодження та за результатами розгляду скарг позивача відповідачем остаточно за результатами проведеної перевірки 07.10.2016р. прийнято податкові повідомлення-рішення: - № 0000394001 - про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 998401 грн.; - № 0000384001 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 11304698 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 5652349 грн.; - №0000374001 - про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 178829157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 89692884 грн.. Також за результатами перевірки відповідачем 16.05.2016р. було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000414602, яким за неподання податкової декларації з екологічного податку на 1 квартал 2013р.  застосовано штраф у розмір 170 грн. Позивач вважає, що відповідачем проведено перевірку не законно, викладені в акті перевірки висновки не відповідають дійсним обставинам справи, зроблені без належного дослідження усіх доказів щодо фінансово-господарської діяльності підприємства, які були надані позивачем під час проведення перевірки, та ґрунтуються лише  на припущеннях податкового органу, тому він вважає, що висновки податкового органу не відповідають дійсності, а винесені на їх підставі податкові повідомлення-рішення є безпідставними тому просив суд визнати нечинними та скасувати податкові-повідомлення рішення відповідача  від 16.05.2016р. №0000414602 та від 07.10.2016р.  № 0000394001, № 0000384001,№0000374001.
          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2017р. у справі №804/7753/16 адміністративний позов ПАТ «ДМК» задоволено, визнано протиправними та скасовано  податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську МГУ ДФС від 07.10.2016р. №0000394001, № 0000384001, № 0000374001; від 16.05.2016р. № 0000414602 / а.с. 138-142 том 16/.
Відповідач у справі, не погодившись із вищезазначеним рішенням суду першої інстанції від 27.06.2017р. у цій справі, подав апеляційну скаргу / а.с. 149-156 том 16/ за якою 23.10.2017р. Дніпропетровським апеляційним адміністративним судом було відкрито апеляційне провадження / а.с. 164 том 16/ під час якого, відповідною ухвалою суду апеляційної інстанції від 23.11.2017р. /а.с. 217 том 16/ у справі №804/7753/16 замінено первісного відповідача - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС на правонаступника – Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби.
Крім цього відповідно до рішення позачергових загальних зборів акціонерів позивача від 15.12.2016р. назву  позивача у цій справі – Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського», змінено на Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат», яке є правонаступником позивача (далі – ПАТ «ДМК») /а.с. 190-197 том 16/. 
За результатами апеляційного розгляду постановою  Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017р. у справі №804/7753/16 скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2017р., позов ПАТ «ДМК» задоволено частково, визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську МГУ ДФС №0000374001від 07.10.2016р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 162667843 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 81333922 грн; визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську МГУ ДФС №0000384001 від 07.10.2016р. в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ  і розмірі 817427 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 408713 грн, в іншій частині позову відмовлено /а.с.255-262 том 16/.
Відповідач - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, не погодившись із вищезазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, подав касаційну скаргу /а.с. 1-5 том 17/ та постановою Верховного Суду від 12.09.2018 р. у справі №804/7753/16  постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017р. скасовано в частині задоволених позовних вимог та у відмовленій частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.10.2016р.  № 0000374001 та  № 0000384001, та в цій частині справу направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду; в іншій частині постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 р. залишено без змін. / а.с.232-246 том 17/.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.10.2018 р. справу №804/7753/16  прийнято до провадження та призначено до судового розгляду за правилами загального позовного провадження. / а.с. 3 том 18/.
У зв`язку із призначенням проведення у справі №804/7753/16  судово-економічної експерти у період з 22.02.2019р. по 08.01.2020р. провадження у цій справі було зупинено /а.с.137-140 том 20, а.с.174 том 28/.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 04.06.2020р. у справі №804/7753/16 позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправним та скасовано  податкове повідомлення-рішення №0000374001 від 07.10.2016р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708989 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632800 грн., винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС, у задоволенні решти позовних вимог відмовлено /а.с. 114-128 том 30/.
Офіс великих платників податків ДПС, який є правонаступником Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, не погодившись із рішення суду першої інстанції від 04.06.2020р. у цій справі в частині задоволених судом позовних вимог, подав апеляційну скаргу / а.с. 139-149 том 30/.
Адміністративна справа №804/7753/16, разом із матеріалами вищезазначеної апеляційної скарги, надійшли до Третього апеляційного адміністративного суду 10.07.2020р. /а.с. 138 том 30/ та з використанням автоматизованої системи документообігу суду у справі визначено суддю-доповідача, якому 10.07.2020р. передано матеріали справи разом з матеріалами апеляційної скарги / а.с.151 том 30/.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 10.07.2020р.у справі № №804/7753/16 здійснено у справі процесуальне правонаступництво та замінено відповідача у справі - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби України   , правонаступником - Офісом великих платників податків Державної податкової служби України (далі- Офіс ВПП ДПС), апеляційну скаргу Офісу ВПП ДПС на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.06.2020р.   у справі №804/7753/16 залишено без руху та заявнику апеляційної скарги   надано строк для усунення зазначених у ухвалі недоліків апеляційної скарги /а.с. 152 том 30/.
27.07.2020р. до Третього апеляційного адміністративного суду надійшла апеляційна скарга позивача, який не погодився із рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.06.2020р.  у справі №804/7753/16 щодо відмови позивачу у задоволенні частини заявлених ним позовних вимог / а.с.  155-191 том 30/.
Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 05.08.2020р. у справі № №804/7753/16 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ПАТ «ДМК» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.06.2020р.  у справі №804/7753/16 / а.с. 196 том 30/ та справу призначено до апеляційного розгляду у судовому засіданні о 16-00 годин 15.09.2020р. / а.с. 197 том 30/, про що судом було повідомлено учасників справи / а.с. 198,199 том 30/.
Відповідачем у встановлений судом строк недоліки апеляційної скарги було усунуто / а.с. 200-202 том 30/ та  ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 10.08.2020р. у справі № №804/7753/16 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Офісу ВПП ДПС» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.06.2020р.  у справі №804/7753/16 / а.с. 203 том 30/ та справу призначено до апеляційного розгляду у судовому засіданні о 16-00 годин 15.09.2020р. / а.с. 204 том 30/, про що судом було повідомлено учасників справи / а.с. 205-210 том 30//.
Відповідач, посилаючись у апеляційній  скарзі  / а.с. 139-149 том 30/, з урахуванням додаткових письмових пояснень / а.с. 1-10 том 31, а.с. 52-57 том 32//, на те, що суд першої інстанції приймаючи рішення про часткове задоволення позовних вимог ПАТ «ДМК» щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000374001 від 07.10.2016р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708989 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632800 грн. зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення щодо задоволення цієї частини вимог позивача із порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив суд скасувати рішення суду першої інстанції від 04.06.2020р. в частині задоволених позовних вимог ПАТ «ДМК» та постановити нове рішення, яким відмовити   позивачу у задоволенні цієї частини позовних вимог.
Позивач, посилаючись у апеляційній скарзі / а.с. 156-191 том 30/, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог / а.с. 75-77 том 32/ та додаткових письмових пояснень на те, що суд першої інстанції приймаючи рішення про відмову позивачу у задоволенні позовних вимог зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, проігнорував надані позивачем під час розгляду справи на підтвердження заявлених ним  позовних вимог письмові докази, що призвело до прийняття ним рішення у справі в частині відломив у задоволенні частини заявлених позовних вимог з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, оскільки позивачем протягом перевіряємого періоду під час здійснення фінансово-господарської діяльності  не було допущено порушень податкового та валютного законодавства,  що підтверджуються наявними в матеріалах справи первинними документами, просив суд скасувати рішення суду першої інстанції від 04.06.2020р. в частині відмови позивачу у задоволенні частини позовних вимог та постановити у цій частині вимог нове рішення, яким задовольнити ці позовні вимоги. 
Відповідач, у письмовому відзиві на апеляційну скаргу /а.с. 211-215 том 30/,  з урахуванням додаткових пояснень /а.с. 87-91,121-133,195-198 том 32/, заперечував проти доводів апеляційної скарги позивача та просив суд позивачу у задоволенні апеляційної скарги відмовити та задовольнити апеляційну скаргу відповідача. 
Позивач у письмовому відзиві на апеляційну скаргу, з урахуванням додаткових заперечень / а.с. 19-33 том 31, а.с. 169-179 том 32/, заперечував проти доводів апеляційної скарги відповідача та просив суд апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення та задовольнити апеляційну скаргу позивача. 
Під час апеляційного розгляду цієї справи відбулась реорганізація податкових органів у зв`язку   з чим  у справі здійснено процесуальне правонаступництво та замінено відповідача - Офіс великих платників податків ДПС, правонаступником – Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великим платниками податків ( далі – Східне  міжрегіональне управлення ДПС по роботі з ВПП). 
З матеріалів справи вбачається, що з урахуванням складності цієї справи, обсягу та змісту заявлених позивачем позовних вимог, попереднього розгляду судами різних інстанції цієї справи, вимагало від суду особливої ретельності у досліджені наданих учасниками справи письмових доказів,  у зв`язку з чим  апеляційний розгляд справи неодноразово відкладався, а також розгляд цієї справи переносився за клопотаннями учасників справи через необхідність надання ними додаткових доказів по суті заявлених позовних вимог та відомостей щодо їх аналізу. 
Заслухавши у судових засіданнях :
-          представника позивача, який підтримав доводи  апеляційної скарги позивача та заперечував проти доводів апеляційної скарги відповідача, і просив суд апеляційну скаргу позивача задовольнити, а апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення ;
-          представників відповідача, які підтримали доводи апеляційної скарги податкового органу та заперечували проти  доводів апеляційної скарги позивача, і просили суд апеляційну скаргу відповідача задовольнити, а апеляційну скаргу позивача залишити  без задоволення;
перевіривши доводи апеляційних скарг, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції  в межах доводів апеляційних скарг та заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги  підлягають частковому  задоволенню, а рішення суду першої інстанції у справі необхідно скасувати з прийняттям нового рішення по суті заявлених позовних вимог  з  наступних підстав.
З матеріалів цієї адміністративної справи вбачається, що з урахуванням постанови Верховного Суду від 12.09.2018 р. у справі №804/7753/16 / а.с.232-246 том 17/ справу було повернуто до суду першої інстанції на повторний розгляд заявлених позивачем позовних вимог у частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень:
- № 0000374001 від 07.10.2016 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 178829157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в розмірі 89692884,00 грн. -   в повному обсязі;
- № 0000384001 від 07.10.2016 р. про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 11304698,00 грн., із застосуванням штрафної (фінансової)   санкції в розмірі 5652349 грн. - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 817427 грн. із застосуванням штрафної санкції в розмірі 408 713 грн..
Під час розгляду цієї справи позивач уточнив заявлені ним позовні вимоги у цій справі з урахуванням  постанови Верховного Суду від 12.09.2018 р. у справі №804/7753/16 шляхом подання заяви про уточнення вимог апеляційної скарги, у якій серед іншого ним було викладено наявні у нього позовні вимоги у цій справі / а.с. 75-77 том 32/ 
Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського», позивач у справі,  зареєстровано як юридична особа 27.02.1997р., код ЄДРПОУ 05393043, підприємство є платником податків, у тому числі ПДВ, та на момент виникнення спірних відносин підприємство перебувало на податковому обліку в СДПІ з ОВП у м.Дніпропетровську. У подальшому, відповідно до рішення позачергових загальних зборів акціонерів позивача від 15.12.2016р. назву  позивача у цій справі – Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського», змінено на Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат», яке є правонаступником позивача (далі – ПАТ «ДМК») /а.с. 190-197 том 16/. При цьому також необхідно зазначити, що позивач у справі є підприємством з повним металургійним циклом.
Судом під час розгляду справи встановлено, що СДПІ з ОВП у м.Дніпропетровську проведена виїзна планова перевірка ПАТ «ДМК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. за результатами якої було складено акт № 75/28-01-46-05393043 від 25.04.2016р. (далі – акт перевірки).
Як вбачається з наданої суду ксерокопії вищезазначеного акту перевірки / а.с. 29-230 том 1/  в ході перевірки посадовими особами відповідача виявлено порушення: 
-          пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, пункту 150.1 статті 150, підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України (в редакції, що діяла до 01.09.2013р.), пункту 161.2 статті 161 ПК України (в редакції до 01.01.2015р.), що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток загальну суму 1334537641грн., у тому числі по періодам: за 2013р. рік на 1205221365грн., за 2014 рік на 1334537641грн. (з урахуванням завищення показника, відображеного в рядку 06.5 Декларації з податку на прибуток підприємства);   
-          пункту 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 190.2 статті 190, абз. «а», абз. «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абз.2 пункту 199.4 статті 199, статті 201, пункту 208.2 статті 208 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань на 163363231грн.; 
-          пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту   192.1, статті 192, статті 201 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту на суму 34102138 грн., що призвело до порушення пункту 200.1 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), а саме: заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на 160968 00 грн. 00 коп.; завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 36497169 грн. 00 коп.; порушення пункту 200.2 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. на 183604608 грн., порушення абз. «а» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. на 12738729 грн.; порушення абз. «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що відноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2014 року на 1122032 грн.; 
-          порушення підпункту 250.2.3 пункту   50.2 статті 250, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України (зі змінами та доповненнями), в частині не надання до СДПІ податкової декларації екологічного податку в частині податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання та податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк за період І квартал 2013 року.
На підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- від 13.05.2016 р. № 0000374602 – про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 183604608 грн.. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 91 802 304 грн. 00 коп. / а.с. 19 том 1/;
- від 16.05.2016 р. №0000384602 – про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 12738729 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 6 369  364 грн. 73 коп. / а.с. 24 том 1/;
- від 16.05.2016р. №0000394602 – про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1122032 грн. 00 коп. / а.с. 26 том 1/;
- від 16.05.2016р. № 0000414602 – неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року з застосуванням штрафної (фінансової) санкції 170 грн. / а.с. 22 том 1/.
Позивачем вищезазначені рішення податкового органу були оскаржені та за наслідками адміністративного оскарження, податкові повідомлення-рішення : № 0000374602 від 13.05.2016р.  та № 0000394602, № 0000384602 від 16.05.2016 р. скасовані, а податкове повідомлення-рішення № 0000414602 від 16.05.2016 р. залишено без змін, та СДПІ з ОВП у м.Дніпропетровську 07.10.2016 р. прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- № 0000374001 – про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 178829157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 89692884 грн. / а.с. 54 том 2/;
- № 0000384001 – про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 11304698 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 5652349 грн. / а.с. 53 том 2/;
- № 0000394001 – про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 998401 грн. / а.с. 56 том 2/
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що рішення податкового органу від  07.10.2016р. з урахуванням заявлених позивачем позовних вимог були предметом оскарження у цій справі / а.с. 4-18 том 1/ та за частиною заявлених позовних вимог судом у цій справі було прийнято рішення, яке набрало законної сили відповідно до  постанови Верховного Суду від 12.09.2018 р. у справі №804/7753/16 / а.с.232-246 том 17/, та з урахуванням цієї ж постанови суду касаційної інстанції предметом повторного розгляду справи є заявлені позивачем позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень:
- № 0000374001 від 07.10.2016 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 178829157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в розмірі 89692884,00 грн.  в повному обсязі;
- № 0000384001 від 07.10.2016 р. про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 11304698,00 грн., із застосуванням штрафної (фінансової)  санкції в розмірі 5652349 грн. 
і саме в такому розмірі та обсязі,  з урахуванням висновків Верховного Суду, які викладені у постанові  від 12.09.2018 р. у справі №804/7753/16, судом першої інстанції здійснювався повторний розгляд цієї справи за результатами якого ним прийнято рішення від 04.06.2020р., яке є предметом апеляційного перегляду, та у такому розмірі та обсязі позивачем під час апеляційного розгляду було уточнено позовні вимоги  шляхом подання заяви про уточнення вимог апеляційної скарги, у якій серед іншого ним було викладено наявні у нього позовні вимоги у цій справі / а.с. 75-77 том 32/.
Отже фактично предметом дослідження під час розгляду цієї справи судом першої інстанції було підтвердження або спростування висновків податкового органу у ході перевірки  щодо  порушення позивачем вимог законодавства та наявності підстав для застосування певно відповідальності за ці порушення, а саме:
- не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів, за яке податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. збільшено суму грошового  зобов`язання з ПДВ на 581311грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі  290656грн.;
- здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності, а саме реалізація продукції (товарів) за ціною, що нижча собівартості, за яке  податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. збільшено суму грошового  зобов`язання з ПДВ на 161961674грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 80980837грн., та податковим повідомленням-рішенням №00003840001 від 07.10.2016р. зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на  817427грн. та застосовано   штрафні санкції у розмірі  408713грн.;
- невірне визначення бази оподаткування щодо послуг отриманих від нерезидента через відсутність дати першої події, за яке податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. збільшено суму грошового  зобов`язання з ПДВ 127678грн. та застосовано штрафні санкції 63839 грн.; 
- формування податкового кредиту протягом перевіряємого періоду по господарським операціям з певними контрагентами, реальність яких не підтверджена  за яке  податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р.  збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 16158494 грн. та застосовано штрафні санкції 8079247грн, та №00003840001 від 07.10.2016р. зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 10487271 грн. та застосовано штрафні  санкції у розмірі  5243636 грн.;
та з урахуванням прийнятого судом першої інстанції рішення 04.06.2020р. у цій справі та доводів апеляційних скарг позивача та відповідача у цій справі, саме у цьому обсязі справа піддягає апеляційному перегляду. 
Щодо висновків податкового органу за результатами перевірки  щодо безпідставного формування податкового кредиту протягом перевіряємого періоду по господарським операціям з певними контрагентами, реальність яких не підтверджена, що є порушенням пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту  192.1, статті 192, статті 201 ПК України, в наслідок чого податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р.  збільшено суму грошового зобов`язання позивача з ПДВ на 16158494 грн. та застосовано штрафні санкції 8079247грн, та податковим повідомленням-рішенням №00003840001 від 07.10.2016р. позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 10487271 грн. та застосовано штрафні  санкції у розмірі  5243636 грн., колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне. 
Відповідно п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит – сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Положеннями п.198.3 ст.198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
При цьому, відповідно до вимог п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Положеннями п. 201.1 ст. 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до ст. 9 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення
Отже, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 р. (далі - Положення), забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.
Під час проведення перевірки податковим органом зроблено висновок, що протягом перевіряємого періоду, а саме  з 01.01.2013р. по 31.12.2014р., що постачальники позивача, з якими останній мав фінансового-господарські відносини, здійснюють операції не обумовлені економічними причинами (цілями ділового характеру), та позивачем реальність проведення господарських операцій  з : TOB «КЛІПТА Україна»,  TOB «ПМТО МОНОЛИТ ИНВЕСТ», TOB «РОСТЕНЕРГО», TOB «АНТРАЦИТ КЕПІТАЛ», TOB «ГАЗУКРАЇНА-2020», ПП «СТАНДАРТ – ПЛЮС», TOB «МИРТЕХ», TOB «ТАНДЕМ ТОРГ ТПК», TOB «ОЛЕУМ ГРУП», TOB «СПЕЦРЕМБУД-05», ПП ВКФ «ДНІПРОБУДРЕМОНТ», TOB «СТЕРЛІНГ ГРУП Україна», TOB «ЕНЕРГОЛІТ»,  TOB «ЕЛЕМЕР УКРАЇНА», протягом перевіряємого періоду не підтверджена, і саме за цих підстав відповідачем прийнятті спірні податкові повідомлення-рішення.
Так під час розгляду справи судом з метою оцінки наслідків господарських операцій з вищезазначеними контрагентами перевірений дійсний рух активів у процесі виконання операцій та здійснений аналіз зв`язку складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності у ході якого встановлено, що дійсно протягом перевіряємого періоду позивачем було укладено низку  договорів із контрагентами постачальниками - TOB «КЛІПТА Україна»,  TOB «ПМТО МОНОЛИТ ИНВЕСТ», TOB «РОСТЕНЕРГО», TOB «АНТРАЦИТ КЕПІТАЛ», TOB «ГАЗУКРАЇНА-2020», ПП «СТАНДАРТ – ПЛЮС», TOB «МИРТЕХ», TOB «ТАНДЕМ ТОРГ ТПК», TOB «ОЛЕУМ ГРУП», TOB «СПЕЦРЕМБУД-05», ПП ВКФ «ДНІПРОБУДРЕМОНТ», TOB «СТЕРЛІНГ ГРУП Україна», TOB «ЕНЕРГОЛІТ»,  TOB «ЕЛЕМЕР УКРАЇНА», щодо постачання ними позивачу товарів - марка, кількість, ціна, умови і терміни поставки яких вказані у договорах та специфікаціях, що є невід`ємними частинами договорів, робіт та послуг,  при цьому на підтвердження реальності здійснення операцій з ними позивачем під час перевірки та суду під час розгляду справи були надані первинні документи – договори із вищезазначеними контрагентами додаткові угоди до них, податкові накладні, які видані постачальниками товарів (робіт, послуг), специфікації, рахунки-фактуру, накладні /а.с.100-124, 128-184, 185-213 том 2, а.с.1-37,  38-119, 120-188, 189-303 том 3,   а.с.1-20, 21-69, 70-197 , 198-206, 207-211, 212-297 том 4, а.с. 1-86, 87-103, 104-106, 107-109, 110-114, 115-125, 126-132,  133-172, 173-183, 184-186, 187-220,  221-229, 230-235, 236-237, 238-243, 244-246, 247-250, 251-254, 255-265 том 5,  а.с. 1-4, 5-40, 41-44, 45-59, 60-63, 64-67, 68, 69-72, 73-74, 75-78, 79-80, 81, 82-83, 84-86, 87-89, 90-91, 93-248, 250-266,  268-284 том 6, а.с. 2-204, 205-279 том 7, а.с.1-178 том 8, а.с.1-45, 46-348 том 9, а.с.1-279 том 10, а.с.1-319 том 11, а.с.1-34, 35-227 том 12,  а.с. 1-107, 108-325 том 13,  а.с.1-220 том 14/
Отже вищенаведене свідчить про те, що  позивачем у справі надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) із контрагентами - TOB «КЛІПТА Україна»,  TOB «ПМТО МОНОЛИТ ИНВЕСТ», TOB «РОСТЕНЕРГО», TOB «АНТРАЦИТ КЕПІТАЛ», TOB «ГАЗУКРАЇНА-2020», ПП «СТАНДАРТ – ПЛЮС», TOB «МИРТЕХ», TOB «ТАНДЕМ ТОРГ ТПК», TOB «ОЛЕУМ ГРУП», TOB «СПЕЦРЕМБУД-05», ПП ВКФ «ДНІПРОБУДРЕМОНТ», TOB «СТЕРЛІНГ ГРУП Україна», TOB «ЕНЕРГОЛІТ»,  TOB «ЕЛЕМЕР УКРАЇНА», та на підтвердження результатів цих договорів надано лише специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки, але ним а ні під час перевірки, а ні під час розгляду цієї справи судом, не було надано доказів щодо підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, а саме доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, отримання послуг, які  є предметом договорів, а також документів, що підтверджують подальше використання позивачем  придбаних у цих контрагентів товарів, робіт та послуг  у власній господарській діяльності.
Щодо наданих позивачем договорів, видаткових та податкових накладних, специфікацій, рахунків-фактур, то колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що вони не є належними і достатніми  доказами фактичного виконання сторонами своїх зобов`язань за договорами, і спірні господарській операції фактично не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з відсутністю документів, які підтверджують реалізацію позивачем  нібито придбаного товару, свідчить про не доведення використання позивачем  у господарській діяльності, тому ці операціє є безтоварними, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку позивача у справі, та підтверджує факт безпідставного формування платником податків податкового кредиту у спірних періодах з урахуванням сум ПДВ, який сплачений у вартості отриманих від цих контрагентів товарах, роботах та послугах. .
Такий висновок узгоджується із правовою позицією, яка висловлена Верховним судом України у постанові від 22.09.2015р. у справі № 826/16369/13-а .
Щодо відсутності реального характеру господарської операції з ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» то з огляду на наявний вирок Червонозаводського районного суду м. Харкова   від 09.04.2015р. у кримінальній справі №646/3810/15-к відносно директора ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» - ОСОБА_1 ,  по обвинуваченню у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст.205 КК України, який набрав законної сили і яким встановлено, що останній будучи лише формально учасником та директором товариства виконував функції, покладені на нього згідно статуту підприємства, не вчиняв дій щодо управління ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», не приймав участі у фінансово-господарській діяльності цього підприємства та не отримував від неї прибутку, та зазначено, що фактичне підприємство використовувалося групою осіб, для здійснення незаконної діяльності, а саме привласнення незаконно отриманих грошових коштів, а саме цією особою підписано договори із позивачем у справі протягом перевіряємого періоду. 
Тому первинні документи, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт та послуг, а тому віднесення   відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними, що в свою чергу приводить до висновку, що оскільки фіктивність господарської діяльність щодо директора ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» ОСОБА_1 встановлена вироком суду, що набрав законної сили, вся діяльність вказаного підприємства визнається фіктивною незалежно від періоду здійснення такої господарської діяльності на посаді директора вказаного підприємства.
Такий висновок узгоджується із правовою позицією Верховного суду України, яка висловлена ним у постанові  від 22.03.2016р. у справі № 21-2927а15.
Приймаючи до уваги вищенаведене колегія суддів вважає, що зроблений податковим органом за результатами перевірки висновок щодо безпідставного формування податкового кредиту протягом перевіряємого періоду по господарським операціям з певними контрагентами, реальність яких не підтверджена знайшов своє підтвердження під час розгляду цієї справи, що у свою чергу свідчить про обґрунтованість  прийнятих відповідачем у справі податкового повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання позивача з ПДВ на 16158494 грн. та застосовування штрафних санкцій у розмірі 8079247грн, та податкового повідомленням-рішенням №00003840001 від 07.10.2016р., яким  зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 10487271 грн. та застосовано штрафні  санкції у розмірі  5243636 грн., що свідчить про відсутність підстав для скасування у цій частині прийнятих податковим органом рішень та про необґрунтованість та безпідставність цієї частини позовних вимог ПАТ «ДМК». 
Перевіряючи  правомірність висновку податкового органу щодо здійснення позивачем у справі протягом перевіряємого періоду  операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності, а саме реалізація продукції (товарів) за ціною, що нижча собівартості, за яке  податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. збільшено суму грошового  зобов`язання з ПДВ на 161961674грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 80980837грн., та податковим повідомленням-рішенням №00003840001 від 07.10.2016р. зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на  817427грн. та застосовано   штрафні санкції у розмірі  408713грн., колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне. 
Як вбачається з наданої суду та долученої до матеріалів цієї справи копії акту перевірки /а.с. 29-230 том 1/  податковим органом у ході перевірки встановлено, що позивач впродовж перевіряємого періоду здійснював  реалізацію  продукції власного виробництва за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбулись  зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва, тому на думку відповідача проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.
При цьому відповідачем зроблено висновок, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації не є витратами, які пов`язанні із веденням господарської діяльності, тому відповідно і ПДВ нарахований при їх придбанні, не може бути пов`язаний із веденням господарської діяльності (здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, та до зростання власного капіталу та відповідно не пов`язане із господарською діяльністю), і у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які в подальшому використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю, то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання.
Незважаючи на вищенаведений висновок, який зазначено відповідачем у акті перевірки, ним не було зазначено а ні у акті перевірки, а ні у письмових поясненнях наданих  під час розгляду цієї справи судом, які саме норми чинного законодавства порушені позивачем, та не зазначено які саме норми чинного законодавства України забороняли вважати перевищення собівартості над доходами від реалізації витратами та відносили таке перевищення до витрат не пов`язаних із веденням господарської діяльності.
Натомість колегія суддів, перевіряючи  правильність прийнятого судом першої інстанції рішення у цій частині заявлених ПАТ «ДМК»  позовних вимоги, вважає за необхідне зазначити наступне. 
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об`єкта оподаткування позивач, як платник податку на прибуток, використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (п. 44.2 ст. 44 ПК України), при цьому витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом III ПК України (п.п. 138.2 ст. 138 ПКУ), і це не заперечувалось відповідачем а ні під час перевірки а ні під час розгляду справи судом як і не було у податкового органу будь-яких зауважень під час проведення перевірки щодо обсягу та порядку формування доходу від реалізації позивачем продукції  протягом перевіряємого періоду. . 
З урахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що обсяг реалізованої продукції власного виробництва ПАТ «ДМКД» в обов`язковому порядку потрапляє до складу доходів відповідно до норм ПК України.
Щодо посилань відповідача на положення абз. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, яким   визначено, якщо у подальшому товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, що не пов`язанні з веденням господарської діяльності то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами, то колегія суддів не може визнати це посилання як підтвердження висновку про встановлення такого порушення з огляду на те, що відповідачем у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень у акті перевірки не визначено за якими саме товарами, на яку вартість, за якими первинними документами, позивач як платник податку повинен нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування , визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України і у цій частині відповідачем не надано доказів під час розгляду судом цієї справи. 
Стосовно тверджень відповідача на обґрунтування правомірності висновків перевірки у цій частині та правомірності прийнятих за цими висновками податкових-повідомлень рішень, які є предметом оскарження, на те, що реалізація продукції нижче собівартості не відповідає поняттю «господарська діяльність», у зв`язку з чим здійснені позивачем операції з такої реалізації вчинені останнім не з метою ведення господарської діяльності, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне. 
Аналіз положень ст. 3 Господарського кодексу України дає можливість зробити висновок про те, що під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність, і така діяльність, яка здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва підприємцями.
Статтею 42 Господарського кодексу України підприємництво визначено як безпосередня, самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюється фізичними та юридичними особами зареєстрованими як суб`єкти підприємницької діяльності у порядку, встановленому законодавством.
Так під час розгляду цієї справи встановлено, що позивач у справі є одним з найбільших підприємств гірничо-металургійного комплексу України, що входить до числа провідних металургійних комбінатів країни за обсягом виробництва та реалізації металопродукції і єдиним виробником в Україні шпунтованих стінок типу Ларсен, які використовуються в будівельних та гідравлічних спорудах, токопровідних рейок для метрополітенів і розчинів для видалення гальваничного покриття, які застосовуються на алюмінієвих заводах, з метою забезпечення  здійснення такого виду господарської діяльності на підприємстві працюють висококваліфіковані працівники та фактично з огляду на кількість штатних працівників, що працюють на підприємстві, ПАТ «ДМК» єодним з містообразуючих підприємств м. Дніпродзержинськ (зараз м. Камянське), з урахуванням попиту на сталеву продукцію, який протягом перевіряємого періоду  значно коливався, що призводило до зміни ціни на цю продукцію у 2013-2014 роках, позивач з урахуванням економічної ситуації у державі, яка склалась у 2013-2014рр. через збройний конфлікт на сході держави, який значно ускладнив позивачу реалізацію металопродукції  через введені заборони з огляду на те, що основним покупцем цієї продукції були підприємства РФ, позивач через необхідність сплачувати заробітну плату працівникам, обов`язкові платежі та податки до бюджету, порушення строків сплати яких веде до багатомільйонних штрафних санкцій,  був змушений здійснювати реалізацію продукції за ціною що склалась на ринку і ця ціна дійсно була нижче собівартості виготовленої продукції.
Крім цього під час розгляду справи встановлено, що за результатами фінансового-господарської діяльності у 2014р. позивач у справі отримав прибуток від власної господарської діяльності і ці обставини не були спростовані відповідачем, натомість у акті перевірки відповідачем зазначено про отримання позивачем доходів від реалізації продукції власного виробництва та у акті перевірки відсутні будь-які посилання на те, що податковим органом під час проведення перевірки встановлено факти реалізації ПАТ «ДМК»» протягом перевіряємого періоду продукції власного виробництва за цінами нижчими ніж ринкові ціни, як і не було встановлено у ході перевірки встановлено порушень позивачем трансфертного ціноутворення у період з 01.09.2013р. по 31.12.2014р., при цьому у ході перевірки встановлено та відображено у акті перевірки , що певні операції позивача з реалізації продукції власного виробництва були не лише доходними, а й прибутковими / додатки №5.2.1,5.2.2. до акту перевірки/   
Щодо тверджень відповідача про відсутність у даному випадку у позивача ділової мети у сенсі розумної економічної причини для реалізації товару власного виробництва за ціною нижчою собівартості, то з огляду на те, що розумна економічна причина (ділова мета) це причина, що може існувати лише за умови, що платник податків має намір отримати економічний ефект у результаті господарської діяльності, при цьому під економічним ефектом, виходячи загального розуміння економічної діяльності з огляду на те, що норми ПК України не містять визначення поняття економічний ефект, слід розуміти приріст (збереження) активів платника податку та або їх вартості, та створення умов для такого приросту в майбутньому, то колегія суддів не може прийняти ці твердження до уваги з огляду на те, що позивач під час здійснення  власної господарської діяльності мав на меті отримання прибутку та вчиняв усі залежні від нього дії спрямовані на отримання економічного ефекту, у тому числі впроваджував масштабне переоснащення, реконструкцію та оновлення технологічного циклу виробництва та розбудову комбінату, тобто вчиняв дії для створення умов для отримання економічного ефекту від господарської діяльності у вигляді отримання прибутку та приросту активів у майбутньому, що і було ним досягнуто станом на кінець 2014р., що підтверджується поданими ним деклараціями з податку на прибуток за 2013 та 2014рр. 
Підсумовуючи вищенаведене колегія суддів враховуючи, що позивач у справі, виготовив і реалізував власну продукцію, тому ця діяльність і є господарською, а одержання прибутку це лише мета такої діяльності, яка не завжди досягається, через наявність певних обставин, які склались незалежно від волевиявлення позивача у справі отримати прибуток від власної  господарської діяльності, і не отримання підприємством прибутку від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана із господарською діяльністю підприємства, бо під час здійснення господарської операції завжди існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від неї, а щодо ефективності використання платником податків власного капіталу то цей критерій відображає ступіть вмілості ведення суб`єктом господарювання господарської діяльності, отже недосягнення мети щодо отримання прибутку  від певної господарської операції не може вважатись порушенням законодавства, бо збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визнання діяльності як негосподарської і неотримання доходу  від певної господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана із господарською діяльність платника податків. 
Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, яка висловлена ним у постанові від 31.07.2018р. провадження №К/9901/4260/18 , від 03.04.2018р. провадження №/9901/4495/17.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що висновки податкового органу за результатами перевірки про здійснення позивачем у справі протягом перевіряємого періоду  операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності, а саме реалізація продукції (товарів) за ціною, що нижча собівартості, та про порушення позивачем положень абз. г) п. 198.5 ст. 198 ПК України не знайшов свого підтвердження під час розгляду справи, що свідчить про те, що відповідачем, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України не було доведено правомірності прийнятих ним рішень щодо визнання зобов`язань позивача за це порушення, а саме  податкового повідомлення-рішення №00003740001 від 07.10.2016р. в частині збільшення суми грошового  зобов`язання з ПДВ на 161961674грн. та застосування  штрафних санкцій у розмірі 80980837грн., та податкового повідомленням-рішенням №00003840001 від 07.10.2016р. в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на  817427грн. та застосування  штрафних санкції у розмірі  408713грн., що у свою чергу є підставою для визнання протиправними та скасування таких рішень відповідача, тому заявлені у цій частині позовні вимоги ПАТ «ДМК» є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Щодо висновків податкового органу про відсутність перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях (не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів), що є порушенням п. 189.1 ст. 189, абз. «а» п. 198.5 ст. 198, п. 199.2, абз. 2 п. 199.4 ст. 199 ПК України, яке призвело до заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2013р. в сумі 581311 грн., необхідно зазначити наступне.  
Під час розгляду цієї справи судом встановлено, що  з метою  реалізації проекту спільного впровадження «Реконструкція ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» на основі спорудження двох сортових МНЛЗ та двох установок піч-ковш» (далі– СВ)   та згідно зі статтею 6 Кіотського протоколу до Рамкової конвенції ООН про зміну клімату Держекоінвестагентство уповноважує ПАТ «ДМКД» або будь-якою іншого наступного легітимного власника проекту СВ в діях, що ведуть до передачі одиниць скорочення викидів (далі - ОСВ), які буде отримано в результаті здійснення проекту.
Та у подальшому позивач у справі, за зовнішньоекономічною угодою продає об`єм одиниць скорочення викидів (далі - квоти), які висвободилися внаслідок певних заходів по використанню механізму загального впровадження, передбаченого Кіотським протоколом.
При цьому необхідно зазначити, що суть торгівлі квотами зводиться до того, що при продажі квот підприємство може отримати фінансування під проекти, які скорочують емісію шкідливих газів, але з боку контролюючих органів, зокрема відповідачем у справі, при проведенні планової документальної перевірки ПАТ «ДМК» за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. зроблений перерахунок частини використання сплаченого (нарахованого) податку (ПДВ) під час придбання або виготовлення необоротних активів, використовуваних в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях (ст. 199 ПКУ), і неоподатковуваною операцією у даному випадку на думку податкового органу є продаж квот, які не були придбані або виготовлені ПАТ «ДМК», а виділені державою для здійснення реалізації проектів, тому відповідачем на підставі п. «а» ст. 198.5 , ст. 199 Податкового кодексу України податковим повідомленням рішенням №0000374001 від 07.10.2016р. донараховано позивачу податкове зобов`язання з ПДВ у розмірі 581311 грн. та застосовано штрафні (фінансові санкції) у розмірі 290656 грн. 
Так, положеннями п. «а» ст. 198.5 ПК України передбачено, що у разі якщо платник податків починає використовувати товари (послуги), необоротні активи в операціях, які не є об`єктом оподаткування, то платник податків зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту.
Відповідно до ст. 199 ПК України у разі часткового використання придбаних товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях, а частково в неоподатковуваних, платник податків має право віднести до податкового кредиту ту частку сплаченого (нарахованого) податку при їх придбанні або виготовленні, яка відповідає частині використання таких товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях. 
Але колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що застосуванню положень ст. 199 ПК України  у даному випадку перешкоджає відсутність у податкового органу показників необхідних для здійснення перерахунку, а саме переліку товарів/робіт, необоротних активів, в розрізі складових частин з первинними документами на придбання, на підставі якого може робиться такий перерахунок, оскільки постачання устаткування, товарно-матеріальних цінностей,  робіт/послуг для  реалізації проекту спільного впровадження «Реконструкція ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» на основі спорудження двох сортових МНЛЗ та двох установок піч-ковш»  більшою мірою здійснювались до введення в дію ПК України, і велика частина вартості необоротних активів сформована за рахунок імпорту, під час придбання якого ПДВ не сплачувався постачальнику, а був сплачений у складі митних платежів.
Положеннями ст. 196 ПК України визначено перелік операції, які не є об`єктом оподаткування, і у цьому переліку відсутні  і у цьому переліку  відсутні операції стосовно  реалізації (продажу) одиниць скорочення викидів (квоти).
Враховуючи вищенаведені обставини та норми чинного податкового законодавств колегія суддів вважає, що відповідачем у справі безпідставно до спірних відносин застосовано положення п. «а» ст. 198.5 ПК України, а посилання відповідача на положення п. 186.3 ст. 186 ПК України не можуть бути прийняті судом до уваги з огляду на те, що цією нормою податкового законодавства врегульовано питання визначення місця постачання товарів (робіт та послуг), а не питання визначення об`єкту оподаткування.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що висновок податкового органу про відсутність перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях (не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів), що є порушенням п. 189.1 ст. 189, абз. «а» п. 198.5 ст. 198, п. 199.2, абз. 2 п. 199.4 ст. 199 ПК України, яке призвело до заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2013р. в сумі 581311 грн. є безпідставним та не знайшов свого підтвердження під час розгляду цієї справи судом, що свідчить про протиправність прийнятого відповідачем у справі податкового повідомлення-рішення №0000374001 від 07.10.2016р. в частині донарахування за таке порушення позивачу податкового зобов`язання у розмірі 581311грн. та необґрунтоване застосування штрафних санкцій у розмірі  290656грн.,  що у свою чергу є підставою для визнання протиправним та скасування у цій частині рішення відповідача, тому заявлені у цій частині позовні вимоги ПАТ «ДМК» є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Стосовно висновків податкового органу за результатами перевірки щодо невірного  визначення позивачем бази оподаткування щодо послуг отриманих від нерезидента через відсутність дати першої події, що призвело до заниження суми податкового зобов`язання з ПДВ у загальному розмірі на 127678 грн., у тому числі у вересні 2013р. на 220грн. та у жовтні 2013р. на 124858грн., за яке податковим повідомленням-рішенням №00003740001 від 07.10.2016р. збільшено суму грошового  зобов`язання позивача з ПДВ на 127678грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 63839 грн., необхідно зазначити наступне. 
У судовому засіданні під час розгляду цієї справи встановлено, що 29.03.2012р. між позивачем та компанією нерезидентом «Revas Technologies Spa» (Італія) укладено контракт №12-0700-12/12, умовами якого, серед іншого передбачено, що «Revas Technologies Spa» (Італія) (нерезидент) надаються (здійснюються) послуги з нагляду за монтажем та пуско-налагодженню та навчанню персоналу.
На виконання умов вищезазначеного контракту компанією «Revas Technologies Spa» (Італія) надано визначені умовами контракту послуги, які були отримані позивачем у справі та використані у власній господарській діяльності, про що складено акти приймання виконаних послуг від 26.09.2013 р. на суму 18750 Євро та 41250 Євро. /а.с. 93 том 1/
За результатами перевірки податковий орган, у акті  перевірки, зазначив, що ПАТ «ДМК» при визначенні суми податкових зобов`язань по факту оформлення актів приймання виконаних послуг від 26.09.2013 р.  від Компанії «Rеvas Technologies Spa» (Італія)  за контрактом контракт № 12-0700-12/12 від 29.03.2012р. в розмірі 18 750,00 Євро та 41 250,00 Євро, повинен був обрахувати базу оподаткування для визначення суми податкових зобов`язань виходячи із курсу, що діяв на 26.09.2013 року (курс НБУ 10,793747), оскільки акти приймання виконаних робіт хоча і були складені 6 червня і 1 серпня 2013 р., проте підписані сторонами були саме 26.09.2013р.
Згідно з п. 208.2 ст. 208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з п. 190.2 ст. 190 ПК України, якаю передбачено, що базою оподаткування по таких операціях є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням  податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства, і така вартість переховуються в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов`язань.
При цьому отримувач послуг платник податку у порядку, визначеному ст. 201 ПК України, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.
Судом під час розгляду цієї справи встановлено, що податкова накладна в даному випадку виписана постачальником послуг 26.09.2013р., і відповідачем донараховано позивачу грошові зобов`язання з ПДВ в розмірі 127678грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 63839 грн.,  через  невизнанням ним цієї податкової накладної, яка виписана на суму, що є меншою ніж реальна вартість наданих послуг та в обґрунтування такого висновку відповідач посилається на порушення порядку і форми складення податкових накладних.
Відповідно до положень п.201.10 статті 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Враховуючи, що податкова накладна виписана постачальником послуг - Компанією «Rеvas Technologies Spa» (Італія), прийнята та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач у справі з огляду на положення п. 201.10 ст. 201 ПК України мав право на нарахування сум податку за цією податковою накладною до податкового кредиту, тому відповідачем у справі безпідставно за результатами проведеної перевірки нараховано позивачу податкові зобов`язання та застосовані штрафні санкцій за результатами господарської діяльності з  «Revas Technologies Spa» (Італія) за  контрактом №12-0700-12/12 від 29.03.2012р. 
Також колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що під час з`ясування правильності визначення податковим органом розміру штрафних (фінансових санкцій)  по податковому повідомленню-рішенню  № 0000374001 від 07.10.2016р. / а.с. 54 том 2/ у судовому засіданні 04.06.2020р., під час розгляду цієї справи судом першої інстанції,  представники відповідача визнали, що під час розрахунку суми штрафної санкції та грошового зобов`язання позивача з ПДВ по цьому рішенню виникла технічна арифметична помилка внаслідок якої суму штрафної санкції та суму грошового зобов`язання завищено на 278305,58 грн.
Оцінюючи усі докази, які були досліджені судом під час розгляду цієї справи у їх сукупності, та  приймаючи до уваги норми чинного законодавства, яке регулює спірні відносини, що виникли між сторонами у цій справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду справи зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у цій справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, що відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасувати такого рішення суду, тому апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та ПАТ «ДМК» необхідно  задовольнити частково, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 04.06.2020р. у цій справі №804/7753/16  і прийняття нового рішення суду, яким позовні вимоги  задовольнити частково, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення прийняті 07.10.2016р. Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС: 
-          №0000374001 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 162670663грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 81335332грн.; 
-          №0000384001 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 817427грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 408713грн., 
та відмовити у задоволенні решти позовних вимог. 
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 310, 315, 317, 321, 322 КАС України, суд, - 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційні   скарги - Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат»    – задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 04.06.2020р. у справі №804/7753/16 –  скасувати. 
Позовні вимоги  задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення прийняті 07.10.2016р. Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС: 
-          №0000374001 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 162670663грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 81335332грн.; 
    -          №0000384001 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 817427грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 408713грн., 
В задоволенні решти позовних вимог - відмовити. 
Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки встановлені ст. 329, 331 КАС України.
                    Повний текст постанови виготовлено та підписано 20.09.2021р.     
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко