ПОСТАНОВА
Іменем України

08 липня 2021 року 
Київ
справа №816/1447/18
адміністративне провадження №К/9901/150/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року (суддя Костенко Г.В.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2018 року (головуючий суддя Чалий І.С., судді: П`янова Я.В., Калитка О.М.) у справі №816/1447/18 за позовом Приватного підприємства «Агромаш» до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство «Агромаш» (надалі - позивач, підприємство, платник податків) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 8 лютого 2018 року №0001401401 та №0001411401.
Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю і безпідставністю висновків контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства щодо заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду у сумі за листопад 2015 року в сумі 55964 грн та за грудень 2015 року в сумі 153879 грн, а також порушення вимог податкового законодавства щодо використання не за цільовим призначенням пільгу з податку на додану вартість - код пільги 14010160 "Суми ПДВ, що залишаються у розпорядженні сільгосппідприємства згідно  статті 209 Податкового кодексу України» в сумі 6179746,23 грн. 
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2018 року, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 8 лютого 2018 року № 0001401401 та № 0001411401.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що підприємством    правомірно із спеціального рахунку сільськогосподарського підприємства здійснено виплати в сумі 6179746,23 грн, оскільки відповідна оплата направлена на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення для виробничих цілей сільськогосподарського виробника. Факт виробничого призначення зерноочисно-сушильного пункту (Елеватора на 12400 тон) для виробничих цілей позивача, як сільгоспвиробника підтверджується фактом використання даного елеватора в господарській діяльності з моменту його введення в експлуатацію, що встановлено в ході перевірки та відображено в акті перевірки.  Крім того, зазначено, що легковий автомобіль Range Rover Evogue та запчастини на нього придбавались з метою використання  головним бухгалтером та директором для виконання посадових обов`язків та для внутрішньогосподарського переміщення матеріальних цінностей, тобто з метою забезпечення виробництва сільгоспродукції.
Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2018 року і прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги (з урахуванням додаткових пояснень) відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права. Вказує на неврахування судами використання позивачем пільги з податку на додану вартість не за цільовим призначенням. Зазначає, що позивачем безпідставно віднесено до податкового кредиту з податку на додану вартість суму податку від вартості придбаного легкового автомобіля, оскільки він не використовувався в межах здійснення господарської діяльності, зокрема, у виробництві сільськогосподарської продукції. Вважає, що сума податку на додану вартість з вартості придбаного легкового автомобіля має бути включена до загальної, а не скороченої декларації з податку на додану вартість. Зауважує, що спрямування коштів підприємства з окремого рахунку в загальній сумі 6  179  746,23 грн на проведення попередньої оплати за монтажні роботи та обладнання для будівництва елеватора є нецільовим використанням акумульованих коштів, оскільки в силу приписів пунктів 209.7 та 209.17 статті 209 Податкового кодексу України вирішальне значення для використання акумульованих коштів має саме власне походження зернових та технічних культур, які є предметом операції (зберігання), але у даному випадку зерно та технічні культури придбавались у інших суб`єктів господарювання.
Позивачем 28 січня 2019 року надано до суду відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність та обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу залишити без задоволення. 
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку податкового та валютного законодавства за період з 1 січня 2015 року по 30 червня 2017 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період часу з 1 січня 2011 року по 30 червня 2017 року, за результатами якої складено акт від 17 січня 2018 року №58/16-31-14-01-10/30346301 (надалі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 8 лютого 2018 року № 0001411401, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) з податку на додану вартість у розмірі 7724682,79 грн та №0001401401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 267670 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 214136 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 53534 грн.
За результатами розгляду адміністративної скарги ДФС України було прийнято рішення від 18 квітня 2018 року № 13445/6/94-99-11-01-01-25, яким залишено без змін прийняті податкові повідомлення-рішення, а скаргу підприємства залишено без задоволення.
Перевіркою встановлено порушення підприємством вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187,  пункту  198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пунктів 209.2,    209.7, підпунктів 209.15.1, 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства та/або спрямовується на спеціальний рахунок (Декларації спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства) в сумі 214136 грн; пункту 209.2, підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті  209 Податкового кодексу України та пункту 3 Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість па спеціальних рахунках, відкритих у банках, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12 січня 2011 року №11, в наслідок чого підприємством використано не за цільовим призначенням пільгу з  податку на додану вартість, код пільги 14010160 "Суми ПДВ, що залишаються у розпорядженні сільгосппідприємства згідно  статті 209 Податкового кодексу України» в сумі 6179746,23 грн.
Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 8 лютого 2018 року №0001401401 слугували висновки контролюючого органу про заниження підприємством суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду у зв`язку з віднесенням до складу податкового кредиту податкової декларації щодо спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість суму податку від вартості придбаного у Товариства з обмеженою відповідальністю «Аеліта преміум» легкового автомобіля (та комплектуючих до нього), який не призначений для безпосереднього використання в межах здійснення сільськогосподарського виробництва, а тому, сума податку на додану вартість щодо їх придбання неправомірно врахована при заповненні податкової декларації з податку на додану вартість (спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства).
Перевіркою встановлено, що господарська операція щодо придбання транспортного засобу Range Rover Evoque   відображена підприємством відповідними  бухгалтерськими проводками та зазначений автомобіль було віднесено до «Основних засобів», а саме до виробничих основних засобів. Факт реальності господарської операції щодо придбання такого автомобіля контролюючим органом під сумнів не ставиться та засвідчена належними документами, завірені копії яких долучені до матеріалів справи.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що підприємство є суб`єктом господарювання, який є сільськогосподарським товаровиробником, у якого частка сільськогосподарського товаровиробництва перевищувала 75 відсотків, що підтверджується довідкою податкового органу. 
На підтвердження експлуатації автомобіля підприємством в рамках господарської діяльності надано наказ по підприємству від 17 грудня 2015 року №54/1 «Про використання службового автомобіля», за яким автомобіль повинен використовуватися в виробничих цілях співробітниками підприємства (директором, головним бухгалтером, заступником головного бухгалтера) у тому числі для вирішення загальних питань підприємства. Відповідно до наказу від 1 березня 2016 року № 4/1 «Про тимчасову комісію по контролю за проведенням весняно-польових робіт», крім іншого, визначено закріплення за комісією службових автомобілів, у тому числі Range Rover Evoque, державний номер НОМЕР_1 - за відповідальною особою, а саме головним бухгалтером ОСОБА_1 . Відповідне закріплення транспортного засобу здійснено і на виконання наказу від 1 липня 2016 року № 34/3 «Про тимчасову комісію по контролю по збиранню врожаю та проведенням осінньо-польових робіт». 
З урахуванням місця знаходження орендованих земельних ділянок, контори, складських приміщень, місця зберігання автотранспорту та паливно-мастильних матеріалів, комплексу по сушінню та очистки зерна, посадові особи підприємства, зокрема директор та головний бухгалтер мають переміщуватися с. Вакулиха, вул. Шевченка 16, де знаходиться адміністративна будівля (контора) та складські приміщення, до с. Михайлівка, вул. Виробнича 3, де знаходиться комплекс по сушінню, очистці зерна та складські приміщення, автоколона, до с. Грякове, вул. Будьонного 34, де знаходяться складські приміщення та автоколона. У тому числі, в межах відповідних сільських рад, оскільки на відповідних територіях знаходяться орендовані земельні ділянки, які використовуються для вирощування сільськогосподарських культур. Відстань між структурними виробничими відділками підприємства складає близько 35 км.
На підтвердження використання зазначеного автомобіля позивачем надано накладні на видачу товарно-матеріальних цінностей.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що дохід підприємства в 2015 році складав 119518099 грн. При цьому, вартість сільськогосподарських товарів/послуг, реалізованих позивачем в 2015 році у загальній вартості усіх товарів/послуг складала 119431957 грн, що    становить 99,93 % питомої ваги. Вартість товарів/послуг, реалізованих підприємством в 2015 році, які не пов`язані із виготовленням с/г продукції у загальній вартості усіх товарів/послуг складала 86142 грн, що становить 0,07% питомої ваги. Розрахунок валового доходу, питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг, реалізованих підприємством та питомої ваги вартості не пов`язані із виготовленням с/г продукції за 2015 рік підтверджується бухгалтерською довідкою та додатком № 9 до податкової декларації податку на додану вартість.
Дохід підприємства в 2016 році складав, 78333392 грн. При цьому, вартість сільськогосподарських товарів/послуг, реалізованих позивачем в 2016 році у загальній вартості усіх товарів/послуг складала 78078502 грн, що    становить 99,67 % питомої ваги. Вартість товарів/послуг, реалізованих підприємством в 2016 році, які не пов`язані із виготовленням с/г продукції у загальній вартості усіх товарів/послуг складала 254890 грн, що    становить 0,33 % питомої ваги. Розрахунок валового доходу, питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг, реалізованих підприємством та питомої ваги вартості не пов`язані із виготовленням с/г продукції за 2016 рік підтверджується бухгалтерською довідкою та додатком № 9 до податкової декларації податку на додану вартість. 
Дохід, отриманий підприємством в грудні 2015 року, протягом 2016 року був обумовлений реалізацією товарів/послуг, які не пов`язані із виготовленням с/г продукції, а саме: за 2015 рік - 2339 грн. автопослуги, 20825 грн послуги автонавантажувача, 41210 грн послуги їдальні (харчування працівників підприємства), 9107 грн послуги з постачання води (пайовикам та працівникам підприємства), 5254 грн реалізація вживаних будматеріалів (шифер, батареї, брус), 4200 грн виробничі запаси, 3206 грн лом свинцю (утилізація АКБ); за 2016 рік - 1963 грн автопослуги, 7443 грн придбання путівки робітнику підприємства, 51767 грн послуги їдальні (харчування працівників підприємства), 13111 грн послуги з постачання води (пайовикам та працівникам підприємства), 6900 грн реалізація вживаних будматеріалів (шифер, батареї, брус),    3206 грн лом свинцю (утилізація АКБ), 170500 грн реалізація необоротних активів (зернозбиральний комбайн).
Судами встановлено, що сам факт придбання автомобіля Range Rover Evoque та в подальшому постановка на облік в органах МРЕВ 17 грудня 2015 року та віднесення автомобіля до основних засобів платника податків, жодним чином не вплинуло на формування питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг, реалізованих позивачем в грудня 2015 року та протягом 2016 року, а отримані доходи позивача в грудні 2015 року та протягом 2016 року не пов`язані з використанням автомобіля Range Rover Evoque при здійснені іншої діяльності, не пов`язаної із здійсненням виробництва сільськогосподарської продукції.
Автомобіль та запчастини на нього використовувалися підприємством для забезпечення діяльності підприємства, як сільськогосподарського виробника - суб`єкта спеціального режиму оподаткування, основним і безпосереднім видом якої є виробництво сільськогосподарської продукції.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також з урахуванням меж касаційного перегляду справи, визначених  статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту  198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статі 198 Податкового кодексу України).
Стаття 209 Податкового кодексу України (втратила чинність з 1 січня 2017 року) врегульовувала питання перебування платників податків на спеціальному режимі діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства.
Згідно з пунктом 209.1 статті 209 Податкового кодексу України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.
Абзаци перший та другий пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України визначають, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до змін внесених  Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності 1 січня 2016 року (далі - Закон № 909-VIII) пункт 209.2 статті  209 Податкового кодексу України викладено наступним чином: «Позитивна різниця між сумою податкових зобов`язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена:  а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків; в) за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків».
Сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1-24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб`єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником (пункт 209.7 статті 209 Податкового кодексу України).
Підпункт 209.15.1 пункту 209.15 статті  209 Податкового кодексу України визначає виробничі фактори, за рахунок яких сільськогосподарське підприємство як суб`єкт спеціального режиму формує податковий кредит.
Так, для цілей зазначеної статті застосовуються такі терміни: виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит: а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.
У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів;
У разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання
З 1 січня 2016 року згідно із змінами, внесеними  Законом № 909-VIII, абзаци третій та четвертий пункту 209.15.1 пункту 209.15 статті  209 Податкового кодексу України викладені наступним чином: «У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.
У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва зернових культур і технічних культур, та/або частково для виробництва продукції тваринництва, та/або частково для інших сільськогосподарських товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.»
Відображення сільськогосподарським підприємством господарських операцій в податковій звітності з податку на додану вартість регламентовано Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966 (далі - Порядок №966).
Пунктом 5 розділу 1 Порядку №966 встановлено, що платники податку, які згідно зі статтею 209 розділу V Кодексу застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, крім декларації 0110, подають податкову декларацію з позначкою "0121"/"0122"/"0123" (далі - декларація 0121-0123), яка є невід`ємною частиною звітності за відповідний звітний період. До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціального режиму, установленого указаною статтею.
Аналогічні положення закріплені у пунктах 4, 5 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21.
Зміст наведених податкових норм, які діяли на час виникнення спірних відносин, незалежно від внесених протягом спірного періоду змін, свідчить, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства.
З аналізу наведеного слідує, що при визначенні напряму декларування сум податку на додану вартість визначальним є саме безпосереднє використання придбаних товарів/послуг чи основних засобів у виробництві сільськогосподарської продукції.
Сільськогосподарський виробник з метою отримання преференцій, встановлених пунктом 209.2 статті 209 Податкового кодексу України, може формувати податковий кредит лише за рахунок виробничих факторів, перелічених у підпункті 209.15.1 пункту 209.15 статті  209 Податкового кодексу України. При цьому такі товари/послуги та основні фонди повинні придбаватися/споруджуватися сільськогосподарським підприємством саме з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.
Легковий автомобіль та запчастини на нього не є сільськогосподарською технікою (технічні засоби, призначені для підвищення продуктивності праці в сільському господарстві шляхом механізації і автоматизації окремих операцій або технологічних процесів) та не призначений для безпосереднього використання у виготовленні сільськогосподарської продукції, а відтак зарахування сплачених у ціні його придбання сум податку на додану вартість до спеціальної декларації сільськогосподарського виробника    суперечить приписам підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України. Аналогічний підхід до застосування положень  статті 209 Податкового кодексу України  в частині не можливості віднесення такої техніки до виробничих факторів викладено і в постанові Верховного Суду від 4 червня 2019 року у справі № 818/2186/14 та від 18 лютого 2021 року у справі №816/1006/17.
Враховуючи викладене, суми податку на додану вартість, сплачені при придбанні автомобілю Range Rover Evoque та його комплектуючих помилково були зараховані позивачем до спеціальної податкової декларації з податку на додану вартість на підставі приписів  статті 209 Податкового кодексу України. Відтак, висновки контролюючого органу про заниження позивачем податку на додану вартість в сумі 214  136 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку на додану вартість у розмірі 53  534 грн за наслідками описаного вище порушення є правильними, та суди першої та апеляційної інстанцій дійшли помилкового висновку про задоволення позовних вимог в цій частині.
Ураховуючи наведене, Верховний Суд дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення від 8 лютого 2018 року №0001401401.
Водночас, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що надані послуги по розробці робочого проекту «Елеватор ємністю 9900 тон в с. Михайлівка Карлівського району Полтавської області, згідно ДБН.2.21-3-2012 «Склад та зміст проектної документації на будівництво», придбання обладнання та виконання підрядних робіт за відповідними договорами безпосередньо пов`язані з виготовленням сільськогосподарської продукції та правомірно включені підприємством до складу податкового кредиту відповідного періоду.
Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 8 лютого 2018 року № 0001411401 слугували висновки контролюючого органу    про порушення вимог податкового законодавства щодо використання не за цільовим призначенням пільги з податку на додану вартість - код пільги 14010160 «Суми ПДВ, що залишаються у розпорядженні сільгосппідприємства згідно  статті 209 Податкового кодексу України» в сумі 6179746,23 грн.
Актом перевірки встановлено, що підприємством    задекларовано позитивне значення різниці між сумою податного зобов`язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість по спеціальній (скороченій) декларації у сумі 18180422 грн, в тому числі яка спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування на суму 17676567 грн.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що основними видами господарської діяльності підприємства, сільськогосподарського виробника за КВЕД є 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 46.21. Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном. Насінням і кормами для тварин, 10.61. Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, 36.00. Забір очищення та постачання води, 01.61. Допоміжна діяльність у рослинництві, 01.46. Розведення свиней, що підтверджується довідкою з відділу статистики.
Позивачем на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Варіант Агро Буд» із спеціального рахунку були перераховано кошти в сумі 3086967,73 грн, направлених на набуття обладнання, а на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІВП «Елмаш» із спеціального рахунку були перераховано кошти в сумі 3092778,50 грн. направлених на оплату будівельно-монтажних робіт.
За результатами господарських договорів та отриманих послуг від    вказаних контрагентів    підприємство набуло право власності на зерноочисно-сушильний пункт (Елеватор на 12400 тон), яке зареєстровано в Державному реєстрі речових прав  17 липня 2017 року, що підтверджується витягом з реєстру речових прав від 20 липня 2017 року № 92438915. Загальна вартість понесених витрат на будівництво та введення в експлуатацію зерноочисно-сушильного пункту (Елеватора на 12400 тон) складає понад 17 мільйонів гривень. Відповідний зерноочисно-сушильний пункт (Елеватор на 12400 тон) є основним засобом виробництва с/г виробника. Кошторисна вартість будівництва за затвердженою проектною документацією 17  833,852 тис. грн, у тому числі витрати на будівельні роботи 5  849,897 тис. грн, витрати на машини, обладнання та інвентар 7 791,518 тис. грн. Вартість основних фондів, які приймаються в експлуатацію 16546,990 тис. грн, у тому числі витрати на будівельні роботи 4429,567 тис. грн, витрати на машини, обладнання та інвентар 9  429,567 тис. грн. 
На користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Варіант Агро Буд" позивачем перераховано 11420211,50 грн, на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІВП «Елмаш»    перераховано 9165494,29 грн. Реальність таких взаємовідносин податковим органом не заперечується. Тобто, із спеціального рахунку сільськогосподарського підприємства    перераховано кошти вищезазначеним суб`єктам господарювання лише в частині оплати вартості отриманих позивачем,  як сільськогосподарським виробником товарів та робіт.
На підтвердження факту мети використання на зерноочисно-сушильний пункт (Елеватор на 12400 тон) у виробничих цілях позивачем надано «Декларацію про готовність до експлуатації об`єкта», де зазначено, що код даного об`єкт згідно Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, 1271.3. «Будівля для зберігання зерна», «Звіт про прийняття в експлуатацію закінчений будівництвом об`єкт» за 3 квартал 2016, що поданий до Державної статистичної служби, яким визначено об`єкт (за вказаними в Декларації параметрами), як Зерноочисні та зерноочисно-сушильні пункти - код за НПБ 1271.3.04.34.1, копії яких долучені до матеріалів справи.
Факт виробничого призначення зерноочисно-сушильного пункту (Елеватора на 12400 тон) для виробничих цілей позивача, як сільгоспвиробника, підтверджується фактом використання даного елеватора в господарській діяльності з моменту його введення в експлуатацію, що встановлено судами, підтверджується актом перевірки.
Пунктом 209.16 статті 209 Податкового кодексу України  визначено, що обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства і рибальства за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку (крім їх придбання в інших осіб) (05.01.0, 15.11.0, 15.12.0, 15.13.0, 15.20.0, 15.31.0, 15.32.0, 15.33.0, 15.41.0, 15.42.0, 15.43.0, 15.51.0, 15.61.0, 15.62.0, 15.71.0, 15.81.0, 15.83.0, 15.85.0 КВЕД).
Відповідно до підпункту 209.17.17 пункту 209.17 цієї статті дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється на обробку чи переробку продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства і рибальства за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку (крім їх придбання в інших осіб) (05.01.0, 15.11.0, 15.12.0, 15.13.0, 15.20.0, 15.31.0, 15.32.0, 15.33.0, 15.41.0, 15.42.0, 15.43.0, 15.51.0, 15.61.0, 15.62.0, 15.71.0, 15.81.0, 15.83.0, 15.85.0 КВЕД).
Враховуючи, що судами встановлено, що зерно, яке було вирощено позивачем   з моменту введення в експлуатацію підлягало обробці (сушінню та очистці) саме на власному зерноочисно-сушильному пункті (Елеваторі на 12400 тон), та відповідна діяльність по сушінню та очистці зерна як продукції с/г виробника є діяльністю у сфері сільського господарства, Верховний Суд погоджується з висновками судів, що позивачем  правомірно із спеціального рахунку с/г підприємства здійснено виплати в сумі 6179746,23 грн, оскільки, як встановлено судами, така оплата направлена на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення - тобто для виробничих цілей сільгоспвиробника.
Відповідно до пункту 1 частини третьої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина перша та третя  статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
З огляду на зазначене, Верховний Суд приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права в частині застосування положень  статті 209 Податкового кодексу України, що є підставою для скасування судових рішень в частині, а тому касаційна скарга податкового органу підлягає частковому задоволенню.
Керуючись статтями  341, 343, 349, 351, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити частково.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2018 року у справі №816/1447/18 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 8 лютого 2018 року №0001401401 і прийняти нову постанову в цій частині.
У задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства «Агромаш» до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 8 лютого 2018 року №0001401401- відмовити.
В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2018 року у справі №816/1447/18 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
Л.І. Бившева 
 І.А. Васильєва ,
Судді Верховного Суду