ПОСТАНОВА
Іменем України
29 липня 2021 року 
м. Київ
справа №620/1779/19
адміністративне провадження №К/9901/8684/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» до Головного управління ДФС у Чернігівській області (правонаступник Головне управління ДПС у Чернігівській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 (головуючий суддя - Бабенко К.А., судді: Єгорова Н.М., Степанюк А.Г.) та додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020 (головуючий суддя - Бабенко К.А., судді: Єгорова Н.М., Степанюк А.Г.) 
У С Т А Н О В И В:
У червні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Євротракс» (далі - ТОВ «Євротракс», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.11.2018: 
- №00003961400 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 327' 606,00 грн (в тому числі: податкові зобов`язання - 262' 085,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 65' 521,00 грн); 
- №00003971400 - про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік на 78' 787,00 грн; 
- №00003981400 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 98' 044,00 грн (в тому числі: податкові зобов`язання - 78' 435,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 19' 609,00 грн);
- №00003991400 - про зменшення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 47' 700,00 грн; 
- №00004001400 про застосування штрафу в розмірі 23' 850,00 грн на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Обґрунтовуючи позов, ТОВ «Євротракс» посилалося на те, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 10.10.2018 №674/14/38054230, спростовуються первинними документами, що були надані позивачем під час перевірки, однак, не враховані відповідачем при прийнятті оскаржуваних актів індивідуальної дії. Товариство вказувало на те, що кредиторська заборгованість за послуги з охорони у межах договору від 22.04.2013 №22/04/13 із ТОВ «ТІС-ХХІ» не набула статусу безнадійної заборгованості у розумінні підпункту "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК) з огляду на здійснення ним щорічної сплати (погашення) заборгованості за зобов`язаннями. Також позивач доводив неправильність здійсненого контролюючим органом розрахунку сум резерву для виплат відпусток працівникам. Крім того, ТОВ «Євротракс» наголошувало, що при здійсненні операцій у період з 01.01.2015 по 31.12.2015 з вивезення самостійно виготовлених товарів, послуг за межі митної території України у митному режимі експорту, собівартість яких перевищувала вартість вивезених за межі митної території України товарів (послуг) (експортованих товарів, послуг), застосовується нульова ставка податку на додану вартість (далі - ПДВ), тому відсутня необхідність донарахування податкових зобов`язань з ПДВ і складання другої податкової накладної на суму перевищення собівартості виготовлених товарів, послуг над вартістю вивезених за межі митної території України активів.
Чернігівський окружний адміністративний суд рішенням від 25.11.2019 адміністративний позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 20.11.2018 №00003961400, від 20.11.2018 №00003971400, від 20.11.2018 №00003981400, від 20.11.2018 №00003991400, від 20.11.2018 №00004001400; стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС на користь ТОВ «Євротракс» судовий збір у сумі 8640,00 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що: на позивача, як мікропідприємство у розумінні частини другої статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (в редакції, яка набула чинності з 01.01.2018), відповідно до підпункту 2 пункту 2, пункту 7 розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 №39, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 15.03.2000 за №161/4382, не покладено обов`язку щодо створення резерву виплати відпусток; підписання між ТОВ «Євротракс» та ТОВ «ТІС-ХХІ» актів звіряння взаєморозрахунків за 2013-2017 роки, яким підтверджено часткову сплату позивачем заборгованості перед ТОВ «ТІС-ХХІ» за договором про надання послуг з охорони від 22.04.2013 та заборгованість позивача за цим договором в розмірі 882' 436,00 грн (станом на 31.12.2017), свідчить про переривання строку позовної давності та початку його перебігу заново відповідно до частини третьої статті 264 Цивільного кодексу України (далі - ЦК), що спростовує висновки контролюючого органу про заниження позивачем оподатковуваного доходу за 2016 рік на 1454556,00 грн як на суму безнадійної кредиторської заборгованості; операції позивача з міжнародного перевезення вантажів здійснювалися за єдиним міжнародним перевізним документом та оподатковуються за нульовою ставкою відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК, а тому довід контролюючого органу, що за цими операціями позивач не сплатив суми податкових зобов`язань, є безпідставним.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 24.02.2020 скасував рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.11.2018 №00003961400, №00003971400 та ухвалив в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову. В іншій частині рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 залишив без змін. Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС на користь ТОВ «Євротракс» судовий збір у сумі 2543,91 грн.
Суд апеляційної інстанції, відмовляючи в частині позову, дійшов висновку, що позивач не відповідав критеріям мікропідприємства, що визначені статтею 55 Господарського кодексу України станом на 2015 - 2017 роки, а зміни до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV згідно з якими для цілей бухобліку визначено нову класифікацію поділу суб`єктів господарювання за критеріями, які можуть не створювати забезпечення витрат і платежів на виплату відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов`язань тощо, набрали чинності з 01.01.2018, тому формування резерву відпусток працівникам у період, охоплений перевіркою, - це встановлений нормативними актами обов`язок Товариства. Також апеляційний суд дійшов до висновку, що строк позовної давності щодо кредиторської заборгованості у розмірі 1' 454' 556,00 грн, яка виникла у 2013 році і обліковувалась в бухгалтерському обліку Товариства станом на 2016 рік, сплинув, а відтак позивач зобов`язаний збільшити оподатковуваний доход за 2016 рік на цю суму. Застосувавши частину третю статті 139 КАС, суд апеляційної інстанції також вирішив питання про розподіл судових витрат шляхом стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь Товариства судового збору в сумі 2543,91 грн, тобто пропорційно до задоволеної частини позову, виходячи зі ставки судового збору в розмірі 1,5% та загальної суми задоволених майнових вимог - 169' 594,00 грн.
Шостий апеляційний адміністративний суд додатковою постановою від 24.02.2020 скасував рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС на користь Товариства судового збору в сумі 8640,00 грн.
Ухвалюючи додаткову постанову, апеляційний суд виходив з того, що при ухваленні постанови від 24.02.2020 не було вирішено питання щодо скасування рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС на користь ТОВ «Євротракс» судового збору у сумі 8640,00 грн, незважаючи на те, що про це зазначено в мотивувальній частині зазначеної постанови.
ТОВ «Євротракс» подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 та додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020. У касаційній скарзі позивач просить скасувати судове рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог та ухвалити в цій частині нове рішення про задоволення позову, а додаткову постанову - повністю.
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження судових рішень позивачем зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) з посиланням на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові застосував норму права без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 30.07.2019 у справі №820/568/13-а, від 07.06.2018 у справі №668/8830/15-ц, що часткова сплата боржником боргу перериває строк позовної давності відповідно до статті 264 ЦК. Позивач наголошував, що впродовж 2015-2017 років він частково погашав заборгованість перед ТОВ «ТІС-ХХІ» за надані послуги за договором від 22.04.2013, що підтверджується приєднаними до матеріалів справи доказами: банківськими виписками, рахунками на оплату, платіжними дорученнями на переказ коштів, актами звіряння взаємних розрахунків. Крім того, позивач вказував на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 6, 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 19.01.2000 за №27/4248, посилаючись на те, що фактичні суми понесених витрат на виплату відпускних та компенсацій за невикористані відпустки за 2015-2017 роки не перевищили розраховані суми резерву та не вплинули на кінцевий фінансовий результат розрахунку оподатковуваного доходу.
Верховний Суд ухвалою від 30.03.2020 відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС.
Відповідач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС (з урахуванням змін, які набрали чинності з 08.02.2020) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив обґрунтованість наведених у касаційній скарзі доводів, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав. 
Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Євротракс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 13.12.2012 по 31.12.2017. За результатами цієї перевірки складено акт від 10.10.2018 №674/14/38054230 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, позивач, крім іншого, порушив пункти 44.1, 44.2 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК, що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік на 262' 085,00 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік на 78' 787,00 грн.
Цей висновок обґрунтований посиланням на такі фактичні обставини, встановлені під час перевірки: а) Товариство занизило значення рядка 2120 "Інші операційні доходи" звіту про фінансові результати та рядка 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків)» декларації з податку на прибуток за 2016 рік на 1' 454' 556,00 грн, що відповідає сумі кредиторської заборгованості перед ТОВ «ТІС-ХХІ» за договором від 22.04.2013 №22/04/13 про надання послуг з охорони, за якою минув строк позовної давності.
Згідно з даними бухгалтерського обліку (журнал-ордер, оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за 2015-2017 роки) станом на 31.12.2016 у Товариства перед ТОВ «Євротракс» обліковувалася заборгованість у сумі 1' 454' 556,00 грн за отримані послуги у 2013 році.
б) Товариством впродовж 2015-2017 років всупереч вимог пунктів 2, 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306) та пунктів 3, 7 П(С)БО 26 «Виплати працівникам», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.10.2003 №601 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10.11.2003 за № 1025/8346), не створено забезпечення (резерву) для виплати відпусток працівникам, не вівся облік руху та залишків коштів на субрахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток» (бухгалтерська проводка Дт-92 «Адміністративні витрати» Кт-471 «Забезпечення виплат відпусток») на суму 80' 258,00 грн (в тому числі: за 2015 рік - 10' 644,00 грн, за 2016 рік - 15' 679,00 грн, за 2017 рік - 53' 935,00 грн).
Відповідно до цих висновків в акті перевірки ГУ ДФС 20.11.2018 прийняті податкові повідомлення-рішення №00003961400 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 327' 606,00 грн (в тому числі: податкові зобов`язання - 262' 085,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 65' 521,00 грн); №00003971400 - про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік на 78' 787,00 грн (касаційна скарга Товариства стосується питання застосування судом апеляційної інстанції норм права при вирішенні спору у цій справі в частині позовних вимог щодо цих податкових повідомлень-рішень).
У судовому процесі встановлено, що згідно з регістрами бухгалтерського обліку по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" у Товариства станом на 31.12.2016 обліковувалась кредиторська заборгованість у сумі 1'454' 556,00 грн перед ТОВ «ТІС-ХХІ», яка виникла на підставі договору від 22.04.2013 №22/04/13 у 2013 році.
Відповідно до пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК безнадійною заборгованістю є заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Частиною другою статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, гуртуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно із частиною першою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з пунктом 15 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153), доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.
Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (пункт 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання»).
Згідно зі статтею 256 ЦК позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.
Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (частина перша статті 257 ЦК).
Частиною першою статті 264 ЦК встановлено, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.
Після переривання перебіг позовної давності починається заново (частина третя статті 264 ЦК).
Відтак, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за придбані товари/послуги залишилася не сплаченою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, платник податку повинен включити суму такої кредиторської заборгованості до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.
У постанові від 07.06.2018 у справі №668/8830/15-ц Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного цивільного суду, застосовуючи норми статтей 265, 264 ЦК, зробив висновок, що правила переривання перебігу строку позовної давності застосовуються судом незалежно від наявності відповідного клопотання сторін у справі, якщо у справі є докази, що підтверджують факт переривання. До дій, що свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема, часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій.
У постанові від 19.04.2018 у справі №905/1198/17 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду вказав, що акт звірки взаєморозрахунків, підписаний уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором, є належним доказом підтвердження заборгованості. Чинне законодавство не містить вимоги про те, що у акті звірки розрахунків повинно зазначатись формулювання про визнання боргу відповідачем. Підписання відповідачем акту звірки, у якому зазначено розмір заборгованості, свідчить про визнання ним такого боргу.
Подібний правовий висновок зроблено в постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду від 08.05.2018 у справі №910/16725/17, від 24.10.2018 у справі №905/3062/17, від 17.10.2018 у справі №905/3063/17, від 21.05.2019 у справі №904/6726/17, від 09.07.2019 у справі №903/849/17.
У свою чергу, Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 30.07.2019 у справі №820/568/13-а, застосовуючи норми підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК, статті 264 ЦК, зазначив, що до дій, які свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема: зміна договору, з якої вбачається, що боржник визнає існування боргу або прохання боржника про таку зміну договору; письмове прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмове звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій. При цьому, якщо виконання зобов`язання передбачалося частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності стосовно інших (невизнаних) частин платежу.
Підстав для відступу від наведених висновків колегія суддів не вбачає.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС такі висновки Верховного Суду повинні враховуватися судами при виборі і застосуванні норм права.
Статтею 90 КАС встановлено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Суд першої інстанції під час вирішення спору взяв до уваги, що впродовж 2013-2017 років між позивачем та ТОВ «ТІС-ХХІ» з метою звірки взаємних розрахунків за договором про надання послуг з охорони від 22.04.2013р №22/04/13 щорічно складалися відповідні акти звіряння взаємних розрахунків (т. 1, а. с. 178-182), здійснювався переказ коштів (т.1, а. с. 161-167, 183-184). Згідно з актом звіряння взаємних розрахунків за 2017 рік станом на 31.12.2017 заборгованість ТОВ «Євротракс» перед ТОВ «ТІС-ХХІ» складає 882' 436,00 грн (т.1, а. с. 182). Суд апеляційної інстанції зазначеним доказам всупереч нормам статті90 КАС оцінки не дав, залишив поза увагою обставини у справі щодо переривання строку позовної давності у зобов`язаннях за договором від 22.04.2013 №22/04/13, як і висновки Верховного Суду у справах щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.
Враховуючи вищезазначені правові висновки Верховного Суду, а також докази у цій справі щодо підписання між ТОВ «Євротракс» та ТОВ «ТІС-ХХІ» актів звіряння взаємних розрахунків в 2013 - 2017 роках та щодо часткової сплати позивачем ТОВ «ТІС-ХХІ» заборгованості за договором від 22.04.2013 від 22.04.2013 №22/04/13 впродовж 2015-2017 років, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що строк позовної давності щодо заборгованості в сумі 1' 454' 556,00 грн був перерваний, а відтак підстав для визнання її безнадійною станом на 31.12.2016 та включення до оподатковуваного доходу за 2016 рік немає.
Та обставина, що суд першої інстанції при вирішенні справи застосував норми пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК у редакції Закону України від 02.12.2010 №2755-VI, яка втратила чинність з 01.01.2015 (дата набрання чинності Законом України від 28.12.2014 №71-VІІІ, яким було змінено редакцію статті 135 ПК), не вплинула на правильність зазначеного висновку.
Отже, нарахування позивачу податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 261' 820,00грн (18% від 1' 454' 556,00 грн ) та застосування штрафних (фінансових) санкцій, встановлених пунктом 123.1 статті 123 ПК, у розмірі 65' 455,02грн (25% від 261' 820,00грн) контролюючим органом здійснено неправомірно, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 20.11.2018 №00003961400 в частині зазначених сум грошових зобов`язань є протиправним.
Що ж до суми грошового зобов`язання суму 331,00грн (265,00 грн (262`085,00грн -- 261' 820,00грн) за податковими зобов`язаннями та 66,00 грн (65`521,00грн -- 65' 455,02грн) за штрафними (фінансовими) санкціями), визначеної податковим повідомленням-рішенням від 20.11.2018 №00003961400, та зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік на 78' 787,00 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 20.11.2018 №00003971400, то підставою для цього слугували обставини щодо включення  Товариством до рядка 2180 «Інші операційні витрати» фінансових звітів суб`єкта малого підприємництва за 2015 - 2017 роки 80258,00грн як витрати на оплату відпусток працівників та нарахувань на суми відпускних без нарахування в бухгалтерському обліку сум забезпечення (резерву) для оплати відпусток.
Касаційна скарга Товариства, підставою для касаційного оскарження постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 в якій зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС, не містить посилань на висновок Верховного Суду щодо застосування норм права у правовідносинах щодо відображення платником податку на прибуток у складі інших операційних витрат суми відпускних, щодо яких платником податку не створено в бухгалтерському обліку суми забезпечення (резерву). Постанови Верховного Суду, які Товариство зазначило у касаційній скарзі у контексті підстав касаційного оскарження постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020, стосуються лише питання визначення безнадійної кредиторської заборгованості.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
У зв`язку з цим касаційний перегляд постанови суду апеляційної інстанції здійснюється відповідно до зазначеної Товариством підстави касаційного оскарження. 
Відповідно до частини першої статті 351 КАС суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Враховуючи наведене, постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020 та рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 підлягають скасуванню в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.11.2018 №00003961400 з ухваленням нового рішення про задоволення позову в цій частині позовних вимог частково, з визнанням протиправним і скасуванням зазначеного податкового повідомлення-рішення в частині збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств на 327' 275,00 грн, в тому числі: податкові зобов`язання - 261' 820,00 грн та штрафні (фінансові) санкції - 65' 455,00 грн.
Згідно з частиною першою статті 252 КАС суд, що ухвалив судове рішення, може за заявою учасника справи чи з власної ініціативи ухвалити додаткове рішення, якщо:
1) щодо однієї із позовних вимог, з приводу якої досліджувалися докази, чи одного з клопотань не ухвалено рішення; 2) суд, вирішивши питання про право, не визначив способу виконання судового рішення; 3) судом не вирішено питання про судові витрати.
Додатковою постановою від 02.03.2020 суд апеляційної інстанції скасував рішення суду першої інстанції в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Чернігівській області на користь Товариства витрати зі сплати судового збору в розмірі 8640,00грн (сума судового збору, сплачена Товариством відповідно до платіжного доручення від 27.03.2019 №851 за подання позову). 
При цьому питання щодо розподілу судових витрат між сторонами за результатами апеляційного перегляду справи було вирішено в постанові Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020: на користь Товариства за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС стягнуто 2543,91грн судового збору, сплаченого відповідно до платіжного доручення від 27.03.2019 №851.
Таким чином, встановлених частиною першою статті 252 КАС підстав для ухвалення додаткової постанови не було, а відтак вона підлягає скасуванню як незаконне судове рішення.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.  
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (частина третя статті 139 КАС).
Правильність сплати судового збору особою, яка звернулася до суду, перевіряється судом на кожній стадії судового процесу безвідносно до того, чи правильно був сплачений судовий збір на попередніх стадіях.
Відповідно до підпункту 3 пункту 3 частини другої статті 4 Закону України "Про судовий збір" від 08.07.2011 №3674-VI за подання до адміністративного суду касаційної скарги на рішення суду ставка судового збору становить 200 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви, але не більше 20 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру судових рішень позивач з адміністративним позовом звернувся до суду у червні 2019 року, а за змістом судових рішень позовна заява містить вимоги майнового та немайнового характеру.
За подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою, ставка судового збору становить 1,5 відсотка ціни позову, але не менше 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб і не більше 10 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою або фізичною особою - підприємцем, ставка судового збору становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб (підпункт 1 пункту 3 частини другої статті 4 Закону України "Про судовий збір" від 08.07.2011 №3674-VI у редакції, чинній станом на дату подання позову).
Судовий збір справляється у відповідному розмірі від прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду, - у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі (частина першої статті 4 цього Закону у редакції, чинній на час подання позову).
Законом України "Про Державний бюджет України на 2019 рік" прожитковий мінімуму для працездатних осіб на 01.01.2019 встановлено у розмірі 1921,00 грн.
Зважаючи, що позовна заява одночасно містить вимоги майнового характеру (загальна сума грошового зобов`язання згідно з податковими повідомленнями - рішеннями №00003961400, №00003981400, №00004001400, щодо якого заявлені позовні вимоги становить 449' 500,00 грн) та дві вимоги немайнового характеру (податкові повідомлення-рішення №00003971400, №00003991400), судовий збір за подання адміністративного позову у цій справі у 2019 році складав 10' 584,50 грн.
Отже, ставка судового збору за подання касаційної скарги у березні 2020 року на судові рішення у цій адміністративній справі становила 21' 169,00 грн (10' 584,50 грн х 200%).
У той же час позивач за подання до адміністративного суду адміністративного позову сплатив судовий збір у сумі 8640,00 грн, а за подання касаційної скарги - 12' 192,00 грн, про що свідчить додане до касаційної скарги платіжне доручення від 23.03.2020 №192.
Наведене свідчить, що Товариство сплатило судовий збір у меншому розмірі, ніж визначено Законом №3674-VI.
Враховуючи часткове задоволення позову, понесені позивачем судові витрати (за умови сплати позивачем судового збору у визначеному Законом №3674-VI розмірі (10' 584,50 грн - за подання адміністративного позову; 21' 169,00 грн - за подання касаційної скарги) підлягали б частковому відшкодуванню, а саме: в розмірі 25' 975,62 грн. Водночас, сума фактично сплаченого позивачем судового збору за подання адміністративного позову та касаційної скарги становить 20' 832,00 грн. Судові витрати в цьому розмірі підлягають відшкодуванню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Чернігівській області, яке є правонаступником ГУ ДФС у Чернігівській області відповідно до постанови Кабінету Міністрів України ''Про утворення територіальних органів Державної податкової служби'' від 19.06.2019 №537 і процесуальним правонаступником згідно зі статтею 52 КАС.
Одночасно з Товариства підлягає стягненню судовий збір у сумі 10' 921,50грн, в тому числі: 1944,50грн - за подання позовної заяви та 8977,00грн - за подання касаційної скарги.
Керуючись статтями 52, 139, 250, 341, 344, 349, 350, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 та рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 скасувати в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.11.2018 №00003961400.
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» в цій частині позовних вимог задовольнити частково.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.11.2018 №00003961400 в частині збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств на 327' 275,00 грн, в тому числі: податкові зобов`язання - 261' 820,00 грн та штрафні (фінансові) санкції - 65' 455,00 грн.
В іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 залишити без змін.
Скасувати додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» (код ЄДРПОУ 38054230) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області (код ЄДРПОУ 43143966) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 20' 832,00грн (двадцять тисяч вісімсот тридцять дві гривни 00 копійок).
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротракс» (код ЄДРПОУ 38054230) недоплачений судовий збір за подання касаційної скарги у розмірі 5125,08 грн (п`ять тисяч сто двадцять п`ять грн 08 коп.) на користь держави на номер рахунку ГУК у м. Києві/м. Київ/22030106 (отримувача) - (стандарт IBAN) UA908999980313111256000026001, банк отримувача - Казначейство України (ЕАП), код отримувача (код за ЄДРПОУ) - 37993783, код класифікації доходів бюджету - 22030106, найменування податку, збору, платежу - Судовий збір (Верховний Суд, 055).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною й оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду