ПОСТАНОВА
Іменем України

29 червня 2021 року 
Київ
справа №805/4625/16-а
адміністративне провадження №К/9901/2001/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Драга Р.В.,

за участю:
представника позивача Віткалова Д.М., 
представника відповідача Попової І.В.,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції як суд касаційної інстанції справу №805/4625/16-а за позовом Публічного акціонерного товариства "Донбасенерго" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 (суддя Бабіч С.І.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.07.2017 (головуючий суддя Арабей Т.Г., Геращенко І.В., Міронова Г.М.),

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство "Донбасенерго" звернулось до адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби, Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби про визнання протиправними дії, зобов`язати скасовувати пеню в розмірі 1' 468' 188,80грн. та зобов`язати вчинити певні дії.

В обґрунтування позовних вимог з урахуванням уточнюючої позовної заяви позивач зазначив, що постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 у справі №805/854/16-а було стягнуто з ПАТ "Донбасенерго" кошти за податковим боргом у загальному розмірі 225' 321' 345,06грн., з податку на додану вартість у сумі 169' 752' 081,88грн. та з податку на прибуток у сумі 55'569' 263,18грн. Крім того, постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 по справі №805/854/16-а були встановлені спосіб, порядок і строки виконання цього судового рішення: шляхом сплати ПАТ "Донбасенерго" в дохід державного бюджету податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 169' 752' 081,88грн. протягом 60 місяців зі сплатою заборгованості щомісячно до третього числа місяця, починаючи з 03.06.2016 по 03.04.2021 рівними частинами по 2' 829' 201,36грн. та у травні 2021 року у розмірі 2' 829' 201,64грн. та податкового боргу з податку на прибуток у сумі 55'569' 263,18грн. протягом 60 місяців зі сплатою заборгованості щомісячно до третього числа місяця, починаючи з 03.06.2016 по 03.04.2021 у розмірі 926154,39грн. та у травні 2021 року у сумі 926154,17грн. Проте, податковим органом на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у розмірі 2' 637' 534,70грн., визначену відповідно до постанови Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 по справі №805/854/16-а, за період з 31.12.2015 по 30.11.2016, була нарахована пеня у розмірі 1' 468' 188.80грн. 

Позивач вважає неправомірним нарахування пені на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у розмірі 650249,83грн. у період з 31.12.2015 по 29.03.2016 та пені у розмірі 817938,97грн., нарахованої за період з 03.06.2016 (з дати набрання законної сили постановою суду про розстрочення податкового боргу) по 03.11.2016 (відповідно до акту звіряння станом на 30.09.2016 та даних інтегрованої картки платника податків).

Податковий орган надав заперечення проти позовної заяви, в яких зазначив про правомірність нарахування позивачу пені, посилаючись на те, що порядок розстрочення грошових зобов`язань (податкового боргу) платника податків визначений статтею 100 Податкового кодексу України та затверджений Наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 за №574. Інший механізм щодо надання розстрочення або відстрочення грошових зобов`язань у Податковому кодексі України відсутній. Таким чином, контролюючим органом правомірно на підставі статті 129 Податкового кодексу України нараховано позивачу пеню.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 позовні вимоги задоволено у повному обсязі.

Визнано протиправними дії Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби щодо нарахування Публічному акціонерному товариству "Донбасенерго" пені в розмірі 594938грн. 20коп., Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби щодо нарахування пені у розмірі 873250грн. 60коп. (разом 1' 468' 188грн. 80коп.), а саме:

пені у розмірі 650249грн. 83коп., нарахованої на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у період з 31.12.2015 по 29.03.2016;

пені у розмірі 817938грн. 97коп., нарахованої за період з 03.06.2016 (з дати набуття законної сили постановою суду про розстрочення податкового боргу) по 03.11.2016 (відповідно до акту звіряння станом на 30.09.2016 року та даних інтегрованої картки платника податків);

Зобов`язано Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників податків у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби скасувати пеню в розмірі 650249грн. 83коп., нараховану на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у період з 31.12.2015 по 29.03.2016 та пеню у розмірі 817938грн. 97коп., нараховану за період з 03.06.2016 (з дати набуття законної сили постановою суду про розстрочення податкового боргу) по 03.11.2016 (відповідно до акту звіряння станом на 30.09.2016 року та даних інтегрованої картки платника податків).

Зобов`язано Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників податків у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби внести зміни до інтегрованої картки платника податку шляхом виключення з неї пені у розмірі 1' 468' 188грн. 80коп., (з 31.12.2015 по 30.03.2016 у розмірі 650249грн. 83коп. та за період з 03.06.2016 по 03.11.2016 (відповідно до акту звіряння станом на 30.09.2016 та даних інтегрованої картки платника податків) у розмірі 817938грн. 97коп., нарахованої на суму податку на прибуток, сплату якого розстрочено відповідно до рішення суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що судовим рішенням були встановлені нові строки для сплати товариству податкового зобов`язання, що у свою чергу зумовило втрату вказаним податковим зобов`язанням ознак податкового боргу та виключило можливість нарахування пені відповідно до статті 129 Податкового кодексу України, за умови своєчасного виконання позивачем рішення суду про розстрочення сплати податкового зобов`язання.

Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2017, зокрема, замінено відповідачів по справі Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м.Донецьку Міжрегіонального управління Державної фіскальної служби та Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального управління Державної фіскальної служби на їх правонаступника - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби.

Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.07.2017 постанову Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби звернувся з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного Суду від 02.01.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.07.2017 у справі №805/4625/16-а.

Ухвалою суду від 12.05.2021 призначено справу до касаційного розгляду в судовому засіданні на 08.06.2021. Судом оголошено перерву до 29.06.2021.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на те, що судами попередніх інстанцій не прийнято до уваги доводи податкового органу, вказує, що судове рішення про розстрочення присудженої судом суми податкового боргу не змінює обсягу податкового обов`язку платника податків - боржника (суми податкового боргу, а також розміру штрафу за несвоєчасну сплату грошового зобов`язання), оскільки суд не наділений відповідними повноваженнями. Обсяг податкового обов`язку, а також відповідальність за його виконання визначається виключно нормами податкового законодавства, у тому числі, пунктом 126.1 статті 126 та підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України. Факт дотримання при цьому строків сплати, встановлених у судовому рішення, не впливає на порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань, визначених Податковим кодексом України, і не може нівелювати правове значення останніх. Розстрочення судом у процесі виконання судового рішення присудженої ним суми податкового боргу (сплата якої на час вирішення спору в суді вже є простроченою) не впливає на факт вчинення правопорушення, оскільки воно вже є вчиненим до моменту відповідного розстрочення, а тому розстрочення виконання не змінює обсягу відповідальності платника податків (не зменшує і не збільшує). Обставини, які зумовлюють застосування штрафу та пені, виникають в силу самого факту погашення грошового зобов`язання з простроченням строків, передбачених Податковим кодексом України, а не строків, визначених судом у порядку розстрочення виконання судового рішення згідно статті 263 КАС України. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції, ухвалу суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

ПАТ "Донбасенерго" подано відзив на касаційну скаргу, у якому позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову та ухвалу судів попередніх інстанцій - без змін. Вказує на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності нарахування пені за несвоєчасну сплату податкового боргу щодо якого судовим рішенням було встановлено порядок виконання щодо стягнутого податкового боргу шляхом розстрочення сплати такого боргу (встановлено нові строки сплати узгодженого податкового зобов`язання). Як наголошує позивач, згідно підпункту «а» підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків нарахування пені розпочинається після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом. 

Від податкового органу надійшло клопотання про заміну сторони її правонаступником. На підставі статті 52 КАС України, згідно якої у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив, - суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення клопотання відповідача про заміну сторони її правонаступником.

Під час судового розгляду представники позивача та відповідача підтримали доводи та вимоги, викладені у касаційній скарзі, у відзиві на касаційну скаргу, додаткових доводів сторонами не заявлено.

Розглянувши у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Публічного акціонерного товариства "Донбасенерго" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії, судом проголошено вступну та резолютивну частини постанови про скасування рішень судів попередніх інстанцій в частині та ухвалення у цій частині нового рішення.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ПАТ "Донбасенерго" зареєстровано в якості юридичної особи 26.08.1998, що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 65-67 т.1).

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 у справі №805/854/16-а адміністративний позов Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м.Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби про стягнення коштів з ПАТ "Донбасенерго" задоволено, з Товариства стягнуто кошти за податковим боргом у загальному розмірі 225' 321' 345,06грн., у т. ч. з податку на додану вартість у сумі 169' 752' 081,88грн. та з податку на прибуток у сумі 55' 569' 263,18грн.

Крім того, постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 усправі №805/854/16-а встановлено спосіб, порядок і строки виконання цього судового рішення: шляхом сплати ПАТ "Донбасенерго" в дохід Державного бюджету податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 169' 752' 081,88грн. протягом 60 місяців зі сплатою заборгованості щомісячно до третього числа місяця, починаючи з 03.06.2016 по 03.04.2021 рівними частинами по 2' 829' 201,36грн. та у травні 2021 року у розмірі 2' 829' 201,64грн. та податкового боргу з податку на прибуток у сумі 55' 569' 263,18грн. протягом 60 місяців зі сплатою заборгованості щомісячно до третього числа місяця, починаючи з 03.06.2016 по 03.04.2021 у розмірі 926154,39грн. та у травні 2021 року у сумі 926154,17грн. (а.с. 13-18 т.1).

Постанова Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 набрала законної сили 13.06.2016.

Заборгованість ПАТ "Донбасенерго" з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 169' 752' 081,88грн., яка стягнута постановою суду, виникла в результаті несплати самостійно визначених податкових зобов`язань, а саме: з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за деклараціями за листопад 2015 року №9256803549 від 18.12.2015, за грудень 2015 року №9273629943 від 19.01.2016, за січень 2016 року №9019932782 від 18.02.2016, за лютий 2016 року №9038861613 від 18.03.2016.

В акті звірки від 11.10.2016  №851-07 (а.с. 43 т.1) та інтегрованій картці платника податку станом на 30.09.2016 (а.с. 175-212 т.1) зазначено, що позивачу на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у сумі 169' 752'081,88грн., визначену відповідно до постанови Донецького окружного адміністративного суду від 23.05.2016 у справі №805/854/16-а,   всього за дев`ять місяців нарахована пеня у розмірі 5' 746'7211,68 грн.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій з`ясовували правомірність нарахування пені на суми, які були рішенням суду розстрочені у період з 31.12.2015 по 30.03.2015 у період дії 90 днів у розмірі 650249,83грн. та з дати набуття постановою суду законної сили (03.06.2016) по 03.11.2016 у розмірі 817938,97грн.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 КАС України).

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов`язань, не сплачених у встановлені законодавством строки.

Згідно з підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України після закінчення встановлених Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

При самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків нарахування пені розпочинається після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань (підпункт 129.3.1 пункту 129.3 статті 129 Податкового кодексу України).

Таким чином, у разі якщо пеня нараховується на погашену суму заборгованості, що виникла в результаті самостійно нарахованого платником податків узгодженого грошового зобов`язання, то відповідно контролюючий орган у будь - якому випадку позбавлений права нараховувати таку пеню до спливу 90 - денного строку з дня наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання.

Як слідує з рішення суду апеляційної інстанції, в судовому засіданні відповідачі визнали неправомірність дій, частково підтримали апеляційні скарги за виключенням пені в розмірі 650249,83грн., яка правомірно була скасована рішенням суду першої інстанції. Спірним у цій справі залишилось питання нарахування пені у період з 03.06.2016 у розмірі 817938,97грн.

Касаційний суд вважає, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано задовольнили позовні вимоги ПАТ "Донбасенерго" в частині визнання протиправними дій контролюючого органу з нарахування пені у розмірі 650249грн. 83коп., нарахованої на щомісячну суму сплати розстроченої заборгованості з податку на додану вартість у період з 31.12.2015 по 29.03.2016 та зобов`язання внести зміни до інтегрованої картки платника податків ПАТ "Донбасенерго", шляхом виключення з неї пені у зазначеному розмірі.

Проте, колегія суддів не погоджується з висновком судів в частині безпідставності та необґрунтованості нарахування позивачу пені у розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016 та зобов`язання податкового органу внести зміни до інтегрованої картки платника податків ПАТ "Донбасенерго" шляхом виключення з неї пені в розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016.

Відповідно до приписів пункту 32.1 статті 32 Податкового кодексу України зміна строку сплати податку та збору здійснюється шляхом перенесення встановленого податковим законодавством строку сплати податку та збору або його частини на більш пізній строк.

Згідно з пунктом 32.2 статті 32 Податкового кодексу України зміна строку сплати податку здійснюється у формі: відстрочки; розстрочки.

Зміна строку сплати податку не скасовує діючого і не створює нового податкового обов`язку (пункт 32.3 статті 32 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 100.1 статті 100 Податкового кодексу України розстроченням, відстроченням грошових зобов`язань або податкового боргу є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 цього Кодексу. Якщо до складу розстроченої (відстроченої) суми входить пеня, то для розрахунку процентів береться сума за вирахуванням суми пені.

Отже, при розстроченні (відстроченні) грошових зобов`язань (податкового боргу) відповідно до статті 100 Кодексу нараховуються проценти за користування таким розстроченням (відстроченням), тобто розстрочення (відстрочення) податкового боргу здійснюється виключно на платній основі, а плата (проценти) дорівнюють саме розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 100.2 статті 100 Податкового кодексу України платник податків має право звернутися до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу.

Порядок розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу платника податків встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 100.13 статті 100 Податкового кодексу України).

Суд вважає за необхідне зазначити, що норми Податкового кодексу України є визначальними та пріоритетними нормами, які мають вищу юридичну силу по відношенню до тих нормативно - правових актів, які прийняті на їх виконання, а тому у разі суперечності норм підзаконного нормативно-правового акта нормам Податкового кодексу України мають застосовуватись саме норми останнього.

На реалізацію норми пункту 100.13 статті 100 Податкового кодексу України Міністерством доходів і зборів України 10.10.2013 видано наказ №574 "Про затвердження Порядку розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) платників податків", зареєстрований в Міністерстві юстиції України 31.10.2013 за №1853/24385 (далі - Порядок №574).

Відповідно до пункту 1.4 Порядку №574 розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) вважається наданим, якщо на підставі заяви платника податків прийнято відповідне рішення органу доходів і зборів та укладено договір про розстрочення (відстрочення).

На суму розстроченого (відстроченого) грошового зобов`язання (податкового боргу) нараховуються проценти за кожний календарний день користування платником розстроченням (відстроченням) грошових зобов`язань (податкового боргу). Сума нарахованих процентів, не сплачена платником податків у строки, визначені договором про розстрочення (відстрочення) грошового зобов`язання (податкового боргу), визнається сумою податкового боргу платника податків (пункт 1.6 Порядку №574).

Таким чином, як вже було зазначено вище розстрочення податкового боргу проводиться виключно на платній основі, будь - яких виключень нормативно - правовими актами не встановлено.

Пунктом 4.2 Порядку №574 встановлено, що нарахування процентів розпочинається наступного дня після початку дії розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) та наступного дня після граничного строку сплати чергової частки розстроченого (відстроченого) грошового зобов`язання (податкового боргу). Нарахування процентів здійснюється у день фактичного погашення розстроченого (відстроченого) грошового зобов`язання (податкового боргу) (його частини) за весь період користування розстроченням (відстроченням), а розмір процентів дорівнює розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 глави 12 розділу II Кодексу.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що оскільки розстрочення передбачає оплату у вигляді процентів, які дорівнюють розміру пені, та які нараховуються починаючи з наступного дня після початку дії розстрочення податкового боргу, то відповідно з метою недопущення нарахування платнику податків як пені, що передбачена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України як певна міра відповідальності за несвоєчасну сплату, так і процентів, що мають бути передбачені договором про розстрочення податкового боргу як плата за перенесення строків сплати податкового боргу, і було визначено, що на розстрочений податковий борг пеня не нараховується.

Крім того, як вже зазначалось вище норми Податкового кодексу України є пріоритетними по відношенню до будь - якого підзаконного нормативно - правового акту, що виданий на його виконання чи роз`яснення.

Отже, розстрочення сплати податкового боргу є платним, за розстрочення, що передбачено статтею 100 Податкового кодексу України (за договором) платою є проценти, що дорівнюють розміру пені, розмір якої визначено пунктом 129.4 статті 129 Податкового кодексу України, за розстрочення сплати податкового боргу за судовим рішенням - пеня, розмір якої визначено пунктом 129.4 статті 129 Податкового кодексу України.

Суд наголошує, що виникнення податкового боргу є юридичним фактом, який пов`язаний із несплатою узгодженої суми грошового зобов`язання протягом установленого строку.

Наявність податкового боргу у ПАТ "Донбасенерго" є встановленим фактом, у тому числі і судовим рішенням, та визнається позивачем.

Статтею 87 Податкового кодексу України визначено джерела сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків.

Джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів (пункт 87.1).

Джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами (пункт 87.2).

Частиною першою статті 263 КАС України (у редакції до 15.12.2017) визначено, що за наявності обставин, що ускладнюють виконання судового рішення (відсутність коштів на рахунку, відсутність присудженого майна в натурі, стихійне лихо тощо), особа, яка бере участь у справі, та сторона виконавчого провадження можуть звернутися до адміністративного суду першої інстанції (незалежно від того, суд якої інстанції видав виконавчий лист) із заявою про відстрочення або розстрочення виконання судового рішення.

Аналізуючи положення статті 263 КАС України в системному зв`язку з нормами, які гарантують право на судовий захист і передбачають форми й способи його реалізації (статті 105 та 162 Кодексу), суд приходить до висновку, що в контексті спірних правовідносин процедура виконання судового рішення, на підставі якого з платника податків стягуються кошти, є самостійною процедурою, яка регулюється окремими нормами Податкового кодексу України (порядок стягнення податкового боргу платників податків регулюється статтями 95 - 99 Податкового кодексу України).

Зі змісту наведених законодавчих норм можна зробити висновок, що відстрочення застосовується як у процедурі примусового стягнення податкового боргу, так і під час добровільного погашення платником грошових зобов`язань. А відтак відстрочення є лише законодавчо передбаченою формою розрахунків платника з бюджетом шляхом зміни строків платежу; відстрочення не можна розцінювати як окремий спосіб погашення податкового боргу, що виключає можливість застосування інших заходів з примусового стягнення податкового боргу; використання інституту розстрочення не виключається і на стадії виконання судового рішення про примусове стягнення податкового боргу.

Суд звертає увагу, що оскільки розстрочення є лише формою розрахунків платника з бюджетом шляхом зміни строків платежу, яка може застосовуватись в тому числі і у процедурі примусового стягнення податкового боргу, то відповідно при такому розстроченні має враховуватись стаття 100 Податкового кодексу України, яка містить правове регулювання з цього питання. Рішення суду про розстрочення сплати податкового боргу є лише процесуальним рішенням, що визначає спосіб виконання судового рішення про стягнення податкового боргу. 

Постановлення такого рішення не змінює статус заборгованості, податковий борг - несплачена сума узгодженого (самостійно задекларованого) грошового зобов`язання, та не спростовує того факту, що боржник вчинив податкове правопорушення у вигляді несплати такого і таке правопорушення триває до часу погашення боргу в добровільному чи примусовому порядку.

Підсумовуючи вищевказане, колегія суддів зазначає, що судове рішення про стягнення податкового боргу, яким встановлено порядок його виконання шляхом розстрочення сплати боргу, не звільняє платника податків від відповідальності у вигляді пені, передбаченої підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, а така пеня фактично і є платою за таке розстрочення.

Щодо посилання позивача на те, що пеня має нараховуватись лише до дати надання розстрочки, як це передбачено нормами Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 №422 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 20.05.2016 за №751/28881, колегія суддів зазначає наступне.

Норми вказаного Порядку регулюють облік податків та інших платежів до бюджету, зокрема визначають підстави для внесення до інтегрованої картки платників податків певних показників (зобов`язання, списання, погашення тощо).

Розділом VI Порядку №422 врегульовано відображення в ІКП (інтегрована картка платника) сум погашення податкового боргу та заборгованості зі сплати єдиного внеску, розстрочення (відстрочення) зобов`язань (боргів), а також списання податкового боргу та заборгованості зі сплати єдиного внеску.

Пунктом 1 глави 1 цього Розділу визначено, що, по-перше, кожний випадок розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань або податкового боргу оформлюється окремим рішенням, по-друге, первинними документами, що є підставою для розстрочення (відстрочення) сплати грошових зобов`язань (податкового боргу) перед бюджетом та скасування наданих розстрочень (відстрочень), є, зокрема, і графік погашення розстрочених (відстрочених) сум боргу, складений на підставі рішення суду або відповідного закону, що передбачає надання платнику податків розстрочення (відстрочення).

Крім того, абзацами 4, 7 пункту 1 глави 1 Розділу VI Порядку №422 передбачено, що при нарахуванні чергової частки розстрочення (відстрочення) сум податкового боргу в ІКП відбувається нарахування пені за несвоєчасну сплату на суму нарахованої частки податкового боргу за період з 91-го дня після останнього дня граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного Податковим кодексом України, і по дату надання розстрочення (відстрочення) податкового боргу (у випадку, коли податковий борг виник в результаті несплати платником податків грошового зобов`язання, визначеного у поданій ним звітності), а з наступного дня після початку дії розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) та/або наступного дня після граничного строку сплати чергової частки розстроченого (відстроченого) грошового зобов`язання (податкового боргу) розпочинається нарахування процентів, які нараховуються по день фактичного погашення чергової частки розстроченого (відстроченого) грошового зобов`язання (податкового боргу) включно.

Таким чином, суд приходить до висновку, що вказаним Порядком визначено лише облік сум погашеного податкового боргу, розстрочених (відстрочених) зобов`язань (боргів ) та внесення таких сум до ІКП, проте не визначено порядку розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) платників податків та нарахування пені.

Нарахування пені, відстрочення та розстрочення податкових зобов`язань (податкового боргу) врегульовано саме нормами Податкового кодексу України, а саме статті 100, 129, які є пріоритетними та визначальними для таких правовідносин.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що прийняття судового рішення, яким визначено згідно процесуального закону порядок виконання судового рішення щодо стягнення податкового боргу, жодним чином не впливає на звільнення платника податків від відповідальності у вигляді пені, нарахування якої передбачено статтею 129 Податкового кодексу України, за несвоєчасну сплату сум грошових зобов`язань, а отже доводи контролюючого органу наведені в касаційній скарзі є частково обґрунтованими.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша статті 351 КАС України). Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 КАС України).

З огляду на зазначене, Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суд першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права (неправильне тлумачення), що призвело до безпідставного визнання протиправними дій контролюючого органу з нарахування пені в розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016 та зобов`язання податкового органу внести зміни до інтегрованої картки платника податків шляхом виключення з неї пені в розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016, а тому касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись статтями 52, 341, 344, 349, 351, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Клопотання відповідача про заміну сторони її правонаступником задовольнити. Замінити Офіс великих платників податків Державної податкової служби (код ЄДРПОУ 39440996) його правонаступником - Східним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 43968079).

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.07.2017 у справі №805/4625/16-а в частині визнання протиправними дій Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби з нарахування Публічному акціонерному товариству "Донбасенерго" пені в розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016 та зобов`язання Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі Запорізького управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби внести зміни до інтегрованої картки платника податків Публічного акціонерного товариства "Донбасенерго" шляхом виключення з неї пені в розмірі 817938грн. за період з 03.06.2016 по 03.11.2016 скасувати, у цій частині ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

У решті постанову Донецького окружного адміністративного суду від 06.03.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.07.2017 у справі №805/4625/16-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду