ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
                                                                                 
                                                                                         Головуючий І інстанції: Спірідонов М.О.
05 липня 2021 р.	Справа № 820/7224/16	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,
Суддів: Рєзнікової С.С. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.   
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові в режимі відеоконференції справу за апеляційною скаргою Головного управління державної податкової служби у Львівській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2020 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Антекс Захід» до Головного управління державної податкової служби у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
В с т а н о в и в:
30.12.2016 року позивач товариства з обмеженою відповідальністю «Антекс Захід» (далі – ТОВ «Антекс Захід») звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнень, просить скасувати:
- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області (правонаступником якого є відповідач Головне управління ДПС у Львівській області, далі  ГУ ДПС у Львівській області, контролюючий орган) № 0004421406 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на прибуток у розмірі 527.052,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 0004431406 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на додану вартість у розмірі 263.406,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій 65.852,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 0004441406 від 27.10.2016 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 0,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 0017491303 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2007,60 грн. та пені у розмірі 501,90 грн.
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 0005592200 від 28.10.2016 року.
В обґрунтування вимог позивач зазначив, що 08.11.2016 року ним отримано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0004421406, № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303, які 17.11.2016 року були оскаржені до ДФС України. 26.12.2016 року  одержано рішення про результати розгляду скарги № 27563/6/99-99-11-01-01-25 від 21.12.2016 року. Позивач зазначив, що при направленні відповіді на скаргу на податкові повідомлення-рішення, ДФС України було порушено строки, встановлені п. 56.9 ст. 56  Податкового кодексу України  (далі  - ПК України), тому скарга вважається повністю задоволеною. У рішенні за результатами розгляду скарги № № 27563/6/99-99-11-01-01-25 від 21.12.2016 року, ДФС України стверджує про прийняття рішення про продовження розгляду скарги ТОВ «Антекс Захід» і наводить реквізити такого рішення – від 30.11.2016 року № 25802/6/99-99-11-01-01-25, однак, зазначене рішення до підприємства не направлялось. Також, позивач зазначив, що примірник акту перевірки не був наданий у строк встановлений ч. 2 ст. 86.3 ПУ України.
Крім того, позивач зазначив, що податковий орган включив до бази оподаткування податку на прибуток до ТОВ «Антекс Захід» роялті, яке згідно міжнародного договору оподатковується у Федеративній республіки Німеччина і сплачується власником роялті – VIA GmbH. При цьому, це зроблено в супереч рекомендацій вищого податкового органу України.
Щодо висновку про безпідставність віднесення витрат у 2015 році суму 2.013.063,00 грн, позивач зазначив, що перевіряючим надані всі первинні документи, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Сума уцінки товарів підтверджується описами – актами уцінки та наказами по підприємству. Якщо запаси втратили спочатку очікувану економічну вигоду (зіпсувалися), то вони підлягають уцінці за рішенням керівника підприємства. Це випливає з п. 2 Положення, затвердженого наказом Мінекономіки та Мінфіну від 10.09.1996 року № 120/190 (далі – Положення 120/190), а також п. 25 П (С) БО 9. Розмір уцінки запасів визначає комісія, враховуючи ступінь втрати споживчих якостей таких запасів, а також існуючий на них попит на ринку (п. 11 Положення 120/190). В акті перевірки відсутнє зазначення первинних документів, які на думку перевіряючих не містять ідентифікаційних даних, це є порушенням п.п. 2 п. 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи,  податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків – юридичними особами та відокремленими підрозділами, що затверджений наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015 року (далі – порядок № 727), згідно якого у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування, що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому на бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки – зазначити перелік цих документів.
Також, позивач зазначив, що під час проведення перевірки підприємством надані письмові пояснення які підтверджують, що з фізичними особами – не підприємцями, здійснювалася роздрібна торгівля за публічним договором, а згідно вимог чинного законодавства будь-які документи для ідентифікації фізичної особи, що здійснює купівлю товару за публічним договором не є обов`язковими, та не можуть вимагатись продавцем.
Крім того, позивач зазначив, що зі ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», якщо суб`єкт господарювання здійснює господарську діяльність у сфері торгівлі, але при цьому весь виторг від реалізації надходить від його контрагентів (юридичних або фізичних осіб) безпосередньо на банківський рахунок, а готівкові розрахунки та розрахунки із застосуванням банківських платіжних карток, платіжних чеків, жетонів не здійснюються, то в таких випадках реєстратори розрахункових операцій не застосовуються.
У запереченнях на адміністративний позов відповідач, не погоджуючись з вимогами ТОВ «Антекс Захід», зазначив, що при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, контролюючий орган діяв у межах та у спосіб, встановлені чинним законодавством України.
Вказує, що перевіркою встановлено безпідставне віднесення на витрати у 2015 році суми у розмірі 2.013.063 грн., яка не підтверджена належним чином оформленими документами. У бухгалтерському обліку дана операція відображена проведенням Д-т 84 К-т 281, Д-т 94 К-т 84 на суму 2.013.063 грн. з віднесенням на інші операційні витрати. Оскільки первинні документи по сформованих підприємством інших витрат, які б містили відомості про господарські операції на суму 2.013.063 грн. до перевірки не представлені, відсутня підстава для включення їх без підтвердження відповідними, складеними згідно з чинним законодавством первинними документами до складу витрат.
Також, відповідач зазначив, що в ході перевірки перевіряючими, з посиланням на п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України, не визначено у складі витрат нараховану суму роялті, оскільки оплата роялті не була здійснена, внаслідок чого зменшено витрати на суму 915.000 грн. за 2015 рік. Витрати, які не можливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. 
Щодо податкового повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0017491303 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, відповідач зазначив, що актом перевірки від 12.10.2016 року № 253/13-01-14-06/36763047 встановлено виплату грошових коштів в 2015-2016 роках фізичним особам на загальну суму 13384,00 грн. за послуги (ремонт автомобіля, послуги оформлення документів) без утримання податку з доходів фізичних осіб. При цьому, документів, зокрема, копій довідок про державну реєстрацію фізичних осіб як суб`єктів господарювання до перевірки не надано.
Крім того, відповідач вказує, що Державною фіскальною службою України за результатами розгляду скарги ТОВ «Антекс Захід» винесено рішення про результати розгляду скарги від 21.12.2016 року № 27563/6/99-99-11-01-01-25, яким скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0004421406 в частині збільшення податку на прибуток на суму 164.700,00 грн., а в іншій частині зазначене  податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0017491303, № 0004431406, № 0004441406 залишено без змін, а скаргу частково задоволено. На підставі акта від 12.10.2016 року № 253/13-01-14-06/36763047 та рішення про результати розгляду скарги ДФС України від 21.12.2016 року № 27563/6/99-99-11-01-01-25 винесено податкове повідомлення-рішення від 28.12.2016 року № 000592200, яким нараховано суму грошового зобов`язання за податковими зобов`язаннями у сумі 362.352 грн.
Також, відповідач зазначив, що рішення про продовження строку розгляду скарги від 30.11.2016 року № 25802/6/99-99-11-01-01-25 ТОВ «Антекс Захід» направлено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення 30.11.2016 року, яке було повернуте ДФС України із відміткою про закінчення терміну зберігання.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 24.02.2020 року задоволено адміністративний позов ТОВ «Антекс Захід» у повному обсязі.
Так, судовим рішенням скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0004421406, № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303, від 28.12.2016 р. № 0005592200.
Судом проведений розподіл судових витрат – стягнуто на користь ТОВ «Антекс Захід» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обалсті витрати, понесені у зв`язку зі сплатою судового збору у розмірі 6.400,00 грн. 
Висновок суду вмотивований тим, що податковий орган    України включив до бази оподаткування податку на прибуток до ТОВ "Антекс Захід" роялті, яке згідно міжнародного договору оподатковується у Федеративній республіки Німеччина і сплачується власником роялті - VIA GmbH, що підтверджує Свідоцтво.  Також, ТОВ "Антекс Захід"  виконані нормативно-правові вимоги, що ставляться для здійснення діяльності у сфері торгівлі.
Крім того, суд зазначив, податок на доходи фізичних осіб у розмірі 2.007,60 грн. та пені у розмірі 501,90 грн. з посиланням на п. 168.1  ст. 168, п. 171.2  ст. 171, п. 177.8  ст. 177, п. 118.5 ст. 178 ПК України, не повинен стягуватись, оскільки ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) є фізичними особами підприємцями і платниками єдиного податку.
Не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Львівській області, посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове, яким закрити провадження по справі в частині вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0004421406, в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.10.2016 року № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303, від 28.12.2016 року № 005592200 відмовити.
Аргументуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач вказує, що оскаржувані порушенні були виправлені суб`єктом владних повноважень шляхом прийняття рішення (рішення про результати розгляду скарги ДФС України від 21.12.2016 року № 27563/6/99-99-11-01-01-25), оскаржуване в спірних правовідносинах рішення (податкове повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0004421406) вважається відкликаним відповідно до ст. 60 ПК України (нечинне), а тому провадження у справі в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 00044214006 підлягає закриттю. 
Також, відповідач зазначив, що судом не надано оцінки обставинам (фактам) щодо віднесення ТОВ «Антекс Захід» до операційних витрат суми 2.013.063 грн. та не нарахування податкових зобов`язань в операціях, що не є господарською діяльністю, якими обґрунтовано заперечення відповідача та не застосовано норми податкового законодавства щодо формування доходів та витрат, податкових зобов`язань з ПДВ (п.п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України), оскільки перевіркою встановлено саме порушення цих норм та не обґрунтовано мотивів їх не застосування, як і не спростовано факту ненадання до перевірки документів, що підтверджують понесені витрати.
Крім того, відповідач зазначив, що судом взято до уваги витяги із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань від 29.03.2017 року № 1002400477, № 1002400371, № 1002400259, роздруківки витягу Єдиного державного реєстру платників єдиного податку. Проте, перевіркою встановлено виплату доходу даним фізичним особам у 2005 році. Тому, станом на час виплати доходу (2015 рік) фізичні особи ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 не були ФОП, бо вони такими стали тільки 29.03.2017 року. І як наслідок правило щодо неутримання податку на доходи у джерела виплати не застосовується у зв`язку із відсутністю статусу ФОП.  
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду, - без змін.
За приписами  ст. 308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а судове рішення на підставі  ст. 316 КАС України  слід залишити без змін, з наступних підстав.
Судом установлено, що згідно із п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2. п. 75.1 ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання відповідачем проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Антекс Захід», код ЄДРПОУ 36763047, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2013 року по 30.06.2016 року відповідно до затвердженого плану перевірки.
За результатами проведення планової виїзної перевірки ТОВ "Антекс Захід" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2013 року по 30.06.2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2013 року по 30.06.2016 року складено акт від 12.10.2016 року № 253/13-01-14-06/36763047 (т. 1, а.с. 37-92).
Перевіркою встановлені наступні порушення:
-            п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 527.052 грн. в т.ч. за 2015 рік на суму 527.052 грн.;
-          п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України, підприємством занижено податок на додану вартість в грудні 2015 року на суму 263.406 грн.;
-          п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171, п. 177.8 ст. 177, п. 178.5 ст. 178 ПК України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2015-2016 роки в сумі 2007,60 грн.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
№ 0004421406 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на прибуток у розмірі 527.052 грн. (т. 1, а.с. 31);
№ 0004431406 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на додану вартість у розмірі 263.406 грн. та штрафних (фінансових) санкцій 65.852 грн (т. 1, а.с. 33);
№ 0004441406 від 27.10.2016 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 0,00 грн (т. 1, а.с. 29);
№ 0017491303 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2.007,60 грн. та пені у розмірі 501,90 грн. (т. 1, а.с. 30).
Означених висновків відповідач дійшов з огляду на те, що перевіркою встановлено віднесення на витрати винагороди за надання ліцензії на право використання товарних знаків за період з 01.03.2015 року по 31.12.2015 року у сумі 91.5000 грн. До перевірки представлено субліцензійний договір від 01.03.2015 року б/н, укладений ТОВ «Антекс Захід» (дистриб`ютор) з нерезидентом "VIA GmbH" (субліцензіар), Friz-Baer-Str. 39, 1 OG, (Мюнхен, Німеччина) Deutsche Bank Munchen, Germany, IBAN DEI8 700 700 240 НОМЕР_4 , BIC SWIFT DEUTDEDBMUC, Comerzbank Munchen, Germany IBAN НОМЕР_5 , на право використання торгових марок: ІНФОРМАЦІЯ_1 , Movenpick of Switzerland, Mozart Kaffee, Eilles Gourmet Kaffee, Eilles Kaffee Selection, IEDD Kaffee, Alberto Espresso, Warca, Cafe Intencion.
Відповідно до п.3.1 договору субліцензіар надає дистриб`ютору на термін дії даного договору ліцензію, яка включає право використання торгових марок для реалізації продукції.
Згідно з пп. 4.1 п.4 договору від 01.03.2015 року б/н визначено, що сума винагороди складає 4% від суми продажу товарів. Термін дії договору до 01.03.2018 року.
У бухгалтерському обліку дана операція відображена проведенням Дт 84 Кт 685, Дт 94 Кт 84 на суму 91.5000 грн.
Станом на 30.06.2016 року існує кредиторська заборгованість перед нерезидентом у сумі 915000 грн. Тобто, перевіркою встановлено, що оплата не була здійснена.
В акті перевірки зазначено, що оскільки оплата не була здійснена, а роялті це платіж, то підприємством безпідставно віднесено на витрати суму роялті у розмірі 91.5000 грн.
Також перевіркою встановлено безпідставне віднесення на витрати у 2015 році суми у розмірі 2.013.063 грн., яка не підтверджена належним чином оформленими документами. У бухгалтерському обліку дана операція відображена проведенням Д-т 84 К-т 281, Д-т 94 К-т 84 на суму 2.013.063 грн. з віднесенням на інші операційні витрати.
На вимогу про представлення документів та надання пояснень підприємством не надано до перевірки первинних документів, які підтверджують формування витрат, посилання на які відображено в бухгалтерському обліку вищенаведеними проведеннями.
Понесені витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей, їх оприлюднення на баланс підприємства та списання з балансу у зв`язку з продажем повинні оформлятися відповідними документами.
Так як первинні документи по сформованих підприємством інших витрат, які б містили відомості про господарські операції на суму 2.013.063 грн., до перевірки не представлені, у зв`язку з чим відсутня підстава для включення їх без підтвердження відповідними, складеними згідно з чинним законодавством первинними документами до складу витрат.   
Виходячи з наведеного, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ «Антекс Захід» на порушення пп. 14.1.225  п. 14.1  ст. 14, п. 44.1  ст. 44, пп. 134.1.1  п. 134.1  ст. 134 ПК України  та вимог  Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року № 996-XIV  (із змінами та доповненнями) завищено інші витрати на загальну суму 2.928.063 грн., у т.ч. за 2015 рік на суму 2.928.063 грн., та в порушення п.  189.1  ст. 189, п.  198.5  ст. 198 ПК України, підприємством занижено податкові зобов`язання з ПДВ у грудні 2015 року на суму 402.613 грн.
За результатами розгляду висновків акта перевірки ГУ ДФС у Львівській області складено, зокрема, податкові повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0004421406 про сплату 527.052 грн. податку на прибуток, № 0004431406 про сплату 263.406 грн., ПДВ та 65.852 грн. штрафних санкцій, № 0004441406 про зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 139.207 грн.
Актом перевірки (акт від 12.10.2016 року № 253/13-01-14-06/36763047) встановлено виплату грошових коштів в 2015-2016 роках фізичним особам на загальну суму 13.384,00 грн. за послуги (ремонт автомобіля, послуги оформлення документів) без утримання податку з доходів фізичних осіб. При цьому документів, зокрема, копій довідок про державну реєстрацію фізичних осіб як суб`єктів господарювання до перевірки не надано.
Отже перевіркою констатовано порушення підприємством вимог п.п.  168.1.1,  168.1.2,  168.1.5  п.  168.1  ст.  168, п.  177.8  ст.  177 ПК України  та нараховано податку з доходів фізичних осіб на 2.007,60 грн.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Львівській області винесено ТОВ «Антекс Захід» податкове повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0017491303 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за податковими зобов`язаннями на суму – 2.007,60 грн. та за штрафними санкціями - 501,90гривень.
17.11.2016 року позивачем надіслано скаргу від 14.11.2016 року до ДФС України на податкові повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0004421406, № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303, яка одержана ДФС України 19.11.2016 року (т. 1, а.с. 20-27).
ДФС України керуючись п. 56.9  ст. 56 ПК України вирішено продовжити строк розгляду скарги до 19.01.2017 року включно.
Рішення про продовження строку розгляду скарги від 30.11.2016 року № 25802/6/99-99-11-01-01-25 ТОВ «Антекс Захід» направлено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу позивачу - 30.11.2016 року, яке повернуте ДФС України із відміткою про закінчення терміну зберігання (т. 1, а.с. 142-143).
26.12.2016 року позивач отримав рішення ДФС України № 27563/6/99-99-11-01-01-25 від 21.12.2016 року за результатами розгляду скарги, яким скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0004421406 в частині збільшення податку на прибуток на суму 164.700 грн., а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 27.10.2016 року № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303 залишено без змін, а скарга частково задоволена (т. 1, а.с. 11-17).
На підставі акта від 12.10.2016 року № 253/13-01-14-06/36763047 та рішення про результати розгляду скарги ДФС України від 21.12.2016 року № 27563/6/99-99-11-01-01-25 винесено податкове повідомлення-рішення від 28.12.2016 року № 000592200, яким нараховано суму грошового зобов`язання за податковими зобов`язаннями у сумі 362.352 грн.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо необґрунтованості висновку про віднесення до валових витрат суми роялті за 2015 рік на суму 91.500 грн. за договором укладеним між ТОВ "Антекс Захід" і VIA GmbH (сторінка 13 акту) з наступних підстав.
Особливості оподаткування нерезидентів визначені у ст. 160 ПК України (в редакції, що була чинною на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з п.п. 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом іх походження з України, розуміються, зокрема, роялті.
Резидент або постійне представництва нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у п.п. 160.3-160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у п. 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до п.п. 103.1-103.3 ст. 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення рівниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціаром (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладений міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 цієї статті.
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Статтею 5 Конвенції між Урядом України і Урядом Федеративної Республіки Німеччини про уникнення  подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно  від 1995 року визначено поняття і статус постійного представництва. Термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства. Постійне представництво, зокрема, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр або будь-яке інше місце розвідки або видобутку природних копалин.
Термін «постійне представництво» не включає: а) використання споруд виключно з  метою  зберігання,  показу або поставки товарів чи виробів, що належать підприємству; b) утримання запасів товарів чи виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, показу або поставки; с) утримання запасів товарів чи виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством; d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства; е) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер; f) утримання постійного місця діяльності   виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від а) до е), за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає   внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.
Якщо, крім агента з незалежним статусом, про якого йдеться в 6-му пункті,  інша особа, незалежно від положень пунктів 1 і 2, діє від імені підприємства, має, і звичайно використовує в Договірній Державі повноваження укладати контракти від імені підприємства, або утримує запаси товарів та виробів, що належать підприємству, з яких здійснюється регулярна поставка цих товарів і виробів від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі щодо будь-якої діяльності, яку ця особа здійснює для підприємства, за винятком, якщо  діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4, яка, якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не робить з цього постійного місця діяльності постійного представництва відповідно до положень цього пункту.
Підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в  Договірній Державі, лише якщо воно здійснює комерційну діяльність у цій Державі через брокера,  комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної комерційної діяльності (п. 6 Конвенції).
Той факт, що компанія, яка є резидентом Договірної Держави, контролює чи контролюється компанією, що є резидентом другої Договірної Держави або яка здійснює комерційну діяльність у цій другій Державі (або через постійне представництво або будь-яким іншим чином), сам по собі не перетворює одну з цих компаній у постійне представництво другої компанії (п. 7 Конвенції).
Статтею 12 Конвенції встановлено правила для оподаткування роялті, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави. Передбачено оподаткування таких роялті у повному обсязі Державою, резидентом якої є одержувач роялті.
Пунктом 4 ПБО 15 визначено, що роялті — це будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським і суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари та послуги або торговельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України під роялті розуміють будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським і суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіо-касети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торговельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
При цьому не вважаються роялті платежі за отримання об`єктів власності у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об`єктами власності надають право користувачу продати чи здійснити відчуження в інший спосіб такого об`єкта власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України.
Підпунктом 135.5.1 п. 135.5 ст. 135 ПК України визначено, що доходи у вигляді роялті включаються до складу інших доходів. Датою отримання доходів у вигляді роялті є дата нарахування таких доходів, встановлена відповідно до умов укладених ліцензійних договорів.
Щодо особи, яка здійснює витрати на виплату роялті, згідно з пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 ПК України витрати з нарахування роялті враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, якщо вони призначені для використання в господарській діяльності платника податку.
Витрати з нарахування роялті відносяться до витрат подвійного призначення, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування у складі інших витрат. При цьому відповідно до п. 138.5 ст. 138 ПК України інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому їх здійснено, тобто в якому було підписано акт приймання-передачі ліцензійних прав або здійснено нарахування роялті відповідно до умов ліцензійного договору.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318 (далі- ПБО-16).    
Міністерство фінансів України в листі № 31-11410-06-5/11705 від 22.04.2016 року «Щодо особливостей відображення в бухгалтерському обліку витрат» підтвердило правомірність відображення витрат у фінансовій звітності у тому періоді вони коли мають бути понесені. При цьому, Міністерство фінансів України посилається на ПБО-16:
Відповідно до пункту 7 ПБО-16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Вимоги щодо визнання витрат, визначені ПБО-16, відповідають вимогам за міжнародними стандартами фінансової звітності. Визнання витрат в бухгалтерському обліку та їх відображення у фінансовій звітності не залежить від періоду отримання первинних документів від контрагентів. Зокрема, підприємства повинні відображати витрати у фінансовій звітності в періоді отримання доходів,    для яких вони здійснені, або їх фактичного понесення, якщо витрати неможливо пов`язати з доходом. При цьому, відповідно до п. 6 ПБО-16 витрати відображаються в сумі, яка є достовірно оціненою. 
Під достовірною оцінкою суми витрат слід розуміти максимально точну, неупереджену розрахункову суму витрат. Розрахункова сума витрат має ґрунтуватися на актуальній, доступній та надійній інформації.
До джерел такої інформації можуть відноситись умови договорів; статистична інформація по витратах підприємства за попередні періоди; інформація про зміни тарифних ставок; інші джерела, визначені підприємством.
Судом встановлено, що згідно п. п. 4. 1. п. 4 Субліцензійної угоди на використання торговельних марок від 01.03.2015 року визначено, що сума винагороди складає 4% від суми продажу товарів. Термін дії договору до 01.03.2018 року.
Згідно п. 4. 1. п. 4 Субліцензійної угоди на використання торговельних марок від 01.03.2015 року. Сторони за кожні 12 місяців складають Акт, в якому зазначають погоджену суму чистої реалізації і  товарів і суму винагороди.
31.12.2015 року ТОВ «Антекс Захід» і VIA GmbH склали акт виконаних робіт № 1/2015, в якому визначили суму винагороди за вказаною угодою за 2015 рік на суму 919.022,44 грн., що за курсом євро встановленим НБУ складає 35.046,25 євро, які були сплачені платежами: 20.10.2016 року; 21.10.2016 року; 25.10.2016 року, що підтверджується копіями рахунку-фактури та роздруківкою банківських виписок за системою Клієнт-банк.
У результаті арифметичної помилки до валових витратах вказана сума винагороди меншою ніж у акті на 4.022,44 грн., яка буде відкоригована у валових витратах - збільшена у 2016 році.
ТОВ «Антекс Захід» одержало від VIA GmbH свідоцтво про резидентство, що видане податковою адміністрацією Федеративної республіки Німеччина від 04.11.2016 року (далі - «Свідоцтво»). Згідно вказаного свідоцтва VIA GmbH є резидентом Федеративної республіки Німеччина.
Вищевказана сума роялті у розмірі 35.046,25 міститься у пункті В) «Сведения о доходах, освобождаемых за рубежом» вказаного свідоцтва. В даному пункті також міститься і підстава платежу - акт виконаних робіт № 1/2015 від 31.12.2015 року.        
За податковим повідомлення рішення № 0004421406 від 27.10.2016 року нарахування суми податку на прибуток у сумі 527.052,00 грн. здійснено наступним чином:
Податковий орган не визнає валовими витратами у сумі:
915.000, 00 грн. (валові витрати за роялті за 2015 рік) + 2.013.064,00 грн. (сума уцінки товарів) = 2.928.064,00 грн. х 18 % (ставка податку на прибуток) = 527.052,00 гри.
Згідно пп. а) і б) п. 3 ст. 2 «Податки, на які поширюється Угода» міжнародного договору існуючими податками, на які поширюється ця Угода, зокрема, в Україні є податок на прибуток підприємств і у Федеративній Республіці Німеччина є прибутковий податок.
ДПС України листом № 12744/0/71-12/12-1017 від 27.12.2012 року надало податковим органом України «Про рекомендації щодо застосування конвенцій про уникнення подвійного оподаткування», в пункті 12 надано зазначено, що оподаткування таких роялті у повному обсязі Державою, резидентом якої є одержувач роялті.
Статтею 103.4. ПК України  встановлено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки, яка підтверджує, що нерезидент с резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.                
Таким чином, податковий орган України включив до бази оподаткування податку на прибуток до ТОВ «Антекс Захід» роялті, яке згідно міжнародного договору оподатковується у Федеративній республіки Німеччина і сплачується власником роялті - VIA GmbH, що підтверджує Свідоцтво.
Також, колегія суддів вважає необґрунтованим висновок відповідача про безпідставність віднесення витрат в 2015 році суму 2.013.063,00 грн., оскільки позивачем перевіряючим надані всі первинні документи, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Доказів зворотного судам першої та апеляційної інстанцій відповідач не надав.
Сума уцінки товарів підтверджується описами - актами уцінки та наказами по підприємству.
Якщо запаси втратили спочатку очікувану економічну вигоду (зіпсувалися), то вони підлягають уцінці за рішенням керівника підприємства. Це випливає з п. 2 Положення, затвердженого наказом Мінекономіки та Мінфіну від 10.09.1996 року № 120/190  (далі - Положення № 120/190), а також п. 25  П (С) БО 9.
Розмір уцінки запасів визначає комісія, враховуючи ступінь втрати споживчих якостей таких запасів, а також існуючий на них попит на ринку (и. 11 Положення № 120/190).
Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем виконані всі вимоги нормативно-правових актів щодо оформлення уцінки товарів.
Крім того, колегія суддів зазначає, що в акті перевірки відсутнє зазначення первинних документів, які па думку перевіряючих не мітять ідентифікаційних даних. Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про порушенням відповідачем пп. 2 п. 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства Украйні з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними - особами та відокремленими підрозділами, що затверджений наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015 року (далі – Порядок № 727).
Згідно пп. 2 п. 4 Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховного Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність фату порушення;
- у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів.
В акті перевірки відсутній перелік не наданих документів, які за твердженнями відповідача, підприємством не були надані до перевірки.
Також, колегія суддів зазначає, що під час проведення перевірки позивачем були надані письмові пояснення які підтверджують, що з фізичними особами - не підприємцями, здійснювалася роздрібна торгівля за публічним договором, а згідно вимог чинного законодавства будь-які документи для ідентифікації фізичної особи, що здійснює купівлю товару за публічним договором не є обов`язковими, та не можуть вимагатись продавцем.
Згідно з ч. 1 ст. 698 Цивільного кодексу України (далі – ЦК України) за договором роздрібної купівлі-продажу продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товару, зобов`язується передати покупцеві товар, що звичайно призначається для особистого, домашнього або іншого використання, не пов`язаного з підприємницькою діяльністю, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його. Договір роздрібної купівлі-продажу є публічним (ч. 2 ст. 698 ЦК України).
Публічним є договір, в якому одна сторона - підприємець взяла на себе обов`язок здійснювати продаж товарів, виконання робіт або надання послуг кожному, хто до неї звернеться (роздрібна торгівля, перевезення транспортом загального користування, послуги зв`язку, медичне, готельне, банківське обслуговування тощо) (ч. 1 ст. 633 ЦК України).
Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю, для виробничого споживання та надання пов`язаних із цим послуг (пп. 4.5 п. 4 ДСТУ 4303:2004). Оптова торгівля здійснюється, як правило, за договором поставки.                                            
Згідно з ч. 1  ст. 712 ЦК України   за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов`язується передати у встановлений строк товар у власність покуття для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов`язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. 
Крім того, відповідно до ч. 3  ст. 265 Господарського кодексу  України (далі – ГК України) сторонами договору поставки можуть бути тільки суб`єкти господарської діяльності, а саме: господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до  ЦК, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього  Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність і зареєстровані в установленому законом порядку; громадяни України,  іноземці та особи без громадянства,    які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Грошові кошти в оплату товарів від фізичних осіб - не підприємців надходили безпосередньо на банківський рахунок ТОВ «Антекс Захід».
Слід зазначити, що ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, якщо суб`єкт господарювання здійснює господарську діяльність у сфері торгівлі, але при цьому весь виторг від реалізації надходить від його контрагентів (юридичних або фізичних осіб) безпосередньо на банківський рахунок, а готівкові розрахунки та розрахунки із застосуванням банківських платіжних карток, платіжних чеків, жетонів не здійснюються, то в таких випадках реєстратори розрахункових операцій не застосовуються.
Таким чином колегія суддів приходить до висновку, що ТОВ «Антекс Захід» виконані нормативно-правові вимоги, що ставляться для здійснення діяльності у сфері торгівлі і податкові повідомлення рішення № 0004421406, № 0004431406 від 27.10.2016 року є безпідставними.
Також, колегія суддів вважає необґрунтованим податкове повідомлення-рішення № 0017491303 від 27.10.2016 року про сплату нарахованої суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2.007,60 грн. та пені у розмірі 501,90 грн. з посиланням на п. 168.1  ст. 168, п. 171.2  ст. 171, п. 177.8  ст. 177, п. 118.5 ст. 178 ПК України, оскільки в акті перевірки перевіряючими в порушення пп. 2 п. 4 Порядку відсутнє зазначення змісту порушення сплати податку на фізичних осіб.
Крім цього, судом встановлено, що вищезазначений податок не повинен стягуватися, оскільки ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) є фізичними особами підприємцями і платниками єдиного податку, що підтверджується витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань № Ю02400477 від 29.03.2017 року, № 1002400371 від 29.03.2017 року, № 1002400259 від 29.03.2017 року, роздруківкою витягу з Єдиного державного реєстру платників єдиного податку,    роздруківкою витягу з Єдиного державного реєстру платників єдиного податку, роздруківкою витягу з Єдиного державного реєстру платників єдиного податку.
Щодо доводів відповідача, що у 2015 році вищевказані особи не були фізичними особами підприємцями, оскільки вважає дату їх державної реєстрації підприємцями 29.03.2017 року, колегія суддів зазначає, що датою проведення державної реєстрації фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 є 20.02.2001 року, датою проведення державної реєстрації фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є 20.10.2014 року, датою проведення державної реєстрації фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 є 30.12.1998 року, що підтверджується вищевказаними витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 29.03.2017 року. 
В акті перевірки та платіжних дорученнях № 408 від 05.08.2016 року; № 295 від 24.06.2016 року допущено помилку в написанні прізвища ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) - пропущено букву «с», за вказаним ідентифікаційним кодом відображається інформація у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань № 1002400477 від 29.03.2017 року та Єдиному державному реєстрі платників єдиного податку.
Також     роздруківки     платіжних доручень за системою "Кліеєнт-Банк":     № 835 від 19.04.2016 року; № 256 від 29.05.2016 року; № 408 від 05.08.2016 року; № 295 від 24.06.2016 року.
Крім того, до податкового повідомлення рішення № 0017491303 від 27.10.2016 року не надано розрахунку штрафних санкцій.
Щодо висновків від 28.02.2018 року № 14877/17- 45 судово-економічної експертизи проведеної Київського науково-дослідним інститутом судових експертиз на виконання ухвали суду Харківського окружного адміністративного суду від 01.06.2017 року у справі № 820/7224/16 колегія суддів зазначає наступне.
Так у відповіді експерта на 1 та 2 питання суду не збігаються суми заниження податку на прибуток, що визначені експертом як не підтверджені документально первинними документами бухгалтерського обліку, адже податкове повідомлення-рішення № 0005592200 на суму 362.352,00 грн. прийнято  замість частково скасованого податкового повідомлення-рішення № 0004421406 на суму 527.052,00 грн. та вказані податкові повідомлення-рішення прийняті щодо одних і тих же обставин, і на  одних і тих же підставах.
Крім того, експертом    не зазначено на підставі яких розрахунків він у відповідях на 1 та 2 питання суду визначив, що не видається за можливе підтвердити заниження податку на прибуток на суму 83.108,00  грн.
Також експерт в обґрунтування відповіді на 3 питання  вказав: «Оподаткування ПДВ операцій по списанню зіпсованих запасів (в тому числі із закінченим терміном використання), в податковому обліку вибуття товарів понаднормативної нестачі  (бою) не пов`язане з його використанням у господарської діяльності підприємства. Тому такі операції підпадають під дію п.  198.5  ст. 198.5 ПК - на суму таких витрат нараховуються податкові зобов`язання з ГІДВ (арк. 12 висновку) при цьому не вказавши    яким органом влади, номер і коли прийнято нормативно-правовий акт, який передбачає норми природного убутку товарів, вказаних в описах-актах залежалих товарів та    продукції ТОВ "Антекс Захід" за 2015 рік,    на підставі яких розрахунків норм природного убутку товару експерт у відповіді на 3 питання висновку експертизи прийшов до висновку про підтвердження документально первинними документами бухгалтерського обліку заниження податку на додану вартість на суму 171.064,00 грн., на підставі яких розрахунків експерт у відповіді на 3 питання висновку експертизи визначив, що не видається за можливе підтвердити заниження податку на додану вартість саме у розмірі 92.342,00 грн.
Враховуючи вище викладене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення від 27.10.2016 року № 0004421406, № 0004431406, № 0004441406, № 0017491303, від 28.12.2016 року № 0005592200 винесені ГУ ДФС у Львівській області з порушенням вимог чинного законодавства України, а отже підлягають скасуванню.
Інші доводи апеляційної скарги означених висновків колегії суддів не спростовують.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Згідно п. 1 ч. 1  ст. 315 КАС України  за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ч. 1  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 311, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2020 року, - без змін.
          Постанова Другого апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку на протязі тридцяти днів, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Л.В. Мельнікова	
Судді	   	С.С. Рєзнікова    А.О. Бегунц   	
          Постанова у повному обсязі складена і підписана 15 липня 2021 року.