ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2021 року 
м. Київ
справа №826/5762/15
касаційне провадження №К/9901/25970/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2015 (головуючий суддя - Коротких  А.Ю., судді: Ганечко О.М., Літвіна Н.М.) у справі за позовом Державного територіально-галузевого об`єднання «Південно-Західна залізниця» (далі у тексті - ДТГО «Південно-Західна залізниця», позивач) до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з ОВП (далі у тексті - МГУ ДФС - Центральний офіс ОВП, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.03.2015 №  0000254201 та №  0000264201, 

У С Т А Н О В И В:

Державне територіально-галузеве об`єднання «Південно-Західна залізниця» звернулось до суду із адміністративним позовом до Міжрегіонального головного управління  ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.03.2015 №0000254201 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем  податок на прибуток на загальну суму 13  401,  00 грн, у тому числі за основним платежем в розмірі 8 934,  00 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією у розмірі 4   467,  00 грн та податкового повідомлення-рішення №0000264201 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на загальну суму 67 074 800,  00 грн, у тому числі за основним платежем в розмірі 44 716 533,  00  грн та за штрафною (фінансовою) санкцією у розмірі 22 358 267,  00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що висновки податкової перевірки є безпідставними, оскільки реальність господарських операцій з ТОВ «Ліапроф» та ТОВ  «ТД «Укрросшина» підтверджена первинними документами, які складені у відповідності до вимог чинного законодавства, були надані до перевірки та мають усі необхідні реквізити. Вважає, що зазначені суми по податкових накладних правомірно включені позивачем до податкового кредиту та валових витрат відповідного періоду. Крім того, позивач вказує на те, що податковий орган неправомірно кваліфікував правочини між позивачем та його контрагентами як нікчемні, так як Центральним офісом не надано жодного доказу наявності вини позивача, а порушення податкового законодавства з боку контрагентів не впливає на результати діяльності ДТГО «Південно-Західна залізниця» та не може бути підставою для притягнення його до відповідальності, оскільки юридична відповідальність особи має індивідуальний характер і не може бути перекладена на позивача юридична відповідальність за порушення вимог податкового законодавства з боку його контрагентів.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 22.07.2015 у задоволенні позову відмовив.

Рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог обґрунтоване тим, що здійснені Товариством господарські операції із контрагентами - ТОВ «Ліапроф» та ТОВ  «ТД «Укрросшина» - відповідно до висновків акта перевірки від 12.03.2014 №  11/28-10-42-04713033 викликають сумнів в їх реальності та не відповідають дійсному економічному змісту, здійснені без мети ведення фінансово - господарської діяльності, зважаючи на що, правочини укладені позивачем із цими контрагентами містять ознаки фіктивності.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2015, апеляційну скаргу задоволено, скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22.07.2015 та задоволено позов Товариства: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Інспекції від 23.03.2015 №  0000254201 та №  0000264201.

Рішення суду апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог обґрунтовані тим, що відповідачем не надані належні докази нереальності укладених позивачем із контрагентами правочинів, також не існує судових рішень, якими контрагенти позивача     визнані     фіктивними, а їх установчі документи - недійсними, на час дії угод ТОВ «Ліапроф» та ТОВ «ТД «Укрросшина» були зареєстровані в установленому порядку як платники податку на додану вартість, мали право виписувати та надавати податкові накладні, не були виключені із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а висновок відповідача про нереальність правочинів із зазначеними контрагентами зроблений на припущеннях.

Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанцї до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 07.12.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суд мав перевірити й інші документи та обставини, які мають підтвердити реальність виконання спірних операцій, що відображені в податковому обліку, проте, суд, на думку скаржника, цим знехтував та не прийняв до уваги доводи акту перевірки щодо безтоварності операцій та те, що ні наявність договорів, ні податкових накладних самі по собі не можуть свідчити про реальність господарської операції. Крім того, зазначає, що позивач не надав доказів того, яким чином надавались послуги з будівництва його контрагентами, у яких згідно з податкової інформації загальна чисельність працюючих складає - 1 особа, до перевірки не були надані документи про залучення (погодження) субпідрядників, а також відповідач вважає, що позивачем не надано інформацію звідки та яким чином транспортувались товарно-матеріальні цінності, а саме мило (даті у тексті ТМЦ)  на склади позивача та хто здійснював вантажно-розвантажувальні роботи, не надані документи, що підтверджують якість товару та товарно-транспортні накладні (далі у тексті - ТТН) та до перевірки мали бути надані довіреності на отримання товару (мила) не від позивача, а від його контрагента. 

Позивачем заперечення на касаційну скаргу суду не надавались, що у силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення суду апеляційної інстанції.

За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.08.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 03.08.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Державного територіально-галузевого об`єднання «Південно-Західна залізниця» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Ліапроф» та ТОВ «ТД «Укрросшина» за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2013 року, за результатами якої складено акт від 12.03.2014 року № 11/28-10-42-04713033.

В акті перевірки встановлено порушення позивачем підпункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), в результаті чого  ДТГО «Південно-Західна залізниця» занижено податок на прибуток на загальну суму 49  196,  00 грн; порушення пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 ПК  України, в результаті чого ДТГО «Південно-Західна залізниця» занижено податок на додану вартість на суму 53 906  166,  00 грн.

На підставі висновків акту перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 23.03.2015 № 0000254201, яким позивачеві визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 13  401,  00 грн, у тому числі за основним платежем в розмірі 8 934,  00 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією у розмірі 4   467,  00 грн та податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 23.03.2015 №  0000264201, яким позивачеві визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 67  074  800,  00 грн, у тому числі за основним платежем в розмірі 44 716 533,  00  грн та за штрафною (фінансовою) санкцією у розмірі 22 358 267,  00 грн.

Не погоджуючись із винесеними податковими повідомленнями - рішеннями ДТГО  «Південно-Західна залізниця» звернулось до суду.

Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами під час судового розгляду справи суд апеляційної інстанції вірно встановив безпідставність таких тверджень податкового органу, враховуючи, що реальність укладення, фактичне виконання та настання правових наслідків за дослідженими господарськими договорами і об`єктивність інформації у первинних документах за укладеними договорами підтверджено наданими доказами, що містяться у матеріалах справи.

Судом встановлено, що позивач та його контрагенти ТОВ «Ліапроф» та ТОВ «ТД «Укрросшина»  на час укладення господарських договорів і їх виконання були діючими суб`єктами господарювання.

Задовольняючи позовні вимоги суд апеляційної інстанції виходив з того, що досліджуючи надані позивачем на підтвердження реальності здійснення господарських операцій із контрагентами, встановлено, що між позивачем та  ТОВ  "Ліапроф" укладено ряд договорів про поставку ТМЦ за період з 01.01.2010 по 31.10.2013, зокрема, договори ПЗ/Л-121833/НЮ від 16.08.2012, ПЗ/Л-112293/НЮ від  25.08.2011, ПЗ/Л-12832/НЮ від 20.04.2012 та ПЗ/Л-12103/НЮ від 01.02.2012. Також, між позивачем та ТОВ "Укрросшина" укладено договори про поставку ТМЦ ПЗ/Л-112904/НЮ від 07.11.2011, ПЗ/НХ-11-1155/НЮ від 22.04.2011, ПЗ/НХ-112206/НЮ від  12.08.2011.

Суд апеляційної інстанції визнав належними первинні документи, якими позивач доводив реальність здійснення господарських операцій із вказаним в акті перевірки контрагентами, які оформлені належним чином та містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів, позивачем було виконано усі передбачені законом обов`язки, наявні всі документи на підтвердження розміру податкового кредиту та понесених витрат, а саме: податковими накладними, рахунками-фактурами, приходними та видатковими накладними, актами виконаних робіт форми КБ-2 та КБ-3, а також книгою обліку довіреностей на отримання ТМЦ (наявні в матеріалах справи), оборотно-сальдовими відомостями тощо, поставлені ТМЦ оприбутковувались позивачем, передавались на зберігання на склад та відображались у складському обліку (картками складського обліку), а вартість ТМЦ відображалась в бухгалтерському обліку позивача; ТМЦ видавались зі складу та використовувались за призначенням, що оформлювалось та підтверджувалось відповідними первинними документами, відповідність та належне оформлення яких відповідачем під час судового розгляду справи спростовано не було.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з абзацами 1, 2 підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. З метою застосування терміну «постачання товарів» електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)   встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

За статтею 42 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

В свою чергу, стаття 551 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи - підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення.

Ознаки фіктивності мають бути доведені належними, допустимими і достовірними доказами, поняття, джерела і характеристики яких наведені у Главі 5 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017).

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017) докази оцінюються та мають ґрунтуватися на безпосередньому, повному, всебічному та об`єктивному їх дослідженні.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що норми матеріального закону не пов`язують визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала таку особу, чи попереднього кримінального провадження і постановлення обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто злочин, передбачений частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Разом з цим, суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов зазначив, що матеріалами справи підтверджено, що позивачем до складу податкового кредиту правомірно віднесено суми податку на додану вартість по виписаним контрагентами податковим накладним, оскільки чинне податкове законодавство України не ставить в залежність право сторони в договорі на податковий кредит від фактичної сплати контрагентами податку до бюджету, а також зазначив, недоліки у оформленні первинних документів та факт порушення кримінальної справи за відсутності обвинувального вироку не є достатнім доказом для висновку про нікчемність правочинів, укладених підприємствами, адже повинні бути відповідні судові рішення, що набрали законної сили, які б підтверджували ті чи інші юридичні факти.

Оскільки відповідачем не надані належні докази нереальності укладених позивачем з контрагентами правочинів, також не існує судових рішень, якими контрагенти позивача визнані фіктивними, а їх установчі документи - недійсними, на час дії угод ТОВ  «Ліапроф» та ТОВ «ТД «Укрросшина»  були зареєстровані в установленому порядку як платники податку на додану вартість, мали право виписувати та надавати податкові накладні, не були виключені із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців суд апеляційної інстанції вважає, що відповідачем висновок про нереальність правочинів із зазначеними контрагентами безпідставним та необґрунтованим.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат (витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування), та податкового кредиту з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 78 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду зазначає, що висновки суду апеляційної інстанції є вірними з приводу того, що на момент розгляду справи судами та на дату ухвалення постанови відсутні вироки щодо посадових осіб позивача або жодного з його контрагентів, відсутні дані щодо стану кримінального провадження або його судового розгляду. Окрім іншого, у матеріалах відсутні протоколи допитів посадових осіб або засновників позивача чи його контрагентів у рамках кримінальних проваджень, а також не надано відповідачем жодних документальних підтверджень доводів щодо ознак транзитності фінансово-господарських операцій позивача із ТОВ «Ліапроф» та ТОВ «ТД «Укрросшина». Посилання відповідача у касаційній скарзі на те, що допитана у якості свідка судом першої інстанції директор ТОВ «Ліапроф» ОСОБА_1 , яка підтвердила те, що дійсно є директором вказаного товариства, проте, не змогла пояснити питання пов`язані із діяльністю товариства, суд апеляційної інстанції не взяв до уваги правомірно, оскільки ці обставини не є належним та достовірним підтвердженням доводів податкового органу щодо фіктивності діяльності контрагентів.

Також, судами попередніх інстанцій було встановлено, що відповідачем в акті перевірки від 12.03.2014 № 11/28-10-42-0471303324.07.2015 зазначено, що взаємовідносини позивача з ТОВ «ТД «Укрросшина» не мають реального товарного характеру, оскільки позивачем не надано будь-яких належним чином оформлених документів, які підтверджують факт транспортування товару постачальником та документів, які підтверджують якість товару.

Однак, суд касаційної інстанції також вважає за доцільне відмітити, що посилання відповідача на відсутність товарно-транспортних накладних при дослідженні господарських правовідносин позивача, як підтвердження безтоварності досліджуваних операцій, є необґрунтованими, оскільки товарно-транспортна накладна є транспортною документацією, яка підтверджує операції саме з надання послуг з перевезення вантажів, а не сам факт придбання товару. Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку платника податків, яким у даному випадку є позивач.

Також, посилання відповідача щодо відсутності сертифікатів на товар, що є предметом укладених із вказаними контрагентами договорів, як на підставу неправомірності формування позивачем податкового кредиту по операціях з придбання товарів у них, вірно визнані судом безпідставними.

Оскільки, нормами Закону України "Про підтвердження відповідності" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не зобов`язано постачальника мати та, відповідно, передавати покупцям продукції засвідчені печаткою виробника сертифікати відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності. Законом визначений лише обов`язок постачальника надавати інформацію про сертифікацію продукції. 

Відповідно до частини 1, 2 статті 13 Закону України "Про підтвердження відповідності", виробник зобов`язаний надавати постачальнику інформацію про сертифікацію продукції шляхом зазначення реєстраційних номерів сертифікатів відповідності в документах, згідно з якими передається відповідна продукція. Постачальник зобов`язаний: реалізовувати продукцію за умови наявності у документах, згідно з якими йому передано відповідну продукцію, реєстраційних номерів сертифіката відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності; припиняти реалізацію продукції, якщо вона не відповідає вимогам нормативних документів, зазначеним у декларації про відповідність або у сертифікаті відповідності чи свідоцтві про визнання відповідності.

Крім того, відсутність у позивача сертифікатів на товар не є підставою для не включення сум ПДВ до податкового кредиту. 

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу, що сертифікати якості товару не є первинними документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які фіксують факти здійснення господарських операцій, а тому є хибними доводи відповідача про те, що якщо у позивача відсутні документи, які б підтверджували якість та безпечність товару, це свідчить про нереальність господарської операції, оскільки сертифікати якості за своїм змістом не можуть доводити або спростовувати факт поставки товарів, так як містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам.

Так, функції та права контролюючих органів визначені статтями 19-1 та 20 ПК України, якими не передбачено здійснення перевірок суб`єктів господарювання на предмет наявності (відсутності) документів, що характеризують якість продукції, сировини, матеріалів, комплектувальних виробів, що використовуються для виробництва такої продукції.

За таких обставин, слід зазначити, що контролюючим органом під час судового розгляду справи не наведено суду доказів щодо порушення фіскальних інтересів держави внаслідок взаємовідносин позивача та його контрагента.

Суд додатково звертає увагу і на те, що з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит та віднесення сум понесених витрат до складу валових витрат товариства не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Відповідно до статті 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язаннями іншої юридичної особи, в тому числі за податковими зобов`язаннями.

Таким чином, недотримання контрагентом позивача податкової дисципліни (що контролюючим органом не доведено) має правові наслідки саме для цього контрагента, оскільки порушення платником вимог податкового законодавства тягне застосування заходів відповідальності саме до такого платника та не може негативно впливати на податковий облік інших осіб (зокрема, його контрагентів) за відсутності факту причетності останніх до таких правопорушень та за наявності факту здійснення господарської операції.

Цілком необґрунтовано ставити під сумнів достовірність даних, вказаних в первинних документах, посилаючись на дотримання сторонами умов договору або взятих зобов`язань, оскільки вказані обставини є лише підставою для врегулювання можливих спірних правовідносин між суб`єктами господарювання у спосіб, передбачений Цивільним або Господарським кодексами України і не тягне наслідків неукладеного правочину.

Колегія суддів звертає увагу на те, що результати перевірки відповідача не є самостійним, належним та допустимим доказом вчинення позивачем порушень податкового законодавства.

Водночас, за статтею 42 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

В свою чергу, стаття 55-1 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи - підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення. 

Ознаки фіктивності мають бути доведені належними, допустимими і достовірними доказами, поняття, джерела і характеристики яких наведені у Главі 5 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017). 

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат (витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування), та податкового кредиту з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017) докази оцінюються та мають ґрунтуватися на безпосередньому, повному, всебічному та об`єктивному їх дослідженні.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення суду апеляційної інстанції відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

У відповідності до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Офісу великих платників податків ДФС підлягає залишенню без задоволення, а Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2015 - без змін. 

Керуючись статтями 55, 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова