ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/4137/18
адміністративне провадження № К/9901/15862/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2018 року, у складі головуючого судді Шевченка О.В., та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 травня 2019 року, у складі колегії суддів: Бартош Н.С., Тацій Л.В. , Подобайло З.Г.,  у справі №820/4137/18 за позовом Державного підприємства «Балаклійський ремонтний завод» до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкового повідомлення - рішення,-
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Позивач Державне підприємство "Балаклійський ремонтний завод" звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області, в якому просив суд скасувати податкове повідомлення - рішення № 0000151417 від 21.05.2018.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13.09.2018, яке було залишено без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 02 травня 2019 року, адміністративний позов було задоволено.
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області №0000151417 від 21.05.2018.
Задовольняючи позовні вимоги, суди виходили з того, що господарські операції позивача з його контрагентами мали реальний характер, а тому позивачем правомірно віднесено суми до складу валових витрат та податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів та податкових накладних, які виписані на виконання умов договірних відносин, у зв`язку з чим оскаржуване податкове повідомлення - рішення підлягає скасуванню.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
У період з 08.02.2018 по 14.02.2018 на Державному підприємстві “Балаклійський ремонтний завод” (далі – ДП “БРЗ”) на підставі наказу ГУ ДФС України у Харківській області від 07.02.2018 №769 проводилася документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання податкового законодавства по господарським відносинам з ТОВ “Флеш-Сток”, ТОВ “ВП Патріот”, ПФ “Променерго”, про що було складено акт №647/20-40-14-17-19/08252623 від 21.02.2018 (т.1, а. с. 41 - 82).
Під час перевірки були встановлені порушення позивачем вимог п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6, ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 606833 грн, у тому числі за грудень 2015 року в сумі 74589 грн, квітень 2016 року в сумі 67175 грн, за вересень 2016 року в сумі 180116 грн, за жовтень 2016 року в сумі 57193 грн, за листопад 2016 року в сумі 30788 грн, за грудень 2016 року в сумі 93764 грн, за березень 2017 року в сумі 103208 грн.
З висновками зазначеного акту перевірки позивач не погодився та надіслав заперечення від 02.03.2018 №4/45 до Головного управління ДФС у Харківській області (т.1, а. с. 88 - 105). Листом ГУ ДФС у Харківській області від 16.03.2018 №10324/10/20-40-14-17-14 висновки акту перевірки залишені без змін (т.1, а. с. 106 - 114).
На підставі акту перевірки відповідачем 19.03.2018 було прийнято податкове повідомлення - рішення № №0000091417, яким нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 606883 грн та штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 303416,50 грн. Штрафні санкції були нараховані відповідно до ст. 123.1 Податкового кодексу України у розмірі 50 % згідно з повторністю здійснення порушення. В обґрунтування повторності ГУ ДФС України в Харківській області вказало на податкове повідомлення - рішення від 14.11.2016 року №0000541400, яке постановою Харківського окружного адміністративного суду від 11.01.2017 у справі № 820/6545/16, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017, було скасоване.
Позивач не погодився із зазначеним податковим повідомленням-рішенням та 23.03.2018 звернувся зі скаргою до ДФС України вих. № 6/551 (т.1, а.с. 115-134). Рішенням ДФС України від 16.05.2018 №16785/6/99-99-11.01.01-25 скарга ДП “БРЗ” була частково задоволена, а саме скасовано податкове повідомлення - рішення від 19.03.2018 №0000091417 в частині застосованих 151708,25 грн штрафних санкцій з податку на додану вартість (т.1, а. с. 136 - 151).
21 травня 2018 року Головним управлінням ДФС у Харківській області прийняте нове податкове повідомлення - рішення №0000151417, яким нараховане податкове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 606883 грн та штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 151708,25 грн (т.1, а. с. 35).
Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням від 21.05.2018 № 0000151417, звернувся з позовом до суду.
У ході судового розгляду судами попередніх інстанцій було встановлено, що в періоді, який перевірявся, позивач мав господарські операції із ТОВ “Флеш-Сток”, ТОВ “ВП “Патріот”, ПФ “Променерго”.
Так, ДП “БРЗ” через процедуру закупівель, на електронно-торгівельному майданчику https://smarttender.biz/, був проведений тендер по закупівлі шин 1200х50х508 ИДП-284 б. Потреба у вищевказаних шинах у позивача складала 11 штук. Згідно з проведеним тендером було запропоновано 5 шин від ПП “Партнер1М” та 3 шини ТОВ “Флеш-Сток”.
Протоколом №42 від 24.09.2015 прийняте рішення щодо закупівлі всіх запропонованих шин, у зв`язку з їх потребою для ремонту військової техніки.
Згідно з рахунком-фактурою №ФС00922/01 від 22.09.2015, позивач платіжним дорученням від 01.10.2015 №1302 перерахував кошти в розмірі 35700,01 грн за 3 (три) шини 1200х50х508 ИДП-284.
Суди встановили, що податкова накладна №6 від 01.10.2015 зареєстрована у базі даних ЄРПН на загальну суму 35700,01 грн, у т. ч. ПДВ 5950,00 грн, дата реєстрації 22.10.2015. Податкова накладна відповідає вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображена ТОВ “Флеш-Сток” у податковій звітності.
Товар відправлений ТОВ “Флеш-Сток” на підставі видаткової накладної від 01.10.2015 №ФС-100114, яка складена у м. Київ, та підписана з боку позивача ОСОБА_1 , через ТОВ “Нова пошта” на підставі товарно-транспортної накладної від 05.10.2015 №10016619374.
Шини були оприбутковані на складі підприємства, за прибутковим ордером №П-231 від 13.10.2015.
Потреба в зазначених шинах підтверджується дефектаційною відомістю (ф16) №549 на виріб (9А33БМ3) виріб №Ц22556, замовлення №6644 вказаний дефект шин виник внаслідок їх старіння і зносу та шини потребують заміни.
У акті перевірки зазначається та підтверджено матеріалами справи, що товар використаний у господарській діяльності підприємства, про що свідчить картка №7599 складського обліку матеріалів, вимога №1431 на отримання зі складу до цеху, яка також засвідчена представником замовника №173 та його особистим штампом, звітом на списання ЗІПу витраченого цехом ДРБМ на замовлення 6644 за жовтень 2015 року. У жовтні 2015 року за робочим нарядом №11457 зазначені шини встановлені на виріб БАЗ 5937. Згідно з накладною №58 матеріальні цінності, які були демонтовані з виробу та замінені на нові, здані на склад. Згідно з актом приймання-передачі від 27.11.2015 матеріальні цінності, які були демонтовані з виробу у зв`язку з їх заміною передані зі складу до військової частини НОМЕР_1 .
У матеріалах справи містяться накази про призначення на посаду ОСОБА_1 агентом з постачання, його посадові інструкції, штатний розпис підприємства.
Згідно з поясненнями представника позивача питання про оплату рахунків (дата оплати 01.10.2015), отриманих раніше від контрагентів, вирішувалося безпосередньо на засіданні тендерного комітету і таким чином оплата від 22.09.2015 не порушує норми податкового законодавства.
Щодо господарських відносин позивача з ТОВ “ВП Патріот” з матеріалів справи встановлено, що згідно з повідомлення про відкриття замовлень на ДП “БРЗ” відкриті замовлення, на які були придбані ТМЦ у ТОВ “ВП Патріот”. У вказаних замовленнях зазначені номера замовлень, які використовуються у внутрішніх документах підприємства, марка виробу, заводський номер, та обладнання яке встановлювалося у процесі ремонту по спірним питанням (Т.1 а. с. 152, 154 – 155, 157 – 160).
Потреба у ремонті вказаних виробів встановлена підприємством на підставі актів приймання виробу від представників військових частин у ремонт, у яких відображається комплектність виробу. Так як деякі вироби, під час приймання їх у ремонт були недоукомплектовані то прилади придбані у ТОВ “ВП Патріот” встановлювалися на них, з метою виконання умов договорів.
Крім того позивачем надані дефектаційні відомості, відомості шифрів дефектів та методів їх усунення, які підтверджують необхідність ремонту певних вузлів.
Таким чином відсутні прилади, вузли та агрегати встановлювалися на вироби, а ті деталі які потребували заміни, замінювалися ДП “БРЗ” з подальшою передачею не придатних до експлуатації деталей до військових частин.
Суди встановили, що між позивачем та ТОВ “ВП “Патріот” на підставі договору поставки від 02.10.2015 №16/56 відбувся ряд господарських операцій, а саме:
- згідно з платіжним дорученням від 19.11.2015 №1626 позивачем перерахувало ТОВ ВП “Патріот” кошти у розмірі 70560,00 грн у т. ч. ПДВ 11760,00 грн.
Відповідно до видаткової накладної від 24.11.2015 №РН-002411/1 отримано товар: нічний прилад спостереження (ТВНО-2Б Ш3.803.009 СП) 2 категорії у кількості 2 шт. та прилад ТКН-З АЛЗ.803.004 2 категорії у кількості 1 шт. Контрагентом позивача була виписана податкова накладна, та зареєстрована у ЄРПН 25.11.2015. Позивач включив дані податкової накладної до податкового кредиту відповідно до Податкового законодавства. Матеріальні цінності, а саме прилад ТВНО-2БШ3.803.009 СП у кількості 2 шт. оприбутковані згідно з прибутковим ордером №П-278, обліковувалися на карті №7698 складського обліку матеріалів. Витребувані вимогами №2639 та №2645 на замовлення №6651 та №6652. На зворотному боці вимоги є підпис та печатка представника замовника №173. Списані з обліку на підставі звіту про списання ЗІПу витрачених цехом РЗППО за листопад 2015 року на відповідні замовлення. Прилад ТКН-З АЛЗ.803.004 перебував на обліку на картці №7699 складського обліку матеріалів, витребуваний вимогою №2752, з відміткою та печаткою представника замовника №173. Використаний згідно зі звітом на списання ЗІПу витраченого цехом РЗППО на замовлення 6653.
- згідно з платіжним дорученням від 14.06.2016 №1308 позивачем перераховано ТОВ ВП “Патріот” кошти у розмірі 108720,00 грн у т. ч. ПДВ 18120,00 грн.
Податкова накладна виписана 14.06.2016 та зареєстрована в ЄРПН 22.06.2016. Податкова накладна відповідає вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображена у податковій звітності.
Згідно з видатковою накладною від 16.06.2016 №Па-000140605 отримано товар: прилад ТВНО 2 Б у кількості 6 штук на загальну суму у розмірі 108720,00 грн.
Рух матеріальних цінностей на підприємстві підтверджується: прибутковим ордером №ПО-265 від 17.06.2016 карткою №7366 складського обліку матеріалів, вимогою №1759, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, вимогою №1646, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, вимогою №2004, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, вимогою №1535, звітом видачі матеріалів в підрозділ, вимогою №1534, звітом видачі матеріалів в підрозділ.
- згідно з платіжними дорученнями від 19.08.2016 №1890 та від 14.09.2016 №1853 позивачем перерахувало ТОВ ВП “Патріот” кошти у розмірі 46920,00 грн у т. ч. ПДВ 7820,00 грн.
Податкові накладні виписані 22.08.2016 та 25.08.2016, які зареєстровані в ЄРПН 23.08.2016 та 05.09.2016 відповідно. Податкові накладні відповідають вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображені у податковій звітності.
Товар отриманий згідно з видатковою накладною від 22.08.2016 №Па-000220801, освітлювач ОУ-3ГА у кількості 3 шт. на загальну суму у розмірі 28800,00 грн та від 25.08.2016 №Па-000250803, прилад ТВНО 2 Б у кількості 1 шт. на загальну суму 18120,00 грн.
Рух матеріальних цінностей на підприємстві підтверджується: прибутковим ордером №ПОг-349 від 23 серпня 2016 року карткою №7826 складського обліку матеріалів, вимогою №2233, звітом щодо списання матеріалів в підрозділ, вимогою №2217, звітом щодо списання матеріалів в підрозділ, вимогою №2216, звітом щодо списання матеріалів в підрозділ.
- згідно з платіжним дорученням від 14.09.2016 №1853 позивачем перераховано ТОВ ВП “Патріот” кошти у розмірі 130200,00 грн у т. ч. ПДВ 21700,00 грн.
Податкова накладна виписана 14.09.2016 та зареєстрована в ЄРПН 21.09.2016. Податкова накладна відповідає вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображена у податковій звітності. Видаткова накладна на отримання товару датована 15.09.2016, згідно з якою отримано Генератор ГИСВ-2-14/3000 на загальну суму 130200,00 грн.
Рух матеріальних цінностей на підприємстві підтверджується: прибутковим ордером №ПОг-357, карткою №7366 складського обліку матеріалів, вимогою №2475, звітом щодо списання матеріалів в підрозділ
- згідно з платіжним дорученням від 01.11.2016, 09.11.2016, 17.11.2016 №№2195, 2270, 2336 позивачем перераховано ТОВ ВП “Патріот” кошти в розмірі 184728,00 грн в т. ч. ПДВ 30788,00 грн.
Податкові накладні виписані 01.11.2016, 09.11.2016, 09.11.2016 та зареєстровані в ЄРПН 14.11.2016. Податкові накладні відповідають вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображені у податковій звітності.
Товар, а саме: Панель П-8-101 БА2.089.258 у кількості 1 шт., Линия задержки ЛЗ БА2.066.127 у кількості 1 шт., Узел ПУ-15А у кількості 1 шт., Вузол ПУЗ-3М у кількості 1 шт., Вузол ПУ10-11 АМ у кількості 1 шт., Панель П8-101 БА2.089.258 у кількості 2 шт., Вузол ПУ2-15А у кількості 2 шт., Прилад ТВНО 2Б у кількості 1 шт., отриманий на підставі видаткових накладних від 02.11.2016, 10.11.2016, 18.11.2016 №№Па-000011102, Па-000011101, Па-00010102, РН-0001811/3.
Рух матеріальних цінностей на підприємстві підтверджується: прибутковим ордером №ПОг-457 карткою №9590 складського обліку матеріалів, вимогою №2633, карткою складського обліку №9591, вимогою №2689, карткою №9592 складського обліку матеріалів, вимогою №2632, звітом щодо списання матеріалів в підрозділ, прибутковим ордером №ПОг-458, карткою №9594 складського обліку матеріалів, вимогою №2634, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, карткою №9593 складського обліку матеріалів, вимогою №2648, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, прибутковим ордером №ПОг-461, карткою складського обліку №7101, вимогою №2691, карткою №7106 складського обліку матеріалів, вимогою №2692, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ, прибутковим ордером №ПОг-481, карткою №7366 складського обліку матеріалів, вимогою №2640, звітом щодо видачі матеріалів в підрозділ.
- згідно з платіжними дорученнями від 01.12.2016, 14.12.2016, №№2401, 2541 позивачем перераховано ТОВ ВП “Патріот” кошти в розмірі 177432,00 грн в т. ч. ПДВ 29572,00 грн.
Податкові накладні виписані 01.12.2016 та 14.12.2016 та зареєстровані в ЄРПН 20.12.2016 та 15.12.2016 відповідно. Податкові накладні відповідають вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображені у податковій звітності.
Товар отриманий на підставі видаткових накладних від 01.12.2016 та 15.12.2016 за №Па-000011202 та №Па-000151201 за якими отримано товар: Регулятор напруги РН-23-1 та Магнетрон МИ-184 відповідно.
Рух матеріальних цінностей на підприємстві підтверджується: прибутковим ордером №ПОг-493, карткою №9613 складського обліку матеріалів, прибутковим ордером №ПОг-506, карткою №7429 складського обліку матеріалів, вимогою №2896, звітом щодо видачі матеріальних цінностей в підрозділ.
Матеріальні цінності, які були замінені в процесі ремонту та були у наявності на виробах передавалися військовим частинам, які приймали вироби, що підтверджується відповідними актами приймання-передачі.
Судовим розглядом встановлено, що Регулятор напруги РН-23-1 до цього часу перебуває на складі ДП “БРЗ”, що підтверджено карткою №9613 складського обліку матеріалів.
Доставка товару здійснювалася ТОВ “Нова пошта”, що підтверджується реєстром податкових накладних завірених Балаклійським відділенням ТОВ “Нова пошта” та ТТН доданими до матеріалів справи.
У суді першої інстанції був допитаний свідок ОСОБА_2 , який працює провідним інженером 173 військового представництва Міністерства оборони України, який пояснив, що між Міністерством оборони України та ДП “БРЗ” укладені договори щодо ремонту військової техніки. Відповідно до умов договору 173 військове представництво Міністерства оборони України здійснює контроль якості, доцільності проведених робіт, контроль за придбанням комплектуючих до військової техніки у сторонніх організацій. У силу своїх посадових обов`язків він призначений відповідальною особою на ДП “БРЗ”. За своїм напрямком діяльності він контролює проведення дефектаційних робіт отриманих виробів для ремонту, сам процес ремонту, відповідність робочих нарядів нормативній документації з ремонту та проводить контроль приладів, вузлів та агрегатів придбаних у сторонніх організацій тощо. З приводу отриманих ТМЦ від ТОВ “Флеш-сток” та ТОВ “ВП “Патріот” він зазначив, що отриманні ТМЦ були оглянуті ним візуально на предмет комплектності та відповідності технічного стану, проведені випробування, які дозволили зробити висновок про придатність придбаних ТМЦ у використанні на військовій техніці, про що зроблені необхідні відмітки в журналах пред`явлення. Щодо ремонту двигунів, свідок зазначив, що необхідність їх капітального ремонту передбачена умовами Договорів між Міністерством оборони України та ДП “БРЗ” (з позначкою “Таємно”), двигуни мають значний термін зберігання або експлуатації. Після початку проведення ремонту виробів, двигуни направляються до ПФ “Променерго”, де для проведення контролю призначений інший представник 173 військового представництва Міністерства оборони України, який здійснює безпосередній контроль проведення ремонту двигунів. Свідок безпосередньо здійснює контроль вже після того як двигун встановлений на виріб на предмет його безперебійної роботи та наявності підтікань технічних рідин, що можуть виникнути під час встановлення двигуна на виріб, та бере участь разом з представників підприємства у ходових та полігонних випробуваннях.
Щодо господарських відносин позивача з ПФ “Променерго”, судами з матеріалів справи встановлено, що між позивачем та ПФ “Променерго” укладені договори від 05.08.2014 №14/35 на проведення капітального ремонту двигуна 5Д20Б-300, від 06.04.2015 №14/15 на проведення капітального ремонту двигуна В46-2С1, від 28.10.2014 №6-28.10.2014 на проведення капітального ремонту двигуна В6М-1, від 11.11.2015 №16/62 на ремонт радіаторів. Договори мають майже ідентичні умови, відрізняються лише вартістю робіт, предметом договору тощо.
Судовим розглядом встановлено, що ДП “БРЗ” починаючі з 2014 року по цей час виконує роботи для Міністерства оборони України з ремонту військової техніки. Військова техніка надходить на підприємство після тривалої багаторічної експлуатації та зберігання в неналежних умовах, та потребує значного обсягу ремонту. Для відновлення боєздатності та відновлення моторесурсу потрібно проведення капітального ремонту двигунів, що передбачено умовами договорів з Міністерством оборони України. ДП “БРЗ” не має фахівців з ремонту двигунів та спеціального обладнання, необхідного для здійснення капітального ремонту двигунів. Внаслідок цього були укладені вище вказані договори.
По спірним операціями підприємством були відкриті замовлення щодо ремонту двигунів та радіаторів, що підтверджується повідомленнями про відкриті замовлення (т.1, а. с. 152 - 164).
Згідно з договорами від 05.08.2014 №14/35, від 06.04.2015 №14/15, від 28.10.2014 №6-28.10.14 проведено капітальний ремонт двигунів (т.3, а. с. 147-151, 156, 186-187, 192-193, 198- 200, 208, 231). Згідно з Договором від 11.11.2015 №16/62 проведено ремонт радіаторів (т.3, а. с. 236- 237).
З матеріалів справи встановлено, що у акті перевірки підтверджується декларування податку на додану вартість як ПФ “Променерго” так і ДП “БРЗ”, податкові накладні внесені до ЄРПН, податкові накладні відповідають вимогам п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та відображені у податковій звітності.
Судом першої інстанції встановлено, що двигуни на виконання вищезазначених договорів, здавалися контрагенту позивача на підставі актів здачі-приймання обладнання в ремонт, приймалися з ремонту на підставі акту здачі-приймання обладнання після ремонту з перевіркою його комплектності та випробуваннями на стенді. Випробування двигуна, при різних температурних та оборотних навантаженнях, здійснювалося в присутності представника ДП “БРЗ” та представника замовника №173, що підтверджено їх особистими підписами та скріплено печаткою. В актах зазначається вид двигуна та його серійний номер, що надає можливість його ідентифікувати. У подальшому укладалися акти виконаних робіт.
Судами також з матеріалів справи встановлено, що двигуни та радіатори на ремонт та після ремонту перевозилися транспортом позивача, що підтверджується подорожніми листами, наказами по підприємству про відрядження, ввізними та вивізними квитками ввезення-вивезення двигунів з території підприємства, про що свідчить, що саме позивач здійснив перевезення двигунів та радіаторів з м. Балаклія до м. Мерефа та у зворотному напрямку, про що підтверджують ввізні-вивізні квитки щодо пересування двигунів з території та на територію підприємства по кожному випадку при транспортуванні двигунів або радіаторів, та наказ по підприємству, де зазначена мета відрядження, в деяких випадках працівники вибували у відрядження до декількох контрагентів, виконання наказу підтверджується відповідними актами приймання-передачі.
Колегія суддів апеляційної інстанції, дослідивши договори укладені між позивачем та ПФ «Променерго», зазначила, що відповідно до ст. 837 ЦК України за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу, та Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові, вважає, що вони відповідають вимогам законодавства та приходить до висновку, що твердження відповідача щодо дефектності актів виконаних робіт не підтверджені матеріалами справи.
Стосовно завантаження-розвантаження двигунів колегія суддів встановила, що, згідно з наданими штатними розкладами, ДП “БРЗ” має штат робітників у кількості 320-380 робітників (у період, який перевірявся), також на балансі має кран-балки, автокран, мостові крани, електронавантажувачі тощо, крім того в штатному розписі підприємства передбаченні посади транспортувальника, машиніста крану, водія автокрану, які за своїми посадами виконували роботу з навантаження-розвантаження вантажів. Позивач, зазначає, що окремо робочі наряди по цих роботах не ведуться, так як вони працюють за табелем обліку робочого часу, таким чином, твердження відповідача, щодо неможливості здійснити навантаження-розвантаження двигунів та відсутність доказів з цього приводу, спростовується матеріалами справи.
Запасні частини, які були замінені в процесі ремонту двигунів, та не придатні до подальшого використання були повернуті ПФ “Променерго” за відповідними актами у присутності представника ПЗ №173, які зберігалися на складі, та в подальшому поверталися до військових частин НОМЕР_2 , НОМЕР_3 , НОМЕР_4 , НОМЕР_1 , НОМЕР_5 , що також підтверджується відповідними актами приймання-передачі. Слід зазначити, що в цих актах також поверталися ТМЦ, які були замінені ТМЦ, отриманими від ТОВ “ВП Патріот”. Отримані від ПФ “Променерго” запасні частини, не придатні до подальшого використання по замовленнях № №6802, 6822, 6792, 6831, 6813, 6813 до цього часу зберігаються на ДП “БРЗ”, так як не отримані наряди на переміщення до військових частин.   
З матеріалів справи встановлено, що демонтаж та монтаж двигунів та радіаторів відбувався за наступними робочими нарядами, по відповідних замовленнях за № №: 6498, 6497, 7770, 6767, 1372, 6767, 2374, 1636, 2000, 1111, 1113, 1023, 3023, 1288, 1286, 1288, 1372, 2374, 1374, 1023, 1700, 2285, 1285, 4047, 8069, 1480, 1372, 1374, 1265, 1023, 1285, 1023, 1285, 2286, 2285, 1372, 1374, 1471, 1025, 1140, 1023, 1284, 1285, 2285, 1140, 1140, 1143, 1236, 1285, 1025, 1025, 1023, 1285, 2372, 1372, 1374, 1372, 1374, 2372, 1372, 1374, 3372, 1372, 1374, 1372, 1374, 2375, 2374, 1372, 1374, 2374, 2375, 1372, 2375, 2374, 1374, 1423, 6864, 1111, 1113, 2113, 1469, 1471, 1471, 1286, 1288, 1023,1140, 1372, 1471, 1374, 1634, 1636, 1471. Таким чином твердження відповідача, щодо дефектності зазначених первинних документів спростовуються матеріалами справи.
Таким чином, всі вироби ЗСУ-23-4, 9А33БМ2(3), 2С6, які надходили в ремонт на ДП “БРЗ” протягом 2015 – 2017 років, та їх складові частини, у тому числі маршові двигуни В6-М-1, 5Д20Б-300, В-46-2С1 відповідно, на момент надходження до підприємства підлягали проведенню капітального ремонту.
Вироби, після проведення ремонту прийняті представниками Замовника, про що свідчать акти приймання-передачі виробів з ремонту.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати судові рішення та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог. 
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Указує, що судами безпідставно не були враховані доводи фіскального органу стосовно нереальності господарських взаємовідносин позивача у перевіряємий період з його контрагентами, оскільки вказані доводи повністю підтверджуються доказами, наявними в матеріалах справи. Указував на наявність вироку Бабушкінського районного суду м. Дніпропетровська від 10.05.2016 по справі №200/5639/16-к, вироку Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 02.11.2016 по справі №202/5765/16-к, та на відсутність ланцюга постачання ТМЦ контрагентам позивача, відсутність реального здійснення господарських операції позивача. 
Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність та обґрунтованість прийнятих судами попередніх інстанцій рішень, просив залишити їх без змін, а касаційну скаргу – без задоволення.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
У відповідності до підпунктом “а” пункту 198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
При цьому законодавцем презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.
За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону України від 16.07.1999 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (надалі - Закон № 996-XIV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно із пунктом 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Поняття господарської операції визначено у статті 1 Закону № 996-XIV, згідно з якої це - дія або подія, яка викликає зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей податкового законодавства мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Разом з тим, недоведеність фактичного здійснення господарських операцій позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, зокрема, у разі підтвердження обставин щодо неможливості реального здійснення платником податків зазначених операцій; відсутності необхідних умов для досягнення результатів господарської діяльності тощо.
Засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні врегульовані Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-ХІV (в редакції на момент спірних правовідносин).
За приписами ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з п.1.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 (в редакції чинній на момент існування спірних правовідносин) (далі – Положення), Положення встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи).
Пунктом 2.1 Положення визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Згідно з п.2.2 Положення первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).
Відповідно до п. 2.4 Положення первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Положеннями ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
З наведених правових норм випливає, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Законодавцем визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку на додану вартість. Отже, при дослідженні факту здійснення господарської операції, слід надати оцінку відносинам, що склались безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Разом з тим, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Разом з тим, істотним значенням для встановлення факту реальності виконання договору саме із заявленим контрагентом є фактичні обставини укладення та виконання договорів, обґрунтованість та обачність при виборі контрагента, тому Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивач під час здійснення господарських операцій не був обізнаний щодо фіктивної підприємницької діяльності контрагентів.
Колегія суддів не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що наявність вироку суду, не може бути беззаперечною умовою для відсутності підстав для позивача на право формування податкового кредиту та валових витрат з податку на прибуток, оскільки вироком суду в межах кримінальної справи, підтверджуються не лише факт скоєного кримінального караного діяння директора підприємства, а й створюються правові наслідки господарської діяльності товариства в цілому.
При цьому, судами було надано правову оцінку доказам податкового органу щодо фіктивної підприємницької діяльності контрагентів позивача в частині наявності вироків Бабушкінського районного суду м. Дніпропетровська від 10.05.2016 по справі №200/5639/16-к та Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 02.11.2016 по справі №202/5765/16-к, проте, не було з`ясовано чи дійсно первинна документація, а саме договори з контрагентами, податкові накладні та інші документи за цими договорами підписані особами, відносно яких судами ухвалено вироки за вчиненні злочини.
Так, Верховним Судом неодноразово зазначалось, що факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами, та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення, зокрема, відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту та валових витрат з податку на прибуток, є безпідставним.
Виходячи з положень частини шостої статті 78 КАС України, вирок суду підлягає врахуванню у сукупності із дослідженням усіх складових господарських операцій. Зокрема, з`ясуванню підлягають обставини, чи була особа, стосовно якої прийнято обвинувальний вирок, тією самою особою, яка підписувала документи від імені контрагента позивача, на підставі яких останній сформував витрати та податковий кредит, а також чи збігається період вчинення злочину з періодом, у який було підписано відповідні документи.
Суд зазначає, що первинні документи, які стали підставою для формування платником податку податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, видані контрагентом, діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, та первинні документи, якого підписані від імені особи, яка не брала участь у діяльності товариства, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до податкового кредиту та витрат є безпідставними.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 1 грудня 2015 року м. Київ по справі №826/15034/14, постановах Верховного Суду по справам №2а-7075/12/2670, №280/1217/19, №816/1057/16.
Разом з тим, судами при наданні оцінки встановленим у вироках обставинам фіктивного підприємництва не було враховано й встановлено, що особа, стосовно якої прийнято обвинувальний вирок, була тією самою особою, яка підписувала документи від імені контрагентів позивача, на підставі яких останній сформував податковий кредит.
Указані обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій, при цьому колегія суддів уважає, що оцінка таким доводам відповідача та наявним у справі доказам є необхідним та першочерговим для вирішення справи. Крім того, з урахуванням такого висновку залежить висновок щодо правильності дотримання судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права.
За змістом частини 2 статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази.
З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суд першої та апеляційної інстанції не перевірили й не встановили ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, рішення суду першої та постанову суду апеляційної інстанції слід скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд. 
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДФС у Харківській області  підлягає частковому задоволенню.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області  – задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2018 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 травня 2019 року – скасувати, справу №820/4137/18 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                                   І. В. Дашутін

Судді                                                                                                        О.О. Шишов

                                                                                                                 М. М. Яковенко