ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 червня 2021 р.	Справа № 520/13501/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Перцової Т.С. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Севастьянової А.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи ""Харківгаз" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.04.2021, (головуючий суддя І інстанції: Тітов О.М., повний текст складено 14.04.21 року по справі № 520/13501/2020
          за позовом           Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи ""Харківгаз"  
          до           Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків                   
          про визнання протиправним та скасування наказу,
ВСТАНОВИВ:
05.10.2020 Акціонерне товариство "Оператор газорозподільної системи "Харківгаз"  (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 23.07.2018 №1364 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки  ПАТ "Харківгаз".
Також позивачем подано заяву про поновлення строку звернення до суду, в якій зазначає, що права позивача порушено відповідачем -з отриманням акту перевірки від 25.09.2018. Видання спірного наказу породило низку юридичних фактів: складання акту перевірки та податкового повідомлення-рішення. Оскарження позивачем в судовому порядку податкового повідомлення-рішення перервало строк перебігу позовної давності, визначеної ст.261 ЦК України. Також зазначає, що у даному випадку строк на оскарження наказу становить 1095, та встановлений ст.56 ПК України.
Зазначає, що початок перебігу строку на оскарження наказу відповідача починається х дня набрання законної сили рішення у справі №520/9364/18 про оскарження податкового повідомлення-рішення.  Факт порушення відповідачем прав та законних інтересів позивача є триваючим, оскільки  податковий орган  направляє позивачу податкову вимогу щодо сплати податкового боргу.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 23.10.2020 відкрито провадження у справі, та зазначено, що строк звернення до суду позивачем не пропущено.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05.04.2021 відмовлено в задоволенні позову.
Позивач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу,  в якій просив його скасувати та ухвалити нове рішення, яким  задовольнити позов, мотивуючи порушенням судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідністю висновків суду обставинам справи, ігнорування  суттєвих фактів, які мають значення для справи.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що судом не прийнято до уваги, що оскаржуваний наказ складений з порушенням вимог податкового законодавства, оскільки не містить зазначенння конкретної підстави для проведення перевірки, а лише посилання на норму ПК України, якою передбачено проведення такої перевірки, що є порушенням імперативних приписів п. 81.1 ст. 81 ПК України.  
Підстави для проведення перевірки повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацію останнім права на захист. 
Вказує, що наявність  права на здійснення перевірок, не означає можливість їх здійснення органами ДПС у будь-яких випадках, у будь-який спосіб та час, а отже, оскільки наказ оформлений із порушенням підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78, пункту 81.1 статті 81 ПК України, за відсутності фактичних підстав для проведення позапланової документальної виїзної перевірки, він  підлягає скасуванню.
Також зазначає, що з наказу не вбачається відносно яких посадових осіб розпочато службове розслідування та чи мали ці посадові особи відношення до перевірки АТ «Харківгаз», тобто межі перевірки в наказі не визначено. 
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Зазначає, що наказ про проведення перевірки реалізований, перевірка проведена податковим органом. за її наслідками прийнято податкове повідомлення-рішення, яке за наслідками судового оскарження є чинним та не скасовано. Отже вказані заявником обставини не підставами  для скасування наказу.
Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги, фіксування судового процесу за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача,  перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Судом встановлено, що 23.07.2018 відповідачем прийнято наказ №1364 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «Харківгаз» за період діяльності з 01.07.2014 по 30.06.2017 року з метою перевірки повноти нарахування та сплати екологічного податку за викиди забруднюючої речовини «метан» (а.с. 9 т. 1).
На підставі направлень від 24.07.2018 №122, №123, №124, №125, №126 Офісу ВПП ДФС  у період з 24.07.2018 по 18.09.2019 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Харківгаз» (а.с. 10-14 т. 1).
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт перевірки від 25.09.2018 №52/28-10-50-12-08/03359500 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «Харківгаз» (ЄДРПОУ 003359500), з питання нарахування та сплати екологічного податку з викидів забруднюючих речовин «метану» за період з 01.07.2014 р. по 30.06.2017 р. (а.с. 15-57 т.1).
Перевіркою встановлено порушення Товариством п. 240.1 ст. 240, п.п. 242.1.1, п. 242.1, ст. 242, ст. 243, п. 249.1, п. 249.2, п. 249.3 ст. 249 ПК України, в результаті чого встановлено заниження екологічного податку на загальну суму 7 225 483,12 грн., в т.ч. по періодах:- за ІІІ квартал 2015 у сумі – 348 277,76 грн.;- за ІV квартал 2015 у сумі – 1 790 841,65 грн.;- за І квартал 2016 у сумі – 942 529,05 грн.;- за ІІ квартал 2016 у сумі – 357 215,27 грн.;- за ІІІ квартал 2016 у сумі – 340 484,65 грн.;- за ІV квартал 2016 у сумі – 1 974 625,19 грн.;- за І квартал 2017 у сумі – 1 259 566,82 грн.;-  за ІІ квартал 2017 у сумі – 211 942,73 грн.
На підставі  акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.10.2018 №0069501200 на загальну суму 9 031 853,90 грн., ( за податковим зобов`язанням за платежем екологічний податок на суму 7 225 483,12 грн.,  штрафними санкціями на суму 1 806 370,78 грн.)
За наслідками судового оскарження зазначеного податкового повідомлення  - рішення від 16.10.2018 №0069501200, останнє є чинним згідно рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.02.2019 року по справі № 520/9364/18 , яке  набрало законної сили згідно постанови Верховного суду від 14.09.2020.
Не погоджуючись з наказом відповідача від 23.07.2018 №1364 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки  ПАТ "Харківгаз", позивач звернувся до суду з позовом.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуваний наказ є актом індивідуальної дії, який був реалізований, а тому  не є такими, що обмежує у реалізації прав позивача чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов`язків, його скасування не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки правові наслідки , за результатами перевірки, для позивача створюють, зокрема податкове повідомлення-рішення.
Надаючи правову оцінку обставинам зазначеної справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Відповідно до ч.1 ст. 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист визначеним законом шляхом.
При цьому за змістом ч. 3 ст. 2 вказаного Кодексу основними засадами (принципами) адміністративного судочинства, зокрема, є верховенство права; рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом; змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі; забезпечення права на апеляційний перегляд справи та на касаційне оскарження судового рішення у випадках, визначених законом; неприпустимість зловживання процесуальними правами.
Згідно з ч. 1 ст. 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Відповідно до ч.3 ст. 122 КАС України для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
При цьому процесуальним строком є проміжок часу, встановлений законом або судом, у який суд та особи, що беруть участь у справі, та інші учасники процесу вчиняють певні процесуальні дії, передбачені КАС України, в результаті вчинення яких настають певні правові наслідки.
За загальним правилом перебіг строку звернення до адміністративного суду починається з дня виникнення права на адміністративний позов, тобто коли особа дізналася або могла та повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Відповідно до ч. 3 ст. 123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і якщо підстави, вказані позивам у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.  
Згідно ч. 4 ст. 123 КАС України якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Згідно п.8 ч.1 ст.240 КАС України, суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених ч.ч. 3, 4 ст. 123 цього Кодексу.
Отже, адміністративний суд зобов`язаний в кожному випадку з`ясувати чи дотримано особою (позивачем) строк звернення до адміністративного суду із відповідним позовом, чи подано ним заяву про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, чи є поважними підстави пропуску цього строку. Якщо ж позивачем не подано заяву про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду чи вказані позивачем підстави пропуску строку звернення до адміністративного суду є не поважними, то суд зобов`язаний залишити позовну заяву без розгляду.
Колегія суддів зазначає, що пропуск строку на звернення до суду не є безумовною підставою для залишення адміністративного позову без розгляду, оскільки за наявності поважних причин його пропуску такий строк може бути поновлено судом за заявою особи, яка його подала.
Судовим розглядом встановлено, що позивач, звертаючись до суду з позовом 05.10.2020, оскаржує наказ контролюючого органу від 23.07.2018.
В заяві про поновлення строку звернення до суду позивач зазначив, що початок перебігу строку звернення до суду слід підліковувати від прийняття 14.09.2020 Верховним судом постанови у справі №520/9364/18 про скасування податкового повідомлення-рішення №0069501200 від 16.10.2018, оскільки саме з цього часу права позивача були порушені.
Крім того, при визначенні строку оскарження рішень податкового органу, в тому числі і наказу про проведення перевірки, слід враховувати положення п. 56.18 ст. 56 ПК України, яка закріплює право платника податків оскаржити будь-яке рішення контролюючого органу (наказ ) з урахуванням строків давності тривалістю 1095 днів, а норма ст.102 цього кодексу не може відмінити та не є спеціальною до норми п. 56.18 ст. 56 Кодексу. 
Розглядаючи зазначене клопотання, суд першої інстанції дійшов висновку, що строк звернення до суду не пропущено, посилаючись на ст.56,102 ПК України, відкрив провадження у справі  та розглянув спір по суті.
Колегія суддів вважає помилковими вказані висновки суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Строк звернення до адміністративного суду - це встановлений законом проміжок часу після виникнення спору у публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із її заявою за вирішенням цього спору і за захистом своїх прав, свобод чи інтересів. Строки адміністративного судочинства спрямовані саме на якнайшвидше здійснення такого захисту шляхом суворого їх дотримання судом та особами, які беруть участь у справі.
Водночас, положеннями п. 56.18 ст.56 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якими позивач обґрунтовує причини звернення до суду із даним позовом, передбачено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Пунктом 102.1 ст. 102 ПК України передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
За визначенням пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України, грошове зобов`язання платника податків –  сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
З системного аналізу наведених правових норм вбачається, що останніми врегульовано питання застосування спеціальних строків давності визначення податкових зобов`язань. Такі строки можуть застосовуватись у випадку, коли суб`єктом звернення є платник податку і стосується воно оскарження рішення контролюючого органу про нарахування/визначення грошового зобов`язання.
Особливість наказу про призначення податкової перевірки як акта індивідуальної дії полягає в тому, що він є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом виконання. А тому застосовуючи саме системний аналіз норм Податкового кодексу України, враховуючи сутність і зміст спірних правовідносин, Колегія судді дійшла висновку, що законодавець в абзаці першому пункту 56.18. статті 56 Кодексу під висловом «або інше рішення контролюючого органу» розумів саме рішення контролюючого органу, яке безпосередньо впливає на розмір грошового (податкового) зобов`язання платника податків.
ПК України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження наказу про призначення перевірки, тому в даному випадку застосуванню підлягає загальний строк звернення до суду, встановлений КАС України.
Колегією суддів встановлено, що спірний наказ №1364 виданий 23.07.2018 року отриманий позивачем 24.07.2018 року, що підтверджується копією наказу №1364 від 23.07.2018 (а.с.9 т. 1).
Отже, саме з цієї дати позивач дізнався про порушення своїх прав та інтересів.
Колегія суддів зазначає, що право на звернення до суду виникає саме з моменту порушення прав та інтересів особи або з моменту, коли особа дізналася про такі порушення.
Зазначене відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 13.05.2020 по справі № 640/17763/19.
Відтак наведені позивачем доводи щодо своєчасності звернення до суду, з якими погодився суд першої інстанції, є помилковими.
Необхідність застосування до спірних положень саме загальних положень строку звернення до суду, які визначені КАС України, узгоджується із позицією Верховного Суду, яка викладена, зокрема, у постановах від 05.02.2019 року по справі №804/6158/17 від 24.04.2020 по справі №520/6895/18 від 21.07.2020 по справі №640/18944/18.
Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Посилання позивача та суду першої інстанції на постанову Верховного Суду від 17.07.2019 по справі № 640/46/19 колегія суддів вважає помилковими, оскільки правовідносини у вказаній справі не є тотожними справі, що розглядається. Суд касаційної інстанції у справі №640/46/19 висловив позицію щодо строків оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної за умови досудового оскарження цього рішення, а також права прийняття позовної заяви про оскарження податкових повідомлень-рішень  та інших рішень про нарахування грошових зобов`язань.
В даній справі, наказ на проведення перевірки не є рішенням про нарахування грошових зобов`язань, а отже положення ст. ст.56,102 ПК України не підлягають застосуванню до спірних правовідносин.
Доводи позивача, що строк має відліковуватись з дня набрання законної сили рішення у справі №520/9364/18 колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки оскарження в судовому порядку податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі оскаржуваного наказу, не може розцінюватися судом як поважні підстави пропуску строку, оскільки чинним законодавством не заборонено одночасне звернення з декількома позовними заявами або вимогами, позивач не позбавлений права на оскарження будь-яких рішень контролюючого органу, якщо вважає що такі рішення порушують права або законний інтерес позивача.
Таким чином, враховуючи, дату отримання позивачем оскаржуваного наказу (24.07.2018) та дату звернення до суду із даним позовом (05.10.2020), колегія суддів дійшла висновку, що позивач пропустив визначений КАС України шестимісячний строк.
Встановлення процесуальних строків законом та судом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними, передбачених КАС України, певних процесуальних дій.
Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків. Ці строки обмежують час, протягом якого такі правовідносини можуть вважатися спірними; після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
При цьому, у випадку пропуску строку звернення до суду, підставами для його поновлення є виключно наявність поважних причин, якими визнаються лише такі обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи, пов`язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій та підтверджені належними доказами.
Згідно ч. 1 ст. 45 КАС України, учасники судового процесу та їхні представники повинні добросовісно користуватися процесуальними правами. Зловживання процесуальними правами не допускається.
Водночас, реалізація особою наданих їй прав залежить від її власного волевиявлення і тягар наслідків, які настають у разі пропуску певних темпоральних меж, покладається на власника відповідного права.
Незнання через байдужість до своїх прав або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду. Доказами того, що особа знала про можливе порушення своїх прав є, зокрема, умови, за яких особа мала реальну можливість дізнатися про порушення своїх прав.
Отже, враховуючи, що позивачем пропущено встановлений законом строк звернення до суду з даним позовом,  належних доказів на підтвердження поважності причин пропуску строку звернення до суду матеріали справи не містять, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для поновлення позивачу строку звернення до суду.
Разом з тим, судом першої інстанції не вірно надано  оцінку доказам по справі та застосовано норми матеріального та процесуального права, не повно з`ясовані обставини справи, не досліджено  і не встановлено фактичних обставин, за яких позивач своєчасно не реалізував своє право на звернення до суду з даним позовом,  що призвело до невірного вирішення справи.
Згідно із ч.1 ст. 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
З урахуванням викладеного, рішення Сумського окружного адміністративного суду від 26.01.2021 по справі № 480/7317/20 підлягає скасуванню, а позовна заява - залишенню без розгляду.     
Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 319, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                            ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи ""Харківгаз"  задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.04.2021 по справі № 520/13501/2020  скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Харківгаз" - залишити без розгляду.  . 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	Т.С. Перцова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  05.07.2021 року