ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

17 серпня 2021 року 
справа № 640/14013/20
адміністративне провадження № К/9901/26210/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І. Я.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 січня 2021 року (суддя Шейко Т. І.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року (у складі суддів Кобаля М. І., Бужак Н. П., Костюк Л. О.)
у справі №640/14013/20
за  позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юнівел Трейд»
до Головного управління ДПС у Київській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

УСТАНОВИВ:

Рух справи

23 червня 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Юнівел Трейд» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, податковий орган, заявник касаційної скарги), у якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 березня 2020 року № 0008570505, яким визначено суму завищення від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 1 794 604,00 грн за червень 2019 року, з мотивів безпідставності його прийняття. 

20 січня 2021 року рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року, позов задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 24 березня 2020 року №0008570505.

19 липня 2021 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга податкового органу, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 20 липня 2021 року, витребувано справу з суду першої інстанції.

05 серпня 2021 року справа № 640/14033/20 надійшла до Верховного Суду. 

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №640/14013/20 є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, зазначивши, що судом апеляційної інстанції застосовано пункт 44.1 статті 44, пункти 198.1., 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, частину 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 2.1 та 2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду. Також як на підставу касаційного оскарження податковий орган посилається на пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України в поєднанні з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, зазначивши про недослідження судами попередніх інстанцій зібраних у справі доказів.  

Скаржник просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року. 

9 серпня 2021 року на адресу суду від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу податкового органу, в якому позивач просить відмовити у задоволенні касаційної скарги.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Обставини справи

У січні 2020 року відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства, з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з постачальником ТОВ «Спеціалізована компанія «Надра» (код 41900176) за період з 01 травня 2019 року по 30 червня 2019 року, результати якої викладені в акті перевірки від 06 лютого 2020 року №80/10-86-05-05/41410138, яким встановлено порушення Товариством підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 1 794 604,00 грн, в тому числі по періодах: травень 2019 року - на суму 376 866,00 грн, червень 2019 року - на суму 1 417 738,00 грн (далі по тексту - акт перевірки). 

На підставі наданих Товариством та використаних під час податкової перевірки документів, у тому числі договору перевезення вантажу, заявки на перевезення вантажу, актів надання послуг по перевезенню вантажу автомобільним транспортом, товарно-транспортних накладних, договору поставки, податкових накладних, залізничних накладних, картки бухгалтерського обліку по рахунку 631, сертифікатів відповідності, виписки банку по господарських операціях проведених постачальником ТОВ «Спеціалізована компанія «Надра» за період з 01 травня 2019 року по 30 червня 2019 року, відповідачем вказано на відсутність інформації і документального підтвердження щодо транспортування разом з відображенням в бухгалтерському обліку внутрішнього переміщення щебню та відсіву, придбаного у ТОВ «Спеціалізована компанія «Надра», а також на ненадання супроводжувальної документації виробника і копій сертифікатів відповідності зазначеної продукції (підпункт 2.7 пункту 2 акту від 06 лютого 2020 року №80/10-86-05-05/41410138).

В ході перевірки податковий орган дійшов висновку про безтоварність господарських операцій позивача з його контрагентом - ТОВ «Спеціалізована компанія «Надра», в охоплений перевіркою період.

24 березня 2020 року керівником податкового органу згідно пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України, прийнято податкове повідомлення-рішення № 0008570505, яким за порушення Товариством норм цього кодексу зазначених в акті перевірки, визначена сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2019 року у розмірі 1 794 604 грн. 

Джерела права

Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Пункт 198.1. статті 198 Податкового кодексу України.
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг; 

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; 

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пункт 198.3. статті 198 Податкового кодексу України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Частина 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні  документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Висновки суду

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Верховний Суд у постанові від 5 березня 2020 року у справі № 826/9368/15 зазначав, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Проте Верховний Суд зауважив, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У постанові Верховного Суду від 14 червня 2021 року у справі № 140/893/19 зазначено, що надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Отже, саме контролюючий орган повинен довести необґрунтованість податкової вигоди.

При прийнятті спірних рішень суди попередніх інстанцій виходили, зокрема, з того, що твердження відповідача про відсутність у контрагента необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів не свідчить про безтоварність угод поставки та надання послуг з позивачем. У межах перевірки контролюючим органом не досліджено можливість залучення позивачем матеріально-технічних, майнових, трудових та виробничих ресурсів шляхом укладення цивільно-правових угод або в іншій не забороненій законом формі у період поставок ТМЦ.

Таким чином, довід касаційної скарги, що суд апеляційної інстанції відступів від наведених висновків Верховного Суду не знайшов свого підтвердження під час перегляду судом касаційної інстанції.

Що стосується постанови Верховного Суду від 3 вересня 2019 року у справі № 810/611/14, то в цій справі судом встановлено, що надані первинні документи не розкривають змісту наданих послуг, оскільки не містять деталізованої інформації про фактично надані послуги, їх обсяг та характер, строки виконання та результати здійснених заходів, не містять інформації про хід виконання спірних операцій що, у свою чергу, виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності підприємства. 

Отже, обставини справи № 810/611/14 відрізняються від обставин справи, що переглядається, тому висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 3 вересня 2019 року не можуть бути використані при розгляді даної справи.

Суди попередніх інстанцій дослідили надані позивачем докази, з яких слідує, що документи підтверджують реальні зміни у майновому стані сторін та дають підстави вважати, що господарські операції спрямовані на виконання вказаних правочинів, дійсно відбулися, є економічно виправданими та відповідають основним видам господарської діяльності позивача.

Судами в повній мірі досліджені первинні бухгалтерські документи по господарським взаємовідносинам позивача з своїми контрагентами з поставки товарів, та визнано, що вони підтверджують факт реальності здійснення господарських операцій між зазначеними суб`єктами господарювання, містять в собі всі необхідні реквізити (назви підприємств від імені яких складений документ, назви документів та дати їх складання, зміст господарської операції та її вимірники, посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за складання первинних документів).

Колегія суддів звертає увагу, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки. У зв`язку з цим презюмується, що дії платника, результатом яких є отримання податкової вигоди, вважаються економічно виправданими, а відомості, що містяться у податковій та бухгалтерській звітності платника, - достовірні. Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Зокрема, відповідач не проводив перевірки та/або звірки контрагентів Товариства, результати яких могли б підтвердити та/або спростувати висновки контролюючого органу про незаконне введення в обіг товару, факт підміни товару тощо.

Також, не подано відповідачем жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його контрагентів, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб`єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог  ПК України  та  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Касаційна скарга не спростовує висновків судів попередніх інстанцій, не містить доводів, які б чітко вказували на те, які докази, що прийняті судом, є неналежними та/або недостовірними, які докази мав би дослідити суд для повноти встановлення фактичних обставин тощо. Доводи відповідача є ідентичними тим, які висловлені податковим органом під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанції, і яким вже надана правова оцінка з урахуванням встановлених обставин на підставі повно і всебічно досліджених доказів.

Враховуючи межі касаційного перегляду, встановлені  статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права додатково перевіряти докази.

Доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанції правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування рішень судів попередніх інстанцій відсутні.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341 цього Кодексу  межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 350 КАС України).

Керуючись статтями  341,  343,  349,  350,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року у справі №640/14013/20 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді                                                                                                    Р. Ф. Ханова

                                                                                                    І. А. Гончарова

                                                                                                    І. Я. Олендер