П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  824/700/18-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Дембіцький П.Д.   
Суддя-доповідач -  Курко О. П.   
07 липня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Курка О. П. 
суддів:  Білої Л.М.  Гонтарука В. М. , 

за участю:
секретаря судового засідання: Яремчук Л.С, 
представника позивача: Кирилюк Т.А.,      
представника відповідача: Мазурок Ю.О.,     

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС  у Чернівецькій області про скасування рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в липні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС  у Чернівецькій області про скасування рішення.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року позов задоволено, а саме:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0010891304 від 11.07.2018 року в частині донарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року в сумі 85847,84 грн та застосування штрафної санкції в сумі 42923,92 грн.;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0010901304 від 11.07.2018 року в частині донарахування військового збору за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року в сумі 7153,99 грн та застосування штрафної санкції в сумі 1788,50 грн.;
- визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0010921304 від 11.07.2018 року в частині заборгованості зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 96994,92 грн.;
- визнано протиправним та скасовано рішення № 0010911304 від 11.07.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування ЄСВ в сумі 17535,76 грн.;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 сплачений нею судовий збір в розмірі 7048,00 грн.;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 понесені нею судові витрати на оплату правової допомоги в розмірі 8320,00 грн.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач зазначив, що на підставі наявних у доступі працівників ДФС податкових декларацій, податкових накладних, виписок, в ході перевірки позивача, була визначена сума заниження чистого оподаткованого доходу 476932,43 грн., яка являє собою вартість відвантажених покупцям, але ще не оплачених ними товарів (дебіторська заборгованість). Перевіркою було встановлено, що в період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р. ОСОБА_1 реалізовано (відвантажено товарів покупцям/проведені розрахунки з покупцями) товарів на загальну суму 13713003,89 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 5364505,63 грн, за 2017 рік 8348498,26 грн, що підтверджено показниками в деклараціях по ПДВ та даними Єдиного реєстру податкових накладних.
В ході проведення перевірки ОСОБА_1 надано списки імовірних дебіторів - фізичних осіб (кінцевих споживачів) станом на 01.01.2016р., 01.01.2017р. та 01.01.2018р. без документального підтвердження сум заборгованості, дати її виникнення (актів звірок, рахунків, платіжних документів, тощо) пояснень щодо руху товарів, умов оплати товарів, дані про покупців-дебіторів, що обліковувались як кінцевий споживач (тобто передбачені розрахунки за готівкові кошти) із зазначенням кодів РНОКПП фізичних осіб, номерів та дат накладних або інших документів щодо можливості встановлення реальності заборгованості за товар.
За результатами виявлених розбіжностей згідно поданих декларацій про майновий стан і доходи за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р. ОСОБА_1 не надано обґрунтованих пояснень щодо правомірності даних розбіжностей. За таких підстав, ідентифікувати будь-яким чином дебіторів-фізичних осіб було неможливим, так як відсутнє будь-яке документальне підтвердження сум заборгованості, дат її виникнення, умов оплати, номерів накладних чи інших документів за яких була б можливість побачити реальну заборгованість за товар конкретними особами - кінцевими споживачами. За таких обставин визначити дату надходження коштів неможливо, як і будь-які інші дані про ймовірні подальші розрахунки, чи взагалі планування таких розрахунків у майбутньому.
Крім того, відповідач зазначив, що перевіркою ФОП ОСОБА_1 встановлено, що остання не вела Книгу обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, внаслідок чого в деклараціях про майновий стан і доходи, самозайнятою особою ОСОБА_1 зазначені неправдиві відомості.
В судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав в повному обсязі та просив суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції – скасувати.
Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, доводи сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є фізичною особою- підприємцем, самозайнятою особою, яка зареєстрована ІНФОРМАЦІЯ_1 , код основного виду економічної діяльності 46.17 – Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, взята на податковий облік 21.09.2004р. Місце здійснення діяльності – АДРЕСА_1 , нежитлове приміщення-склад (т.1 а.с.16).
На підставі наказу від 14.05.2018р. №322 “Про проведення документальної планової перевірки”, направлень ГУ ДФС у Чернівецькій області від 25.05.2018 року №902 та №903 та згідно з пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України контролюючим органом було проведено документальну планову перевірку самозайнятої особи ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р. (т.1 а.с.130-132).
Перевірка проводилась у період з 25.05.2018р. по 08.06.2018р. Згідно наказу ГУ ДФС у Чернівецькій області від 08.06.2018р. №368 “Про продовження строків проведення документальної планової перевірки” термін перевірки продовжено з 11.06.2018р. по 15.06.2018р. (т.1 а.с.130-132).
За результатами перевірки посадовими особами ГУ ДФС у Чернівецькій області складено акт від 22.06.2018р. №83/24-13-13-04-18/ НОМЕР_1 “Про результати документальної планової перевірки самозайнятої особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р.” (надалі - Акт перевірки) (т.1 а.с.134-203).
Згідно висновків Акту перевірки, в ході такої встановлено порушення позивачем:
- пп.164.1.1, п. 164.1, абз.2 п.164.1 ст.164 та п.177.1, п.177.2, пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України в частині заниження суми чистого доходу та завищення витрат за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в загальній сумі 96774,69 грн, в т.ч. за 2016 рік - 77154,58 грн, за 2017 рік - 19620,11 грн;
- пп.1.2, 1.4, п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, з урахуванням змін, внесених Законом України №71-ІІІ “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи” від 28.12.2014 р., в частині заниження суми чистого доходу та завищення витрат, з якого нараховується військовий збір в сумі 8064,56 грн, у т.ч. за 2016 рік - 6429,55 грн, за 2017 рік - 1635,01 грн;
- абз.1 п.2 ст.7, п.2 ст.9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” в частині заниження суми чистого доходу та завищення витрат, з яких нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р. в загальній сумі 110349,94 грн, в т.ч. за 2016 рік в сумі 86369,85 грн, за 2017 рік - 23980,09 грн;
- та інші порушення податкового законодавства, які не спростовуються позивачем та не стосуються оскаржуваних рішень, відповідно і предмета спору.
Не погодившись із зазначеним актом перевірки, 27.06.2018 року представником позивача ОСОБА_2 подано до податкового органу заперечення на акт від 22.06.2018р. №83/24-13-13-04-18/ НОМЕР_1 (т.1 а.с. 87-92).
09.07.2018 року ГУ ДФС у Чернівецькій області за результатами розгляду заперечень надана відповідь №1333/ФОП/24-13-13-04, зі змісту якої вбачається, що податковий орган дійшов висновку, що порушення викладені в акті 22.06.2018р. №83/24-13-13-04-18/ НОМЕР_1 самозайнятої особи ОСОБА_1 є такими, що підтверджені відповідно до вимог чинного законодавства (т.1 а.с. 93-99).
11.07.2018 року ГУ ДФС у Чернівецькій області на підставі Акту перевірки прийняті:
- податкове повідомлення - рішення № 0010891304 від 11.07.2018 року, яким самозайнятій особі ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 145162,04 грн, з яких 96774,69 грн за податковим зобов`язанням та 42923,92 грн за штрафною санкцією (т.1 а.с.102);
- податкове повідомлення-рішення №0010901304 від 11.07.2018 року, яким самозайнятій особі ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 10080,70 грн, з яких 8064,56 грн за податковим зобов`язанням та 2016,14 грн за штрафною санкцією (т.1 а.с.100);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0010921304 від 11.07.2018 року, згідно якої заборгованість ОСОБА_1 зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування становить 110349,94 грн (т.1 а.с.104);
- рішення № 0010911304 від 11.07.2018 року про застосування до самозайнятої особи ОСОБА_1 штрафних санкцій за донарахування ЄСВ в сумі 19671,98 грн (т.1 а.с.105).
Позивач вважає вказані вище рішення податкового органу протиправними в частині, яка прийнята на підставі висновку про заниження нею загального оподатковуваного доходу за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 рік в сумі 476932,43 грн, а саме:
- податкове повідомлення-рішення № 0010891304 від 11.07.2018 року в частині донарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року в сумі 85847,84 грн та застосування штрафної санкції в сумі 42923,92 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0010901304 від 11.07.2018 року в частині донарахування військового збору за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року в сумі 7153,99 грн та застосування штрафної санкції в сумі 1788,50 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0010921304 від 11.07.2018 року в частині заборгованості зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 96994,92 грн;
- рішення № 0010911304 від 11.07.2018 року про застосування штрафних санкцій в частині за донарахування ЄСВ в сумі 17535,76 грн. 
У зв`язку з наведеним, позивач звернулася до суду за захистом своїх прав.
Суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до пп.16.1.2 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України (далі також - ПК України, тут і по тексту в редакції, чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин), платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
За змістом підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. 
В силу пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
У відповідності до підпункту 164.1.1 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Статтею 177 ПК України передбачено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (п.167.1 ст.167 ПК України).
Згідно з пунктом 177.2  статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) (п.177.3 ст.177 ПК України).
Судова колегія звертає увагу, що оскільки виручкою фізичної особи - підприємця вважається дохід, отриманий у грошовій та негрошовій формах, то датою при формуванні загального оподатковуваного доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (у касу) або отримання інших видів компенсації вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів, тобто застосовується касовий метод.
Як вбачається з матеріалів справи, при перевірці правильності визначення загального оподатковуваного доходу за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2017р., відображеного у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2016р. та 2017 р. з даними про суму загального оподатковуваного доходу за 2016 - 2017 рр., визначеними в ході перевірки, встановлено заниження самозайнятою особою ОСОБА_1 сум загального оподатковуваного доходу всього у сумі 476932,43 грн, у тому числі за 2016 р. (різниця отриманого доходу 358418,66грн + різниця дебіторської заборгованості ТОВ "Буковина Хлібкондитерсервіс" 33821,92) в загальній сумі 392240,58 грн, за 2017 р. на 84691,85 грн., внаслідок порушень вимог пп.164.1.1 п. 164.1, абз.2 п. 164.1 ст.164 та п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України.
Зі змісту Акту перевірки та повідомлених відповідачем обставин слідує, що до такого висновку податковий орган дійшов на підставі аналізу наявних у доступі працівників ДФС податкових декларацій, податкових накладних, виписок, в результаті чого була визначена сума заниження чистого оподатковуваного доходу 476932,43 грн, яка являє собою вартість відвантажених покупцям, але ще не оплачених ними товарів (дебіторська заборгованість).
В Акті перевірки зазначено, що ОСОБА_1 надано списки імовірних дебіторів-фізичних осіб (кінцевий споживач) станом на 01.01.2016 р., 01.01.2017 р. та 01.01.2018р. без документального підтвердження сум заборгованості, дати її виникнення (актів звірок, рахунків, платіжних документів тощо) пояснень щодо руху товарів, умов оплати товарів, дані про покупців-дебіторів, що обліковувались як кінцевий споживач (тобто передбачені розрахунки за готівкові кошти) із зазначенням кодів РНОКПП фізичних осіб, номерів та дат накладних або інших документів щодо можливості встановлення реальності за товар.
Водночас в ході судового розгляду справи судом встановлено наступне.
Позивач в періоді, що перевірявся, здійснювала оптову торгівлю продуктами харчування зі складу. Вказана обставина не заперечувалась відповідачем, позаяк така інформація відображена і у самому Акті перевірки.
У поданому позові позивач зазначала, що згідно усної домовленості з покупцями термін оплати за відвантажені товарно-матеріальні цінності був відтермінований до 3-х місяців з дати відвантаження, у в`язку з чим станом на 01.01.2016р, 01.01.2017р., 01.01.2018р. наявна дебіторська заборгованість за листопад-грудень, яка закривається протягом січня-березня відповідно. Про таку обставину позивач повідомляла і посадовців контролюючого органу. 
Такий принцип діяльності описав і допитаний в суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_2 , який повідомив, що здійснюючи оптову торгівлю, позивач відвантажувала товар на кінцевого споживача згідно видаткових накладних, при цьому розрахунки покупці здійснювали у безготівковій формі з відтермінуванням таких оплат. 
Як свідчать матеріали справи, позивачем до перевірки, на підтвердження сум дебіторської заборгованості, дат її виникнення та дат її фактичного погашення, надано наступні документи (які також наявні і в матеріалах справи):
- оборотно-сальдові відомості по 361 рахунку “Розрахунки з вітчизняними покупцями” в розрізі контрагентів за 2016 рік та 2017рік, з відображенням сальдо на 31.12.2017р.;
- оборотно-сальдові відомості по 631 рахунку “Розрахунки з вітчизняними постачальниками” в розрізі контрагентів, за 2016 рік та 2017рік, з відображенням сальдо на 31.12.2017р.;
- акти звірок з постачальниками, в яких відображені суми заборгованостей на початок та кінець періодів та рух коштів та ТМЦ за 2016 та 2017 роки; 
- картка руху коштів по рахунку 311 “Поточні рахунки в національній валюті” за 2016-2017 роки.
До матеріалів справи позивачем надано:
- реєстри видаткових накладних з 01.01.2016 по 31.12.2016, з 01.01.2017 по 31.12.2017, з 01.01.2018 по 30.06.2018 (т.2 а.с.1-26);
- акти звірки з фізичними особами-підприємцями: ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_15 , ОСОБА_16 , ОСОБА_3 , ОСОБА_17 , ОСОБА_18 , ОСОБА_19 , ОСОБА_20 , ОСОБА_21 , ОСОБА_22 , ОСОБА_23 , ОСОБА_24 , ОСОБА_25 , ОСОБА_26 , ОСОБА_27 , ОСОБА_11 , ОСОБА_28 , ОСОБА_29 , ОСОБА_30 , ОСОБА_31 , ОСОБА_32 , ОСОБА_33 , ОСОБА_34 , ОСОБА_35 , ОСОБА_36 , ОСОБА_37 , ОСОБА_38 , ОСОБА_39 , ОСОБА_40 , ОСОБА_41 , ОСОБА_42 , ОСОБА_43 , ОСОБА_44 , ОСОБА_45 , ОСОБА_46 , ОСОБА_47 , ОСОБА_48 , ОСОБА_49 , ОСОБА_50 , ОСОБА_51 , ОСОБА_52 , ОСОБА_53 , ОСОБА_54 , ОСОБА_55 , ОСОБА_56 , ОСОБА_57 , ОСОБА_58 , ОСОБА_59 , ОСОБА_60 , ОСОБА_61 , ОСОБА_62 , ОСОБА_63 , ОСОБА_64 , ОСОБА_65 , ОСОБА_66 , ОСОБА_67 , ОСОБА_68 , ОСОБА_69 , ОСОБА_70 , ОСОБА_71 , ОСОБА_72 , ОСОБА_73 , ОСОБА_74 , ОСОБА_75 , ОСОБА_76 , ОСОБА_77 , ОСОБА_78 , ОСОБА_79 , ОСОБА_80 , з відповідними видатковими накладними (т.2 а.с.27-242, т.3 а.с.1-251, т.4 а.с.1-247, т.5 а.с.1-239, т.6 а.с.1-255, т.7 а.с.1-98).
Дослідженням зазначених первинних документів бухгалтерського обліку встановлено, що дебіторську заборгованість, що обліковувалась станом на 31.12.2016 року фактично погашено у 2017 році, відповідно включено в декларацію про доходи у загальний дохід 2017 року, в свою чергу дебіторська заборгованість, що обліковувалась станом на 31.12.2017 року фактично погашена у 2018 році, відповідно підлягала включенню в декларацію про доходи у  2018 році.
Згідно оборотно-сальдових відомостей по рахунку 361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями” за 2016 рік та 2017 рік, наданих позивачем в ході судового розгляду, дебіторська заборгованість, що на думку податкового органу, є сумою заниження загального оподатковуваного доходу у періоді, що перевірявся, повністю погашено у 2018 році (т.12 а.с.3-5). Зазначену обставину не заперечувала також і представник відповідача в судовому засіданні.
Відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10  "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України N 237 від 08.10.99 (в редакції, що діяла станом на момент виникнення спірних правовідносин) дебіторська заборгованість  -  сума  заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.
Відтак, колегія суддів вважає необґрунтованим висновок акту перевірки про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу на суму 476932,43 грн, в тому числі 392240 – за 2016 рік, 84691,85 грн – за 2017 рік, яка є сумою дебіторської заборгованості. 
З приводу доводів податкового органу про не надання позивачем в ході перевірки обґрунтованих пояснень, які б дали змогу ідентифікувати будь-яким чином дебіторів-фізичних осіб, документально підтверджували суми заборгованості, дати її виникнення, умови оплати, чи інших документів, за яких була б можливість побачити реальну заборгованість за товар конкретним особам - кінцевим споживачам - то такі доводи повністю спростовуються матеріалами справи. Зі змісту Акту перевірки та наданих позивачем доказів слідує, що  в ході перевірки, на запити податкового органу підприємець ОСОБА_1 надала усі необхідні документи, на підставі яких було можливо встановити реальну заборгованість за відвантажений товар.
Стосовно посилань контролюючого органу щодо не ведення ФОП ОСОБА_1 . Книги обліку доходів і витрат суд зазначає наступне.
Відповідно до п.177.10 ст.177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Форма та порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481 та зареєстрованого в Мін`юсті України від 01.10.2013  №1686/24218 (далі - Порядок №481).
Пунктом 1 вищезазначеного Порядку встановлено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України    (далі - Кодекс) фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Враховуючи те, що у перевіряємому періоді позивач перебувала на загальній системі оподаткування, тому позивач зобов`язана була вести Книгу обліку доходів та витрат, зокрема і обліку отриманих доходів. Спірною перевіркою встановлено, що позивач не вела Книгу обліку доходів та витрат. Проте, даний факт не свідчить про заниження позивачем суми загального оподаткованого доходу, в результаті чого визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, оскільки перевірка була проведена на підставі первинних документів. Крім того, порушення, встановлені перевіркою в цій частині не оспорюються позивачем. Відтак, такі доводи відповідача судом визнаються безпідставними. 
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку про безпідставність висновків Акта перевірки про заниження позивачем загального річного оподатковуваного доходу на суму 476932,43грн, а відтак податкове повідомлення-рішення від 11.07.2018 № 0010891304 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування і застосування штрафних санкцій в частині основного платежу 85847,84 грн та штрафної санкції в сумі 42923,92 грн, є протиправним та підлягає скасуванню. 
Податкове повідомлення-рішення від 11.07.2016 №0010901304 в частині донарахування військового збору в сумі 7153,99 грн за основним платежем та в сумі 1788,5 грн штрафної санкції є похідним від попереднього, тому також є протиправним і підлягає скасуванню. 
Правові і організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначає Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 1 частини 2 статті 6 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5 1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відповідно до вимог частини 3 статті 7 Закону №2464-VI нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
Положеннями частини 5 статті 7 Закону №2464-VI передбачено, що єдиний внесок нараховується на суми незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати.
Відповідно до частини 2 статті 9 Закону №2464-VI, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (ч.3 ст.9 Закону №2464-VI).
Відповідно до частин 2, 3, 4 статті 25 Закону №2464-VI у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.
Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Донарахування позивачу зобов`язання зі сплати єдиного внеску має похідний характер від суми, на яку збільшено суму грошового зобов`язання, оскільки їх розмір визначався виходячи саме із цієї суми.
Оскільки висновки контролюючого органу про заниження позивачем сум загального річного оподатковуваного доходу за період, що перевірявся, а саме за 2016 рік на 392240,58 грн, за 2017 рік на 84691,85 грн судом визнано безпідставними та такими, що спростовано в судовому порядку, відповідно, протиправним є донарахування позивачу на ці суми єдиного внеску в сумі 96994,92 грн, формування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 11.07.2018 року № Ф-0010921304 і прийняття рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платним своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11.07.2018 року № 00110911304 в сумі 17535,76 грн.
Вирішуючи даний спір, суд вважає за необхідне також зазначити і те, що позивач звертаючись до суду, одну із позовних вимог виклав наступного змісту: "Визнати протиправним рішення № 0010911304 від 11.07.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування ЄСВ в сумі 17535,76 грн.".
Разом з тим, на думку суду, належним способом захисту порушеного права в спірних правовідносинах  є не тільки визнання протиправним акта індивідуальної дії, а і його скасування. Тому, суд вважає за необхідне визнати протиправним та скасувати рішення №0010911304 від 11.07.2018 року, що сприятиме вірному і повному способу захисту порушеного права, а також вказаний спосіб захисту відповідатиме вимогам пункту 2 частини 2 статті 245 КАС України.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час ії розгляду, а відтак, відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.      
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а  рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   09 липня 2021 року.

Головуючий	 	 	Курко О. П.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Біла Л.М.    Гонтарук В. М.