П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

16 липня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 400/3132/20	
Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М.
          
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого   судді - Вербицької Н.В.,
                                           суддів - Джабурії О.В.,
                                              - Кравченка К.В.,
          розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 березня 2021 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «НІК-НАФТОБАЗА» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування наказу,

                                                  В С Т А Н О В И Л А :

              03 серпня 2020 року  товариство з обмеженою відповідальністю "НІК - НАФТОБАЗА" звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило визнати протиправним та скасувати наказ відповідача про проведення фактичної перевірки від 18.10.2019 року № 469.
          В обґрунтування позовних вимог ТОВ "НІК-НАФТОБАЗА" зазначило, що оскаржуваний наказ є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки не містить посилання на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки позивача. Спірний наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів відповідачем встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом. 
          Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що спірний наказ прийнято у відповідності до норм ПК України. Приймаючи до уваги те, що перед початком перевірки представнику підприємства були пред`явлені необхідні документи (службові посвідчення, направлення на перевірку, наказ),від отримання яких він відмовився, у контролюючого органу були наявні підстави для реалізації наказу на проведення фактичної перевірки підприємства.
          Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 березня 2021 року позовну заяву ТОВ НІК-НАФТОБАЗА" задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Миколаївській області про проведення фактичної перевірки від 18.10.2019 № 469.
          Не погодившись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що оскаржуваний наказ містить всі необхідні реквізити, зокрема і чітку підставу для призначення фактичної перевірки. 
Відповідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, справа розглядається в порядку письмового провадження. 
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
          Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
          Товариство з обмеженою відповідальністю "НІК-НАФТОБАЗА", зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в податковому   органі з 20.09.2018 року.       
           18 жовтня  2019 року ГУ ДПС у Миколаївській області з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення перевірок дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, оформлення трудових відносин з працівниками, на підставі п.п.80.2.4   п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України винесено наказ № 469 "Про проведення фактичної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "НІК - НАФТОБАЗА"
                    Відповідно до направлень на перевірку від 24.10.2019 року № 634/14-29-01-04-31, від 24.10.2019 року №   635/14-29-01-04-31 посадові особи ГУ ДПС у Миколаївській області прибули для проведення фактичної перевірки за місцезнаходженням ТОВ "НІК-НАФТОБАЗА".
                    Посадовими особами пред`явлені документи, що посвідчують особи посадових осіб Головного управління ДПС у Миколаївській області (а також довідки про їх роботу в ГУ ДПС у Миколаївській області, які скріплені печаткою податкового органу), копію наказу про проведення фактичної перевірки, направлення на перевірку від 24.10.2019 № 634/14-29-01-04-31, від 24.10.2019 №635/14-29-01-04-31 особі, яка фактично проводила розрахункові операції на АЗС ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» - ОСОБА_1 , який ознайомився з вказаними документами, та відмовився розписатися у зазначених документах, у зв`язку з чим відповідачем складено акт про відмову від підпису у направленнях на перевірку від 30.10.2019 № 225/14/29/05/42487945.
          Після складання акту про відмову від підпису у направленні на перевірку, посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області, розпочато проведення фактичної перевірки на АЗС ТОВ "НІК-НАФТОБАЗА".
          За результатами фактичної перевірки, 24 грудня 2019 року ГУ ДПС у Миколаївській області винесені податкові повідомлення - рішення № 00009850506 та № 00009860506.
          Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства та наявність листа ДПС України, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
          Судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне. 
Відповідно до п.75.1    ст.75 Податкового кодексу України       контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом       75.1.3, п.75.1,    ст.75 ПК України       визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Приписами п.80.1, п.80.2   ст.80 ПК України   встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: зокрема, у разі неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (п.п.80.2.4 ПК України).
Позивач зазначає, що в даному випадку була відсутня підстава, передбачена п.п.80.2.4 п.80.2 ст.80 ПК України, для проведення його фактичної перевірки.
Приймаючи наказ на проведення фактичної перевірки, податковий орган послався на п.80.2.4. п.80.2 ст.80 ПК України, який передбачає  неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками.
Зазначеним пунктом передбачено декілька підстав для призначення фактичної перевірки, однак наказ на проведення фактичної перевірки не містить конкретних підстав для її проведення.
Те, що фактична перевірка позивача призначена не з конкретних питань, інформація про порушення яких наявна у податкового органу, а взагалі та за період з 22 грудня 2018 року по дату закінчення фактичної перевірки, підтверджує висновки суду щодо відсутності у відповідача законних підстав для призначення такої перевірки.
Аналогічної позиції дотримується Верховний Суд, зокрема у постановах по справі № 1440/2045/18 від 11 червня 2019 року, по справі № 820/4895/18 від 18 грудня 2018 року, по справі № 640/21536/19 від 08 вересня 2020 року.
Доводи апеляційної скарги щодо того, що доперевірочним аналізом встановлено, що ТОВ "НІК-НАФТОБАЗА" з 01 липня 2019 року не подає звітність про використання РРО з фіскальним номером 3000497313, висновків суду не спростовують, оскільки така інформація підтверджує відсутність підстав для проведення перевірки з 22 грудня 2018 року.
Щодо доводів податкового органу, що наказ про проведення перевірки не може бути оскаржено після фактичного проведення такої, судова колегія зазначає наступне.
Недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. 
Невиконання відповідачем вимог статей 80, 81 Податкового кодексу України, зокрема в частині наявності підстав для призначення фактичної перевірки, дотримання умов та порядку допуску до її проведення, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
Такої ж правової позиції дотримано Верховним Судом у постановах від 21 лютого 2020 року в справі № 826/17123/18, від 04 вересня 2020 року в справі № 821/1274/18, від 22 вересня 2020 року в справі № 520/8836/18.
У Рішенні від 20.10.2011 у справі «Rysovskyy v. Ukraine» Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип «належного урядування» передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб («Beyeler v. Italy», «Oneryildiz v. Turkey», «Megadat.com S.r.l. v. Moldova», «Moskal v. Poland»). На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок («Lelas v. Croatia» і «Toscuta and Others v. Romania») і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси («Oneryildiz v. Turkey», та «Beyeler v. Italy»).
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків («Lelas v. Croatia»).
Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до статті 316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 07 серпня 2020 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 320, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, 

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДРС у Миколаївській області -  залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 березня 2021 року – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                       О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                К.В.Кравченко