П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

21 липня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/455/21	
Головуючий в 1 інстанції: Варняк С.О.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
доповідача – судді Косцової І.П.,
суддів – Осіпова Ю.В., Скрипченка В.О.
за участі секретаря – Брижкіної І.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-
В С Т А Н О В И В:
Короткий зміст позовних вимог.
10 лютого 2021 року ТОВ «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі №0090706 від 13.01.2021 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі  652  800 грн. за відсутність обліку повідомлень до контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що в порушення вимог чинного законодавства фактичну перевірку проведено без наявності належної підстави. Крім того, наказ про проведення перевірки не містить визначеного періоду діяльності, який має перевірятись, що ставить суб`єкта господарювання в стан юридичної невизначеності. Також позивач вказує, що ним не було отримано направлення на проведення перевірки, а акт перевірки був надісланий поза межами встановлених строків. До того ж, контролюючий орган помилково розрахував суму штрафних санкцій. 

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
При вирішенні даного спору суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем дотримано процедури призначення та проведення фактичної перевірки, а відтак, визначені позивачем підстави для задоволення позовних вимог не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву (заперечень).

В апеляційний скарзі Товариство, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати прийняте у справі судове рішення та постановити нове про задоволення позовних вимог.
В обґрунтування своїх доводів апелянт зазначив, що судом першої інстанції не надано жодної оцінки факту виходу відповідача за межі повноважень при проведенні фактичної перевірки. Зокрема, апелянт наголошує, що при фактичній перевірці не підлягають перевірці подання повідомлень до контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників.
Крім того, судом першої інстанції не досліджено суті порушення, за яке на позивача накладено стягнення. Апелянт визначає, що судом не досліджувалась процедура встановлення факту неподання відповідних документів позивачем, не визначалось обсягу необхідних документів, не встановлювалось підстав та законності їх витребування. Також оскаржуване судове рішення не містить правової оцінки щодо наявності в діях позивача складу порушення, визначеного п. 117.1 ст.117 ПК України. 
ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подало відзив на апеляційну скаргу, у якому просило залишити її без задоволення, рішення суду першої інстанції - без змін.

Фактичні обставини справи.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, згідно  доповідної записки управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС у Херсонській області від 02.12.2020 № 89/21-22-07-06 щодо наявності підстав для проведення фактичної перевірки позивача, передбачених п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України (лист ДПС України від 16.10.2020 №18577/7/99-00-07-05-03-07), при проведені доперевірочного аналізу отримано інформацію, яка свідчить про наявність можливих ризиків щодо вчинення даним платником податків  порушень вимог податкового законодавства. 
Зокрема, зазначено, що ТОВ «Агро-Бізнес Плюс», починаючи з 19.08.2020 року отримувало через пересувні акцизні склади пальне з доставкою, при цьому не реєструвало акцизний склад, не отримувало ліцензію на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (а.с. 56).
Наказом Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 02.12.2020 року № 969, на підставі ст.20, пп. 75.1.3, п.75.1, ст.75, пп.80.2.5, п.80.2 ст.80 ПК України, з метою дотримання суб`єктами господарювання вимог законодавства у сфері підакцизних товарів та пального на території Херсонської області працівникам Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі наказано провести з 03.12.2020 року фактичну перевірку ТОВ «Агро-Бізнес Плюс», тривалістю 10 діб, за адресою: АДРЕСА_1 , та посмадовим особам  видано направлення на фактичну перевірку від 03.12.2020 року № 1245 та № 1246 (а.с. 60 - 62).
03.12.2020 року посадовими особами ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі складно акт № 0238/21/22/РРО, відповідно до  якого головний бухгалтер ОСОБА_1 , юрист-консульт ОСОБА_2 , комерційний директор ОСОБА_3 відмовилися розписатися у направленні на перевірку від 03.12.2020 року № 1245, № 1246 та отримати копію наказу від 02.12.2020 року № 969 (а.с. 63). 
Цього ж дня Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі проведено фактичну перевірку ТОВ «Агро-Бізнес Плюс», за результатами якої складено акт (довідку) фактичної перевірки від 03.12.2020 року  № 0427/21/22/РРО/31711240 (а.с. 64-66).
Перевіркою встановлено, що з 01.04.2020 року суб`єкти господарювання, які використовують пальне для власних потреб, повинні отримати ліцензію на право зберігання пального. Під час проведення перевірки встановлено, що ТОВ «Агро Бізнес Плюс» згідно акцизних накладних надійшло (отримано) від ТОВ «Трейднафттранс» та ТОВ «Білайт Груп» пальне. Адреса отримання пального згідно акцизних накладних Херсонська область Каховський район, с. Дмитрівка, вул. Польова, 1.
Загальний обсяг отриманого пального складає 238 429,67 л та загальна маса отриманого пального складає 194 622 кг.
ТОВ «Агро Бізнес Плюс» ліцензія на право зберігання пального в органах ДПС не отримувалась.
Під час проведення перевірки на території ТОВ «Агро Бізнес Плюс» за адресою Херсонська область Каховський район, с. Дмитрівка, вул. Польова, 1 знаходилися 3 (три) ємності (бочки). Посадові особи позивача відмовилися від надання доступу для детального огляду вищезазначених об`єктів, та надання будь-яких пояснень.
Згідно державного реєстру речових прав на нерухоме майно ТОВ «Агро Бізнес Плюс» зареєстровано договори оренди (суборенди) землі з платниками податків загальною площею 3305,34 га з 637 платниками податків (договорів).
Відповідно до баз даних ДПС ТОВ «Агро - Бізнес Плюс» не подавалися відомості стосовно нерухомих об`єктів оподаткування - неподання повідомлення про об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням, або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП. Всього встановлено 637 (шістсот тридцять сім) договорів оренди (суборенди) земельних ділянок та 3 (три) ємності (бочки) за адресою Херсонська область Каховський район, с. Дмитрівка, вул. Польова, 1, чим порушено п. 63.3 ст. 63 ПКУ. Загальна кількість об`єктів оподаткування 640.
Під час проведення перевірки не забезпечено зберігання документів, пов`язаних з виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладені на контролюючі органи - ненадання платником податків оригіналів чи копій документів при здійсненні податкового контролю чим порушено вимоги п. 44.3 ст. 44 та п. 85.2 ст. 85 ПКУ, а саме під час перевірки не надано документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. 
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі винесено податкове повідомлення-рішення від 13.01.2021 року       №0090706, яким до ТОВ «Агро-Бізнес Плюс» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 653 820 грн. за відсутність обліку повідомлень до контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників (а.с. 72, 73).
Не погоджуючись з правомірністю винесення вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та позиція суду апеляційної інстанції щодо доводів апеляції та висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Відповідно до п. 75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1.2 ст.75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Водночас, згідно п.п. 75.1.3. п. 72.1 ст. 72 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу України.
За приписами ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
В основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункти 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Зазначеним підпунктом передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, нафтопродуктів, палива моторного альтернативного, скрапленого газу.
Як встановлено з матеріалів справи, підставою для прийняття спірного наказу вказано доповідну записку, яка містила інформацію щодо можливих порушень ТОВ «Агро Бізнес Плюс» щодо зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним.
Право контролюючого органу призначати фактичні перевірки для здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, нафтопродуктів, палива моторного альтернативного, скрапленого газу у відповідності до пп. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 ПК України підтверджується висновками Верховного Суду, викладених у постановах: від 22.05.2018 року справа №810/1394/16; від 20.04.2020 року у справі №815/1978/18.
В свою чергу, судова колегія зазначає, що наказ ДПС від 02.12.2020 року №969 «Про проведення фактичної перевірки  ТОВ «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» стосується перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обліку готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), проте вказані підстави не передбачені підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Крім того, вказаний наказ взагалі не встановлював період, за який здійсюватиметься перевірка діяльності позивача.
Судова колегія наголошує, що фактичний контроль не може бути безмежним у часі його здійснення та повинен мати обґрунтування щодо періоду, відносно якого має здійснюватись.
Таким чином, наказ ДПС від 02.12.2020 року №969 «Про проведення фактичної перевірки  ТОВ «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» в частині предмету та строку проведення перевірки прийнято за відсутності обґрунтованих  підстав.
У постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду відступила від висновків Верховного Суду, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа            №815/4392/15) та сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Тому питання дотримання відповідачем процедури призначення перевірки є істотним для правильного вирішення справи.
Судова колегія зазначає, що рішення органів податкового контролю не можуть ґрунтуватися на матеріалах перевірок, проведених з порушенням встановлених законом підстав, а прийняті на підставі таких перевірок рішення органів податкового контролю підлягають скасуванню, дійшов обґрунтованих висновків щодо протиправності прийнятих на підставі висновків проведеної з порушенням законних підстав перевірки та їх скасування.
Крім того, колегія суддів зазначає, що законодавцем визначено виключний перелік сфер діяльності суб`єкта господарювання, які можуть бути предметом фактичної перевірки.
Контролюючими органами за наслідком проведення фактичної перевірки встановлено неподання відомостей (форми 20-ОПП) стосовно нерухомих об`єктів оподаткування, а саме: щодо 637 (шістсот тридцять сім) договорів оренди (суборенди) земельних ділянок та 3 (три) ємності (бочки). 
В акті перевірки визначено, що Товариством не забезпечено зберігання документів, пов`язаних з виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладені на контролюючі органи - ненадання платником податків оригіналів чи копій документів при здійсненні податкового контролю чим порушено вимоги п. 44.3 ст. 44 та п. 85.2 ст. 85 ПКУ, а саме, під час перевірки не надано документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. 
Однак колегія суддів зазначає, що право контролюючого органу під час проведення перевірки вимагати документи обмежено виключно тими документами, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Як вже зазначалось, вказану фактичну перевірку призначено з метою здійснення контролю щодо дотримання ТОВ «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» вимог законодавства у сфері підакцизних товарів та пального, тому у позивач був відсутній обов`язок надавати оригінали чи копії документів про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників.
З огляду на зазначене, відповідач, визначаючи порушення вимог п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, а саме відсутність обліку повідомлень до контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників, вийшов за межі предмету фактичної перевірки, чим порушив вимоги п. 85.2 ст. 85 ПК України.
Таким чином, позивач мав законні підстави не надавати відповідні документи на запит контролюючого органу.
Зважаючи на викладене, судова колегія доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення №0090706 від 13.01.2021 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 652  800,00 грн. за відсутність обліку повідомлень до контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за основним місцем обліку платників, є протиправним та підлягає скасуванню.
Частиною 1 статті 139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до ч. 1, 3 ст. 131 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати:
1) на професійну правничу допомогу;
2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду;
3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз;
4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів;
5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Відповідно до ч.7 ст.139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
Матеріали справи містять докази сплати позивачем 9807,30 грн. судового збору до суду першої інстанції та 14  710,96  грн. до суду апеляційної інстанції, тому відшкодуванню на його користь належить сплачений судовий збір у сумі 24  518, 26 грн. (а.с .1, 178).
Жодних інших доказів, які б підтверджували наявність витрат, пов`язаних з розглядом справи позивачем не надано.
Відповідно до ст.242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням викладеного в сукупності, відповідно до п.3, п.4 ч.1 ст.317 КАС України рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням постанови про часткове задоволення позовних вимог.
Керуючись ст. ст.    308,    310,    315,    317,    322,    325,    328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» - задовольнити.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року скасувати та ухвалити нове про часткове задоволення позову.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі №0090706 від 13.01.2021 року.
В іншій частині позовних вимог – відмовити.
Стягнути з Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (місцезнаходження: 73022 м. Херсон, просп. Ушакова, код ЄДРПОУ ВП43995495) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-БІЗНЕС ПЛЮС» (місцезнаходження: 74852, Херсонська область, Каховський р-н,                с. Дмитрівка, вул. Польова, буд. 1, код ЄДРПОУ 31711240) сплачений судовий збір у сумі 24  518, 26 грн. (двадцять чотири тисячі п`ятсот вісімнадцять грн. 26 коп.).
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий суддя 	 	Косцова І.П.	
Судді	    	Осіпов Ю.В.    Скрипченко В.О.