ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/211/21                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Клопот С.Л.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  01 липня 2021 року                                                                                            м. Київ          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Фрукткомпані» на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року адміністративну справу позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Фрукткомпані» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Фрукткомпані» (надалі за текстом - «ТОВ «Фрукткомпані») звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення № 000311607000 від 23.12.2020 року, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, на 45 042 грн., а також застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 11 260 грн. 50 коп.; податкове повідомлення-рішення № 00031170700 від 23.12.2020 року про зменшення суми розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 827 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач стверджував про хибність висновків контролюючого органу про те, що операції з продажу імпортованого ним товару здійснені за відсутності ділової мети.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
В апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про задоволення позову.
Зокрема, скаржник зазначає, що на його думку окружний адміністративний суд безпідставно ототожнив ціну придбання товару з його митною вартістю. 
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач звертає увагу на те, що перевіркою встановлено факт реалізації імпортованого товару за ціною нижчою ніж її митна вартість.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 04.11.2020 р. по 10.11.2020 р. посадовцями Головного управління ДПС у Чернігівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Фрукткомпані» щодо дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 р. від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Результати перевірки оформлено актом № 975/07/39395960 від 17.11.2020 р.
Згідно цьому акту при декларуванні від`ємного значення з ПДВ за серпень 2020 р. позивачем порушено вимоги ст.ст. 14, 185, 200 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України»), в результаті чого: зменшено бюджетне відшкодування податку на додану вартість за серпень 2020 р. на 45  042 грн.; зменшено значення р. 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за серпень 2020 р. на 203 833 грн.
Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
Відповідно до контрактів № 20/05 від 20.05.2020 р., № 27/05 від 20.05.2020 р. ТОВ «Фрукткомпані» придбало у компанії BRUWUER POTATOES NV (Бельгія) свіжу картоплю у кількості 82  000 кг.
При визначенні митної вартості товару Волинською митницею ДФС був застосований резервний метод.
Так, згідно вантажних митних декларацій митна вартість ввезеного товару складає 748  039 грн. 93 коп., у тому числі 149  607 грн. 98 коп. ПДВ.
Імпортований товар позивачем не зберігався, а одразу був доставлений покупцям останнього - ТОВ «АН-ФРУТ», ТОВ «ВАНІКА», ПП «АЗ-ФРУКТ», ТОВ «МІРАНТА ФОРМ».
За даними видаткових та податкових накладних ТОВ «Фрукткомпані» реалізувало:
- ТОВ «АН-ФРУТ» картоплю у кількості 18  257, 638 кг за ціною 6, 27 грн. за кілограм на загальну суму 137  370 грн. 47 коп., у тому числі 22  895 грн. 11 коп. ПДВ.;
- ТОВ «ВАНІКА» картоплю у кількості 3  205, 128 кг за ціною 6, 4 грн. за кілограм на загальну суму 24 615 грн. 38 коп., у тому числі 4 102 грн. 56 коп. ПДВ.;
- ПП «АЗ-ФРУКТ» картоплю у кількості 27  343, 750 кг за ціною 6, 4 грн. за кілограм на загальну суму 210 000 грн., у тому числі 35 000 грн. ПДВ.;
- ТОВ «ВАНІКА» картоплю у кількості 13  511, 631 кг за ціною 6, 46 грн. за кілограм на загальну суму 104 742 грн. 17 коп., у тому числі 17  457 грн. 03 коп. ПДВ.;
- ТОВ «ВАНІКА» картоплю у кількості 13  511, 631 кг за ціною 6, 46 грн. за кілограм на загальну суму 104 742 грн. 17 коп., у тому числі 17  457 грн. 03 коп. ПДВ.;
- ТОВ «МІРАНТА ФОРМ» картоплю у кількості 6 170, 222 кг за ціною 5, 68 грн. за кілограм на загальну суму 42 056 грн. 23 коп., у тому числі 7 009 грн. 37 коп. ПДВ.
          Таким чином, позивач реалізував придбаний у компанії BRUWUER POTATOES NV (Бельгія) товар за ціною від 5,68 грн. до 6,46 грн. за кілограм, тоді як його митна вартість (з урахуванням ввізного мита) складає 9,12 грн. - 9,13 грн. за кілограм.
          При цьому, контрагенти ТОВ «Фрукткомпані» здійснювали реалізацію картоплі за ціною від 10 до 17,5 грн. за кілограм.
На думку відповідача наведене призвело до заниження ціни реалізації товару на 228  434 грн. та до заниження податкових зобов`язань на 45  687 грн.
          Також, перевіркою встановлено, що позивач реалізував ПП «Укрінтеркомпані» цибулю ріпчасту свіжу у кількості 1  012 кг за ціною нижчою, ніж вона була придбана у ТОВ «ТРОДАР», в результаті чого занижено ціну реалізації на 910 грн. 80 коп. та податкові зобов`язання на суму 182 грн. 16 коп.
          Із наведеного Головне управління ДПС у Чернігівській області дійшло висновку про те, що ТОВ «Фрукткомпані» занижено рядок 9 Декларації «Усього податкових зобов`язань» на 45  869 грн., що призвело до завищення значення рядка 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення)» на цю ж суму.
Крім того, у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 р. позивачем не враховано, що податковим повідомленням-рішенням № 002080402 від 16.09.2020 р., складеним на підставі акту перевірки № 394/25-01-04-02-09/39395960 від 14.08.2020 р., ТОВ «Фрукткомпані» зменшено суму від`ємного значення ПДВ на суму 203  006 грн.
          На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДПС у Чернігівській області прийнято:
- податкове повідомлення-рішення № 000311607000 від 23.12.2020 року, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, на 45 042 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 11 260 грн. 50 коп.; 
- податкове повідомлення-рішення № 00031170700 від 23.12.2020 року про зменшення суми розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 827 грн.
          Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; 
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.          
          Згідно статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
          За змістом абзацу 2 пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.
          Пунктом 190.1 статті 190 ПК України установлено, що базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів. При визначенні бази оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за курсом валюти, визначеним відповідно до статті 39 1 цього Кодексу.
За змістом статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
          Звертаючись до фактів цієї справи колегія суддів бере до уваги, що позивачем не заперечується той факт, що митна вартість картоплі свіжої, придбаної ТОВ «Фрукткомпані» придбало у компанії BRUWUER POTATOES NV (Бельгія) відповідно до контрактів № 20/05 від 20.05.2020 р., № 27/05 від 20.05.2020 р. були визначена митним органом за другорядним (резервним методом) та склала 9,12 грн. - 9,13 грн. за кілограм.
          Оскільки позивач реалізував придбаний товар за ціною нижчою від його митної вартості, слід погодитись з висновком суду попередньої інстанції про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № 000311607000 від 23.12.2020 р.
          Крім того, жодних заперечень проти висновків акту перевірки щодо реалізації приватному підприємству «Укрінтеркомпані» цибулі ріпчастою свіжою за ціною нижчою ціни придбання позивач ані в у позовній заяві, ані в апеляційній скарзі не висловив.
          Помилковим є посилання ТОВ «Фрукткомпані» на правові висновки Верховного Суду у постановах від 04.03.2021 р. у справі № 280/2059/19, від 03.03.2021 р. у справі № 805/1872/17, від 12.03.2021 р. у справі № 520/7416/19 оскільки предметом спору у цих справах були інші правовідносини.
          Що стосується посилання скаржника на постанову Верховного Суду від 14.08.2019 р. у справі № 2а-1958/10/2470, то висновок про те, що митна вартість та звичайна ціна при визначенні бази оподаткування операцій з реалізації на території України імпортного товару не є тотожними був зроблений судом на основі аналізу положень Закону України «Про податок на додану вартість».
          Водночас, ПК України прямо установлено, що базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів.
          Судова колегія також звертає увагу позивача на те, що у даній правовій ситуації контролюючим органом було зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість не у зв`язку реалізацією товарів за цінами, нижчими від звичайних, а у зв`язку з тим, що ціна реалізації була нижчою від ціни придбання (митної вартості).
          У частині податкового повідомлення-рішення № 00031170700 від 23.12.2020 року про зменшення суми розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 827 грн., суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
          Із матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Чернігівській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Фрукткомпані», результати якої оформлено актом № 394/25-01-04-02-09/39395960 від 14.08.2020 р.
          На підставі цього акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002080402 від 16.09.2020 р., яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 203  006 грн.
          Згідно даним повідомлення про вручення поштового відправлення позивач отримав назване податкове повідомлення-рішення 18.09.2020 р.
Відповідно до абзацу 4 підпункту 5 пункту 4 Розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 21 від 28 січня 2016 р. та зареєстрованого  в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 р. за № 159/28289, у рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду.
Зазначена сума приймає у розрахунку суми рядка 17 «Усього податкового кредиту» податкової декларації з ПДВ за звітний (податковий) період і, відповідно при визначенні від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення), приймає участь в обрахунку:
суми від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість та/або підлягає бюджетному відшкодуванню та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду;
суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду).
Пунктом 200-1.3 статті 200 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: еНакл = еНаклОтр + еМитн + еПопРах + еОвердрафт - еНаклВид - еВідшкод - еПеревищ, де SВідшкод - це загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань та результатів перевірок, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Отже, показник еВідшкод підлягає коригуванню за результатами перевірок, що проводяться відповідно до ПК України, шляхом зменшення показника еВідшкод відповідно до винесеного податкового повідомлення-рішення.
Оскільки податкове повідомлення-рішення № 0002080402 від 16.09.2020 р. позивачем не оскаржувалось, останній мав відобразити зазначену в ньому суму у рядку 16.3 декларації з ПДВ наступного звітного (податкового) періоду.
Приймаючи до уваги, що в порушення наведених законодавчих приписів ТОВ «Фрукткомпані» у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 р. не врахувало  суму зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, колегія суддів не вбачає підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № 00031170700 від 23.12.2020 р. 
Відповідно до п. 1. ч. 1 ст. 315, ч. 1 ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну товариства з обмеженою відповідальністю «Фрукткомпані» залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанова складена в повному обсязі 06 липня 2021 р.

Головуючий        суддя                                                      І.О.Лічевецький

                          суддя                                                                                                           В.П.Мельничук

                                                         суддя                                                                                                        О.М.Оксененко