ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 821/3175/15-а
адміністративне провадження № К/9901/11015/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Каховський завод електрозварювального устаткування» (далі - Товариство) на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 11.08.2016 (суддя - Циганій С.І.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 (головуючий суддя - Потапчук В.О., судді - Жук С.І., Семенюк Г.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Каховський завод електрозварювального устаткування» до Каховської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Херсонській області (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування рішень про застосування штрафних санкцій та нарахування пені, 

У С Т А Н О В И В:

У травні 2015 року Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому  просило визнати протиправними та скасувати у повному обсязі: рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 10.12.2014 № 0015331702, № 0015341702, № 0015371702, № 0015471702, 0015481702, 0015501702, № 0015631702; вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-603-17 від 14.01.2015.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: акт перевірки не містить жодного документального підтвердження несвоєчасності перерахування єдиного внеску, тоді як відповідно до вимог пункту 5.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984, за кожним відображеним в акті перевірки порушенням необхідно зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; згідно наказу на перевірку та даних, вказаних у акті перевірки, період перевірки був обмежений терміном до 31.12.2013, з огляду на що зазначення на 54 аркуші акту перевірки на у додатку № 15 суми 1194657,15 грн. ніби-то несвоєчасно перерахованого єдиного внеску за грудень 2013 року є неможливим, оскільки граничний строк перерахування внесків по зарплаті за грудень 2013 року - 20.01.2014, яке не включається в період перевірки, з огляду на що на цю суму взагалі не можуть бути нараховані штрафи та пеня; у Товариства на початок практично кожного місяця обліковувалась переплата  по єдиному внеску, яка повинна була автоматично бути зарахованою у рахунок сплати такого внеску, тоді як така переплата Інспекцією чомусь взагалі не враховувалась при розрахунку штрафних санкцій.

Херсонський окружний адміністративний суд постановою від 11.08.2016, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016, у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що Товариство у ході проведення документальної планової перевірки, за результатами якої були прийняті оспорювані рішення та вимога, самостійно визначило кількість днів затримки перерахування в бюджет сум нарахованого єдиного внеску та додало до перевірки, розбіжностей у визначенні кількості днів затримки між даними платника та за результатами проведеної перевірки встановлено не було.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 18.11.2016 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної оцінки тому, що: акт перевірки не містить жодного документального підтвердження несвоєчасності перерахування єдиного внеску, тоді як відповідно до вимог пункту 5.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984, за кожним відображеним в акті перевірки порушенням необхідно зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; додаток 15 до акту перевірки, який ніби-то підтверджує факти несвоєчасної сплати єдиного внеску Товариством, не підписаний посадовими (службовими) особами Інспекції та посадовими особами Товариства і не може мати доказової сили, з урахуванням того, що Товариство не підтверджувало ці дані ані у ході перевірки, ані у ході адміністративного та судового оскарження; згідно наказу на перевірку та даних, вказаних у акті перевірки, період перевірки був обмежений терміном до 31.12.2013, з огляду на що зазначення на 54 аркуші акту перевірки на у додатку № 15 суми 1194657,15 грн. ніби-то несвоєчасно перерахованого єдиного внеску за грудень 2013 року є неможливим, оскільки граничний строк перерахування внесків по зарплаті за грудень 2013 року - 20.01.2014, яке не включається в період перевірки, з огляду на що на цю суму взагалі не можуть бути нараховані штрафи та пеня; у Товариства на початок практично кожного місяця обліковувалась переплата  по єдиному внеску, яка повинна була автоматично бути зарахованою у рахунок сплати такого внеску, тоді як така переплата Інспекцією чомусь взагалі не враховувалась при розрахунку штрафних санкцій, зокрема, наявність у Товариства переплати у сумі 1291589,07 грн. станом на 01.10.2013 підтверджується карткою особового рахунку Товариства, наданою Управлінням Пенсійного фонду України у м. Каховка та Каховському районі.

У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.07.2021 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та призначив справу до розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 20.07.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, результати якої оформлені актом № 248/22/00213993 від 08.10.2014, за висновками якого позивачем були порушені, зокрема, вимоги підпункту 1, пункту 2 статті 6, підпункту 1 пункту 2 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»,  що мало вираз у несвоєчасному перерахуванні нарахованих сум єдиного внеску (авансових платежів) в бюджет ( не одночасно з виплатою сум заробітної плати (доходу, грошового забезпечення), на суми якої (якого) нараховується єдиний внесок. Зокрема, Товариством у ході проведення перевірки визначено кількість днів затримки перерахування в бюджет сум нарахованого єдиного соціального внеску. За результатами перевірки розбіжностей у визначенні днів затримки перерахування в бюджет вказаних сум податку не встановлено. Копії даних первинного обліку нарахування та перерахування єдиного соціального внеску відповідних рахунків та розрахунок днів затримки перерахування в бюджет сум єдиного соціального внеску у розрізі днів наведено у додатку № 15 акту.

На підставі вказаного акту перевірки та з урахуванням процедури адміністративного оскарження Інспекція прийняла:   рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску, якими: застосувала до Товариства штраф у розмірі 116119,41 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 26581,05 грн (0,1% від суми недоїмки за період з 21.09.2013 по 16.10.2013) (від 10.12.2014 № 0015331702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 112920,85 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 22711,02 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 21.10.2013 по 29.11.2013) (від 10.12.2014 № 0015341702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 122622,85 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 35607,87 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 21.08.2013 по 27.09.2013) (від 10.12.2014 № 0015371702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 117866,56 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 31340,54 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 21.11.2013 по 30.12.2013) (від 10.12.2014 № 0015471702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 114537,60 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 46011,93 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 21.12.2013 до 03.03.2014) (від 10.12.2014 № 0015481702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 119465,72 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 57310,68 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 20.01.2014 по 31.03.2014) (від 10.12.2014 № 0015501702); застосувала до Товариства штраф у розмірі 407,77 грн. (10%) та нарахувала пеню у розмірі 75,60 грн. (0,1% від суми недоїмки за період з 01.01.2013 по 31.12.2013) (від 10.12.2014 № 0015631702); вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-603-17 від 14.012015, згідно з якою Товариству необхідно сплатити суму боргу зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 896946,73 грн., у тому числі: 703980,76 грн - штраф, 192965,97 грн. - пеня. 

Згідно з пунктами 1, 2 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.

Положеннями абзаців 1, 2 пункту 1 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Відповідно до частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Згідно з абзацом 1 пункту 1 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства затверджений наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984  (далі - Порядок).

За визначенням, наведеним у абзаці 2 пункту 3 розділу І Порядку (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Згідно з пунктом 1, підпунктом 2.7 пункту 2 розділу ІІ Порядку (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) акт (довідка) документальної перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку. До акта додаються інформативні додатки. Вступна частина акта (довідки) документальної перевірки повинна містити такі дані, зокрема,  період, за який проводилася документальна перевірка діяльності платника податку.

Положеннями пункту 6 розділу І Порядку (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до пункту 5.2 розділу ІІ Порядку (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів.

Згідно з пунктом 6 розділу II Порядку (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у висновках акта (довідки) документальної перевірки зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, акт перевірки є носієм доказової інформації, яка в подальшому має використовуватися контролюючим органом для прийняття рішення щодо визначення платникові податків грошових зобов`язань, та повинен містити вичерпну інформацію про виявленні порушення платником податків вимог податкового законодавства.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій, ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, обставин справи, які входять до предмету доказування не встановили, а лише обмежились доводами податкового органу, викладеними у акті перевірки. 

При цьому, матеріали справи містять лише витяг із акту перевірки (без зазначенні періоду перевірки) та не містять інших документів (як-то наказ на перевірку тощо), які б давали можливість встановити такий період, оскільки позивач наголошував на тому, що період перевірки був обмежений 31.12.2013, тоді як штраф та пеня згідно оспорюваних рішень були застосовані за періоди після вказаної дати.

Крім того, суди мотивували свої рішення тим, що Товариство самостійно визначило кількість днів затримки перерахування в бюджет сум нарахованого єдиного внеску та додало до перевірки, розбіжностей у визначенні кількості днів затримки між даними платника та за результатами проведеної перевірки встановлено не було.

В свою чергу, протягом судового розгляду справи у судах першої та апеляційної інстанції Товариство такі обставини заперечувало, з урахуванням того, що будь-якого розрахунку з посиланням на первинні бухгалтерські документи, згідно яких була визначена кількість днів затримки перерахування в бюджет сум єдиного соціального внеску  матеріали справи не містять, як і додатку № 15 до акту, на який посилалась Інспекція у акті перевірки.

Також, суди не надали будь-якої правової оцінки доводам Товариства щодо наявності у нього переплати з єдиного соціального внеску на відповідні податкові періоди.

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, а постанова Херсонського окружного адміністративного суду від 11.08.2016 та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Каховський завод електрозварювального устаткування» задовольнити частково.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 11.08.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова