ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 серпня 2021 року	Львів	Справа № 500/3849/20 пров. № А/857/8642/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                        Глушка І.В.,
суддів:                                                             Довгої О.І., Запотічного І.І.,
за участю секретаря судового засідання:    Мельничук Б.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 березня 2021 року, ухвалене суддею Мандзій О.П. у м.Тернополі в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження, у справі №500/3849/20 за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Юстинівське" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,-
                                                  
                                                   ВСТАНОВИВ:

27 листопада 2020 року позивач -  Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Юстинівське" звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідачів – Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 30.09.2020 №1983900/30156054 та від 12.10.2020 №2027242/30156054; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкові накладні від 24.07.2020 №1 та №2 датою їх фактичного подання на реєстрацію.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 березня 2021 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач – Головне управління ДПС у Тернопільській області оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Згідно доводів скаржника, позивачем документи не подані в повному обсязі, необхідному для підтвердження реальності таких операцій, зокрема вказує на ненадання платникм розрахункових документів на придбання товарно-матеріальних цінностей по контрагентах МПП Фірма "Ерідон", ПП "Качан-07", ТОВ "Ніка-Грейн", ФГ "Надежда", ПМП "Фортуна", у зв`язку з чим і були прийняті рішення №1983900/30156054 від 30.09.2020 та №2027242/30156054 від 12.10.2020 про відмову в реєстрації податкових накладних від 24.07.2020 №1 та №2.
В судове засідання сторони не з`явились, хоча були повідомлені належним чином про час та місце розгляду справи у суді, а тому суд вважає за можливе розглянути справу без їх участі та відповідно до вимог ч.4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювати.
Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Так, судом достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що СТОВ "Юстинівське" зареєстровано 21.03.2020 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з основним видом економічної діяльності за КВЕД 01.11 вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур (а.с.9-11); 01.10.2017 -як платник податку на додану вартість (далі - ПДВ) (а.с.12).
Між СТОВ "Юстинівське" (Постачальник) та ТОВ "Овал" (Покупець) 23.07.2020 укладено договір поставки №198-ТР-2020-Р (а.с.22-23), відповідно до п.1.1 якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця ріпак (надалі іменується товар), врожаю 2020 року, насипом, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.
Загальна вартість товару по цьому договору без ПДВ складає 1108333,00 грн, ПДВ - 221666,60 грн, всього з ПДВ складає 1329999,60 грн +/- 5% залежно від кількості поставленого товару, та може бути змінена за взаємною письмовою згодою сторін шляхом укладення відповідної додаткової угоди до цього договору (п.2.2 договору).
Згідно з п.3.1 цього договору покупець здійснює оплату вартості поставленої партії товару на підставі отриманих від постачальника документів шляхом переводу грошових коштів на поточний рахунок постачальника і визначено умови оплати, згідно яких:
п.3.1.1 покупець оплачує постачальнику 80% вартості поставленої партії товару протягом трьох банківських днів з дати отримання покупцем партії товару та наступних документів:
а)рахунку-фактури постачальника, із зазначенням кількості товару, ціни без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати.
п.3.1.2 20% решти суми сплачується покупцеві після надання:
а)оригіналу або належним чином оформленої копії податкової накладної на товар на повну суму його вартості;
б)оригіналу або належним чином оформленої копії складської квитанції на зерно, виданій зерновим складом на покупця;
в)податкової накладної, складеної в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством України та за умови надання покупцем видаткової накладної протягом одного календарного дня.
Пунктом 4.1 договору встановлена загальна кількість товару, що постачається, яка складає 100 метричних тонн +/- 5 % (по вибору покупця) та може бути змінена за взаємною письмовою згодою сторін шляхом укладення відповідної додаткової угоди до цього договору.
Відповідно до п.5.2 поставка товару по цьому договору здійснюється на умовах(франко-склад), ПП "Качан-07", який знаходиться за адресою: Тернопільська область, Бережанський район, село Лапшин, вулиця Привокзальна, будинок 30 (надалі зерновий склад) відповідно до правил Інконтермс 2010 року та положень цього договору.
На виконання умов вказаного договору, 24.07.2020 року ТОВ "Овал" перерахувало на рахунок СТОВ "Юстинівське" грошові кошти згідно з платіжних доручень № 30942557 в сумі 1000000,00 грн та №30942563 в сумі 329999,60 грн (а.с.27-28), а 27.07.2020 позивачем відвантажено контрагенту ріпак в кількості 100 тонн, що підтверджується видатковою накладною №12 (а.с.24), актом приймання-передачі (а.с.25), складською квитанцією на зерно №193802 (а.с.26).
По даних господарських операціях СТОВ "Юстинівське" складено податкові накладні:
№1 від 24.07.2020 на суму 1000000,00 грн, в тому числі ПДВ 166666,67 грн, поставлення ріпаку врожаю 2020 року в кількості 75,1879925 т (а.с.30);
№2 від 24.07.2020 на суму 329999,60 грн, в тому числі ПДВ 54999,93,00 грн, поставлення ріпаку врожаю 2020 року в кількості 24,8120075 т (а.с.32).
З матеріалів справи слідує, що попередньо, СТОВ "Юстинівське" придбано насіння для посіву, мінеральні добрива, засоби захисту рослин, паливно-мастильні матеріали:
-в ПП "Дружба-Нафтопродукт" на підставі договору поставки нафтопродуктів №26 від 10.01.2019 (а.с.49-51), на виконання умов якого виписано видаткову накладну №46 від 10.01.2019 (а.с.52), поставлених відповідно до товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №100119/03 від 10.01.2019 (а.с.53);
-в ПМП "Фортуна" на підставі договору купівлі-продажу нафтопродуктів №62 від 27.08.2019 (а.с.54), на виконання умов якого виписано видаткові накладні №РН-0000339 від 29.08.2019, №РН-0000018 від 06.02.2020 (а.с.55-56), поставлених відповідно до товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) №100108 від 29.08.2019, №06022020 від 06.02.2020 (а.с.57-58);
-в ТОВ "Фірма Ерідон" на підставі договору поставки №901/20/43 від 20.01.2020 та додатку №901/20/43-1/ЗЗР від 14.03.2020 до нього (а.с.59-63), на виконання умов якого виписано видаткові накладні №20553 від 03.04.2020, №33547 від 28.04.2020 (а.с.64-65), поставлених відповідно до товарно-транспортних накладних №ТЕ-236693/2 від 06.04.2020, №ТЕ-241677/5 від 29.04.2020 (а.с.66-67);
-в ТОВ "Ніка-Грейн" на підставі договору №ДГ-АМС-NG-02784 від 23.03.2020 та специфікації №СП-АМС-NG-02784/1 від 23.03.2020 до нього (а.с.68-70), на виконання умов якого виписано видаткову накладну №557 від 01.04.2020 (а.с.71);
-в МПП Фірма "Ерідон" на підставі договору поставки №901/20/45 від 31.07.2019 та додатків №901/20/45-2/Н від 31.07.2019, №901/20/45-3/Н від 12.08.2019 та                            №901/20/45-1/МОН від 04.02.2020 до нього (а.с.72-78), на виконання умов якого виписано видаткові накладні №77374 від 19.08.2019, №77369 від 19.08.2019, №74720 від 08.08.2019, №2294 від 04.02.2020 (а.с.79-82), надано свідоцтва на гібридне насіння                                           №ЕР-00074720/29663/46 від 08.08.2019, №ЕР-00077369/36223/4 від 19.08.2019,                                №ЕР-00077374/36223/4 від 19.08.2019 року (а.с.85-87) та сертифікати, що засвідчують посівні якості насіння (а.с.88-90), поставлених відповідно до товарно-транспортних накладних №ЕР-213992/1 від 09.08.2019, №ЕР-215306/2 від 19.08.2019 (а.с.83-87).
Згідно з податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку форми №1ДФ у 1 кварталі 2019 року за трудовими договорами (контрактами) у СТОВ "Юстинівське" працювало п`ятеро осіб (а.с.108).
Ріпак, реалізований ТОВ "Овал", СТОВ "Юстинівське" вирощувало на земельних ділянках, що відображено у звіті про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року за формою №4-сг (а.с.95-96) та в звіті про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.08.2020 за формою №37-сг (а.с.97).
Для здійснення сільськогосподарських робіт СТОВ "Юстинівське" використовує власні основні засоби (а.с.48, 109), а також орендовану сільськогосподарську техніку (обладнання) з екіпажем у ФГ "Надежда" відповідно до договору №24/07-20 від 24.07.2020 (а.с.91), про що складено акти приймання-передачі техніки від 24.07.2020, від 27.07.2020, від 31.07.2020 (а.с.92-94).
Очистка, сушіння та зберігання ріпаку здійснювалось ПП "Качан-07" на виконання умов договору №10 складського зберігання зерна, укладеного з позивачем 01.07.2020 (а.с.19-20), що підтверджується актом №КАЧ00000091 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.07.2020 (а.с.21).
12.08.2020 позивачем отримано квитанції №9196801209 та 9196857090 із відміткою: "ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА". Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУреєстрація ПН/РК від 24.07.2020 №1 та №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1205, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник "D" = 7,0692%, "Р" = 0 (а.с.31, 33).
На виконання вказаних вимог, СТОВ "Юстинівське" по податкових накладних від 24.07.2020 №1 та №2 надано повідомлення від 23.09.2020 №1 (а.с.34) та від 07.10.2020 №1 (а.с.38) з поясненням наступного змісту (а.с.37): «Основним видом діяльності є вирощування та реалізація зернових, технічних і олійних культур. Станом на 01.01.2020 господарство орендувало 423,0357 га землі, про що свідчать договори оренди землі з власниками земельних часток паїв та податкова декларація платника єдиного податку 4 групи за 2020 рік. Чисельність працівників станом на 14.08.2020 становить 7 осіб. Підприємство є платником спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності четвертої групи. Основні культури, які посіяні під урожай 2020 року: пшениця озима 88,00 га, кукурудза 152,69 га, ріпак озимий 108,64 га, соя 73,70 га згідно статистичної форми 4-сг. Очистку, осушку та зберігає вирощену продукцію на елеваторі, що належить ПП "Качан-07". Основними покупцями продукції в 2020 році були ТОВ "Овал" ріпак озимий; ТОВ "Елеватор Буд Інвест" соя; ТОВ "Кернел-Трейд" ячмінь. Для здійснення господарської діяльності господарство в 2019-2020 роках здійснювало закупку засобів захисту рослин, міндобрив, дизпалива, насіння, послуг по зберігання, обмолоту тощо, основними постачальниками яких були МПП Фірма "Ерідон" - насіння, засоби захисту рослин, міндобрива, ТОВ "Ніка-Грейн" міндобрива, ПП "Дружба-Нафтопродукт" та ПМП "Фортуна" паливно-мастильних матеріалів. Поставка здійснювалась автотранспортом продавця. Для здійснення комплексу весняно-польових та осінньо-польових робіт господарство використовує власну та орендовану техніку. В липні 2020 року ТОВ "Юстинівське " намолочено 174,916 т ріпаку озимого. СТОВ "Юстинівське" 24.07.2020 отримано передоплату (аванс) в сумі 1000000,00 грн за ріпак озимий в кількості 78,1879925 т та в сумі 329999,60 грн за ріпак озимий в кількості 24,8120075 т від ТОВ "Овал". Реєстрація податкових накладних від 24.07.2020 №1 та №2, виписаних по першій події (передоплата), в ЄРПН була зупинена по причині відсутності коду УКТЗЕД 1205 в таблиці даних платника ПДВ. Ріпак врожаю 2020 року в кількості 100,0 т 27.07.2020 було переоформлено (відвантажено) ТОВ "Овал" на елеваторі ПП " Качан-07 ". Для посіву використано насіння ріпаку озимого Тігріс, насіння ріпаку Далтон, придбане в МПП Фірма "Ерідон". Культивація, посів, оприскування ріпаку озимого проведено власною технікою (трактори Т-150, МТЗ-82). Ріпак озимий був обмолочений орендованими комбайнами ФГ "Надежда" та власним транспортом (трактор Т-150) перевезений на елеватор ПП "Качан-07", де зберігався до моменту продажу.».
В підтвердження пояснень реальності здійснення господарських операцій СТОВ "Юстинівське" було надано: договір №198-ТР-2020-Р від 23.07.2020 поставки ріпаку ТОВ "Овал" з платіжними дорученнями від 24.07.2020 №30942557 та №30942563, видатковою накладною від 27.07.2020 №12, актом приймання-передачі від 27.07.2020, складською квитанцією на зерно від 27.07.2020 №193802 (а.с.22-28), а також первинні документи, в підтвердження факту усього технологічного процесу пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як ріпак, серед яких, придбання насіння для посіву, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, послуг по очистці, сушіння та зберігання, в контрагентів: ПП "Дружба-Нафтопродукт", ПМП "Фортуна", ТОВ "Фірма Ерідон", ТОВ "Ніка-Грейн", МПП Фірма "Ерідон", ФГ "Надежда", ПП "Качан-07" (а.с.19-21, 49-97, 108-109), зазначені вище.
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення №1983900/30156054 від 30.09.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної від 24.07.2020 №1 (а.с.36) та №2027242/30156054 від 12.10.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної від 24.07.2020 №2 (а.с.40), з вказівкою на ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Скарги СТОВ "Юстинівське" щодо рішень про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН №1983900/30156054 від 30.09.2020 та №2027242/30156054 від 12.10.2020 (а.с.42, 45), рішеннями від 13.10.2020 №55604/30156054/2 та від 28.10.2020 №58793/30156054/2 залишено без задоволення відповідно (а.с.44, 47).
Позивач, вважаючи рішення комісії від 30.09.2020 №1983900/30156054 та від 12.10.2020 №2027242/30156054 про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Постановою КМУ від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, пунктом 12 якого передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на наявність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 1 Додатку 3 до Порядку №1165 до критеріїв ризиковості здійснення операцій віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі – Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеноного пунктом 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваного рішення.
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, зі змісту квитанцій №9196801209 та 9196857090 від 12.08.2020 вбачається, що контролюючим органом сформовано висновки, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1205 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачаннядорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п.12 Порядку №1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
Однак, доказів подання пзивачем зазначеної таблиці даних платника податку та прийняття комісією регіонального рівня рішення про врахування або неврахування такої таблиці, як це передбачено п.16 Порядку №1165, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області на розгляд суду не надано.
Також дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладно судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.
Позивачем 23.09.2020 засобами електронного зв`язку було подано на розгляд комісії контролюючого органу - Головного управління ДПС у Тернопільській документи щодо господарських операцій, на підставі яких позивачем сформовано податкові накладні №1 та №2 від 12.08.2020, реєстрацію яких зупинено, та вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої виписано податкові накладні, яка оформлені позивачем до реєстрації в ЄРПН, проте, комісією Головного управління ДПС у Тенопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято оскаржувані  рішення про відмову у реєстрації податкових накладних від 30.09.2020 №1983900/30156054 та від 12.10.2020 №2027242/30156054.
Підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 24.07.2020 на сумму 1000000,00 грн отримувач ТзОВ «ОВАЛ» та № 2 від 24.07.2020 на суму 329999,60 отримувач ТзОВ «ОВАЛ» слугувало ненадання платником копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок, тобто обсяг наданих позивачем доказів є недостатнім для реєстрації податкової накладної.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з наявності у позивача передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення товариством господарських операцій, та які були надані контролюючому органу, а тому дійшов висновку, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Матеріали справи містять докази, які подавались контролюючому органу щодо наявності у позивача економічних можливостей для виконання договірних зобов`язань з постачання ріпаку, які було надіслано позивачем відповідачу електронним повідомленням (а.с.39).
Так, позивачем податкові накладні №1 та №2 від 24.07.2020 були складена за правилом першої події, передбаченого до пунктом 187.1 статті 187 ПК України - передоплата, на підтвердження чого було надано контролюючому органу достатній обсяг первинних документів.
Отже, надані позивачем документи та пояснення були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №1 та №2 від 24.07.2020 в ЄРПН.
Як вбачається із наданих позивачем на розгляд суду копій документів, всі вони містять достатньо обов`язкових реквізитів, які дозволяють ідентифікувати учасників і суть господарських правовідносин.
Крім того, мотиви прийняття оскаржуваних рішень – ненадання платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджуються реальність господарських операцій реалізації ріпаку врожаю 2020 року ТОВ "Овал" (а.с.22-28), згідно яких видано податкові накладні від 24.07.2020 №1 та №2, та їх належне оформлення первинними документами.
Слід зазначити, що надані позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності підтверджують реальність здійснення господарських операцій.
Натомість, податковим органом обставини щодо фактичності здійснення господарських операцій, а також нявність ділової мети у діях платника податку, що мають позитивний влив на результати господарської діяльності платника податку, належними доказами не спростовані.
Також матеріали справи містяться первинні документи в підтвердження факту усього технологічного процесу пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як ріпак, серед яких, придбання насіння для посіву, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, послуг по очистці, сушіння та зберігання в контрагентів: ПП "Дружба-Нафтопродукт", ПМП "Фортуна", ТОВ "Фірма Ерідон", ТОВ "Ніка-Грейн", МПП Фірма "Ерідон", ФГ "Надежда", ПП "Качан-07" (а.с.19-21, 49-97, 108-109).
Щодо покликань скаржника на ненадання позивачем на розгляд комісії розрахункових документів (платіжного доручення або виписки банку) на придбання товарно-матеріальних цінностей по контрагентах МПП Фірма "Ерідон", ПП "Качан-07", ТОВ "Ніка-Грейн", ФГ "Надежда", ПМП "Фортуна", судом першої інстанції слушно вказано на те, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Разом з тим, в підтвердження здійснення розрахунків з контрагентами СТОВ "Юстинівське" долучено до матеріалів справи, зокрема: з ПП "Качан-07" картку рахунку №631 за 2020 рік (а.с.140-143), платіжні доручення від 07.05.2020 №394 та №396, від 27.07.2020 №12, від 28.12.2020 №58 (а.с.144-148); з ТОВ "Ніка-Грейн" картку рахунку №631 за 2020 рік (а.с.149), платіжне доручення №375 від 27.03.2020 (а.с.150), ТОВ "Фірма Ерідон" картку рахунку №631 за 2020 рік (а.с.150-154), платіжні доручення №377 від 31.03.2020, №389 від 06.05.2020 (а.с.155-156), вексель серії АА 2834893 від 15.10.2020 року (а.с.157), угоди про залік зустрічних вимог №RGF1EXW-20/852-1 від 05.08.2020 року, №RGS3EXW склад елеватора -20/2 020-1 від 21.09.2020, №СGS3EXW-20/2 331-1 від 02.11.2020 (а.с.158-160); ПМП "Фортуна" картку рахунку №631 за 2020 рік (а.с.161), платіжні доручення №376 від 27.03.2020, №469 від 03.11.2020 (а.с.162); ФГ "Надежда" картку рахунку №631 за 2020 рік (а.с.164), платіжні доручення №421 від 12.08.2020, №435 від 28.08.2020  (а.с.165-166).
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.
Наведене узгоджується із презумпцією добросовісності платника податків, яка означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.
У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст.77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч.1 ст.77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановленихстаттею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст.90 КАС України).
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління...».
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування Головним управлінням ДПС у Тернопільській області, як суб`єктом владних повноважень, тверджень позивача, наведення ним відповідних мотивів прийняття спірного рішення про відмову у реєстації податкової накладної та неврахування Комісією наданих позивачем переліком документів, а відтак підтверджень правомірності рішення податкового органу.
Відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійсненої позивачем господарської операції з ТзОВ «ОВАЛ» про поставку ріпаку врожаю 2020 року, виконання якої відбулось в повному обсязі, свідчили б про невідповідність цієї операції дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації податкових накладних №1 та №2 віл 24.07.2020 в ЄРПН.
Пунктом 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженогопостановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Відтак, вірним способом відновлення порушеного права позивача є скасування оскаржуваного рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області та зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладну №1 та №2 від 24.07.2020 датою їх подання платником податків на реєстрацію.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуальногозакону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Керуючись статтями 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративнгого судочинства України, суд, -

                                                         ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 березня 2021 року у справі №500/3849/20 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний  	
Постанова складена в повному обсязі 18.08.2021.