П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

20 липня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/2286/21	
Головуючий в 1 інстанції: Марин П.П.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
доповідача – судді Косцової І.П.,
суддів – Осіпова Ю.В., Скрипченка В.О.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року у справі за позовом Приватного підприємства «НАШ ОВОЧ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення,-
В С Т А Н О В И В :
Короткий зміст позовних вимог.
Приватне підприємство «НАШ ОВОЧ» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №11935 від 26.01.2021 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ПП «НАШ ОВОЧ» критеріям ризиковості платника.
В обґрунтування позову зазначено, що рішення податкового органу не містить жодних обґрунтувань, вмотивованих підстав, а також причин віднесення Підприємства до ризикових платників податків, відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податків, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи. 
На думку Підприємства, включення його до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, тягне за собою однозначні правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих таким платником, як для Підприємства, так і його контрагентів.
Також позивач вважає, що рішення про включення Підприємства до переліку ризикових платників є вочевидь протиправним, оскільки щодо ПП «НАШ ОВОЧ» відсутні будь-які відомості, які б свідчили про його відповідність критеріям, визначеним у п.1-8 Критеріїв ризиковості, визначених у Додатку 1 до «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року, ухваленим за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив із того, що рішення податкового органу про включення Підприємства до категорії ризикових платників податків не містить чіткого визначення мотиву щодо підстав і причин його прийняття, а відтак є таким, що не відповідає вимогам, які висуваються до актів індивідуальної дії та підлягає скасуванню.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву (заперечень).
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального права, Головне управління ДПС в Одеській області просить скасувати його та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги податковий орган зазначив, що за результатами моніторингу реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що ПП «НАШ ОВОЧ» в період з січня 2020 року по січень 2021 року здійснювало операції з придбання та реалізації товарів з суб`єктами господарювання, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 
З метою забезпечення заходів, направлених на упередження формування та розповсюдження сум ризикового ПДВ, недопущення функціонування транзитно конвертаційних груп, уникнення виконання податкового обов`язку підприємствами реального сектору економіки, Комісією Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення про включення ПП «НАШ ОВОЧ» до Переліку ризикових платників податків, відповідно до п. 8 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, визначених постановою №1165.
На думку апелянта,  рішення  податкового органу прийнято законно та обґрунтовано, у зв`язку з чим апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.
У відзиві на апеляційну скаргу ПП «НАШ ОВОЧ» заперечувало проти  її задоволення з мотивів, наведених у позовній заяві, та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін.
У відповідності до вимог п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Приватне підприємство «НАШ ОВОЧ» зареєстровано18.03.2019 року, основним видом діяльності якого є (КВЕД 46.31) оптова торгівля фруктами й овочами (основний), що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України.
26.01.2021 року через електронний кабінет позивача надійшло рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26.01.2021 року №11935, прийняте Комісією ГУ ДПС в Одеській області, в якому  зазначено, що відповідно до п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165, встановлено відповідність платника податку критерія ризиковості платника податку, а саме п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.10 т.1).
Законність вказаного рішення є предметом спору у даній справі.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та позиція суду апеляційної інстанції щодо доводів апеляції та висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для її задоволення, з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 20.1.45 п. 20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пп. 62.1.2 п. 62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з п. 74.1, п. 74.3 ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику (абз.3 п.74.1).
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами (абзац четвертий пункту 74.1).
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику (абз.5 п.74.1).
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, згідно з п.6 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, п. 8: «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».
Згідно п.6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 4 до Порядку №1165 затверджена форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Як встановлено судом, рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника від 26.01.2021 року №11935 ПП «НАШ ОВОЧ» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
В оскаржуваному рішенні контролюючим органом у розділі «Податкова інформація», який заповнюється у разі відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, процитовано зміст п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 КАС України).
Судова колегія визначає, що оскаржуване рішення відповідача не відповідає вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.
В даному випадку рішення контролюючого органу від 26.01.2021 року №11935, яким ПП «НАШ ОВОЧ» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податків, не містить ні юридичних, ні фактичних мотивів кваліфікації заявника як ризикового платника податків.
Відповідачем не надано жодних доказів провадження позивачем господарської діяльності, яка б містила ознаки недодержання вимог чинного законодавства України.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.02.2020 року по справі №360/1776/19.
У відзиві на позов та апеляційній скарзі контролюючий орган зазначив, що за результатами моніторингу реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податковим органом встановлено, що ПП «НАШ ОВОЧ» в період з січня 2020 року по січень 2021 року здійснювало придбання овочів і фруктів, у тому числі у ТОВ «ІНТЕНТ ТЕКС», ТОВ «ДІНЛАРТ», ТОВ «МІНЕРАЛ-ФАРМ», які згідно наявної у контролюючого органу інформації мають ознаки ймовірних вигодоформуючих суб`єктів.
В свою чергу, згідно п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Збір податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючим органом врегульовано ст.ст.72, 73 ПК України.
Відповідно до ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
Підпунктом 20.1.45 п.20.1 ст.20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, і необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотримання якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
В свою чергу відповідач не надав до суду жодного доказу  у підтвердження вказаних у відзиві тверджень, в тому числі не надав і доказів результату податкового аналізу/наявної податкової інформації щодо ПП «НАШ ОВОЧ» та його контрагентів, з якого б вбачалось, що підприємство має ознаки ймовірного «вигодотранспортуючого суб`єкту». 
Згідно наказу ДФС України від 28.07.2015р. №543 «Про забезпечення комплексного контролю податкових ризиків з ПДВ», вигодотранспортуючий суб`єкт (транзитер) - платник податку на додану вартість, що здійснює посередницьку функцію між вигодоформуючим суб`єктом («податковою ямою») та вигодонабувачем, у якого відповідно до даних податкової звітності сума задекларованих податкових зобов`язань дорівнює сумі податкового кредиту за всіма чи за окремими операціями або різниця між сумами податкових зобов`язань та податкового кредиту не перевищує 0,5 відсотка за умови відсутності реальної господарської або іншої економічної діяльності.
Відповідачем не надано доказів аналізу показників податкової звітності позивача, не надано доказів відповідності показників його господарської діяльності вказаним вище критеріям.
Колегія суддів вважає, що в даному випадку контролюючим органом не доведено наявності підстав для віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості.
Таким чином, з огляду на не виконання податковим органом обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком № 1165 підстав), а також враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваного рішення контролюючого органу та наявності підстав для його скасування.
Оскільки доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та скасування рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року колегія суддів не вбачає.
Враховуючи, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції, відповідно до ст.316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Зважаючи, що судом першої інстанції правомірно розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню.
Керуючись ст. ст.         308,         311,         315,         316,         322,         325,         328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.

Головуючий суддя 	 	Косцова І.П.	
Судді	    	Осіпов Ю.В.    Скрипченко В.О.