ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2021 року	Львів	Справа № 500/886/21 пров. № А/857/10288/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                           Шевчук С.М.,  
суддів                                                                         Кухтея Р.В., Шинкар Т.І.,
за участі секретаря судового засідання                  Чопко Ю.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення  Тернопільського окружного адміністративного суду  від 14 квітня 2021 року (ухвалене у м. Тернопіль, за правилами спрощеного позовного провадження, судом під головуванням судді Баранюка А.З., повний текст рішення складено – 16 квітня 2021 року)  у справі № 500/886/21 за адміністративним позовом Приватного підприємства "Комора КС" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, суд-
ВСТАНОВИВ:
        І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Приватне підприємство "Комора КС" (далі - позивач) звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії.
Рішенням  Тернопільського окружного адміністративного суду  від 14 квітня 2021 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 12.11.2020 №2128533/38963063, №2128535/38963063, №2128534/38963063, №2128532/38963063, №2128531/38963063, №2128530/38963063 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 01.04.2020 №1274, №1276, №1277, №1278, №1283, №1286 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області на користь приватного підприємства “Комора КС” сплачений судовий збір у розмірі 6810 (шість тисяч вісімсот десять) грн. 
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь приватного підприємства “Комора КС” сплачений судовий збір у розмірі 6810 (шість тисяч вісімсот десять) грн.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Тернопільській області (надалі іменовано – відповідач) звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги відповідач вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
На підтвердження доводів апеляційної скарги відповідач вказує, що контролюючим органом дотримано усіх вимог, які визначені у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних вказує, що ПП “Комора КС” відмовлено реєстрації вище зазначених податкових накладних та запропоновано надати платнику податку пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак позивачем не надано достатніх документів для реєстрації податкових накладних. При цьому вказує, що одна і та сама особа не може представляти інтереси не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, встановлених законом. Надані позивачем товарно-транспортні накладні не містять  основні реквізитів документа, а зокрема у відомостях про вантаж зазначається загальне поняття “продукти харчування в асортименті”, без будь-якої конкретизації, передбаченої законодавством. Вважає, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС України у Тернопільській області від 12.11.2020 №2128533/38963063, №2128535/38963063, №2128534/38963063, №2128532/38963063, №2128531/38963063, №2128530/38963063 прийняті у відповідності до норм чинного законодавства.
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4     статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України     (далі     КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
У зв`язку з критичною ситуацією, що склалася із фінансовим забезпеченням діяльності судів, зокрема, відсутністю асигнувань на оплату послуг з пересилання поштової кореспонденції, копії ухвал суду про відкриття апеляційного провадження та повістки-повідомлення скеровано за допомогою електронних засобів зв`язку на електронну адресу відповідачів, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази.
Позивач також повідомлений про дату, час та місце розгляду апеляційної скарги у відповідності до вимог ст.124 КАС України. В судове засідання учасники справи не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення  слухання справи не направляли.
В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ          
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд виходив з того, що відповідач  не довів правомірності зупинення реєстрації зазначеної податкової накладної. При цьому, судом враховано, що контролюючим органом не було доведено до відому позивача     конкретного переліку документів який йому слід було подати, чим позбавлено позивача можливості подати до податкового органу певно визначеного переліку документів (з урахуванням першої події яка відбулася) яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної. Приведені відповідачем доводи не могли слугувати правовою підставою для відмови у реєстрації податкових накладних, позаяк  надані відповідачу документи підтверджували наявність підстав для складання  податкової накладної  за фактом першої події, а ряд припущень відповідача  могли лише слугувати підставою для проведення документальної перевірки.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ПП "Комора КС" (код ЄДРПОУ 38963063) 04.11.2013 зареєстроване як юридична особа; основним видом його діяльності є оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками (код видів економічної діяльності 46.38), перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстроване платником ПДВ.
20.03.2020 між ПП "Комора КС" (постачальник) та ПП "СТ.ІВ" (покупець) укладено договір поставки №20/03, за умовами якого постачальник зобов`язується передати належні йому товари у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар вказаний у накладній (аркуші справи 21-22 том 1).
За фактом господарської операції з поставки товару позивачем як постачальником 01.04.2020 сформовано податкові накладні: №1274 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість (далі ПДВ), 91335,96 грн, з них ПДВ 15222,66 грн (аркуші справи 13-14 том 1); №1276 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість, 1538165,88 грн, з них ПДВ 256360,98 грн (аркуші справи 57-59 том1); №1277 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість, 364973,48 грн, з них ПДВ 60828,91 грн (аркуш справи 123 том1); №1278 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість, 6162,07 грн, з них ПДВ 1027,01 грн (аркуш справи 159 том1); №1283 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість, 23201,18 грн, з них ПДВ 3866,86 грн (аркуш справи 187 том1); №1286 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість, 9878,64 грн, з них ПДВ 1646,44 грн (аркуш справи 221 том 1).
Контролюючий орган зазначені податкові накладні прийняв, але реєстрацію зупинив, про що сформував відповідні квитанції від 30.04.2020 (аркуші справи 15, 56, 122, 158, 186, 220 том 1).
У вказаних квитанціях зазначив, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрація зупинена: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг (0910, 2002, 1202, 2004) відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.
У свою чергу позивачем на виконання вищевказаних вимог подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій відповідно до кожної з податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, ПП "Комора КС" подано такі документи для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної, а саме:
до податкової накладної №1274 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 05.11.2020 №2 (аркуш справи 16 том 1), пояснення (аркуш справи 17 том 1), договір поставки №20/03 від 20.03.2020 (аркуші справи 21-22), протокол розбіжностей до договору №20/03 від 20.03.2020  (аркуш справи 23 том 1), договір дистрибуції №180420/Ц-1 від 20.04.2018 (аркуші справи 24-30 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 31-34 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 35-38 том 1), довідки про рух товару (аркуші справи 39-40 том 1), якісні посвідчення №95 від 14.01.2020 та №101 від 14.01.2020 (аркуші справи 41-42 том 1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 11.02.2020, 25.02.2020 та за 23.04.2020 (аркуші справи 43-47 том 1), товарно-транспортні накладні №100 від 14.01.2020, №408 від 11.02.2020, №01/04/03 від 01.04.2020 (аркуші справи 48-49, 51, 53 том 1), видаткові накладні №100 від 14.01.2020, №408 від 11.02.2020, №639 від 01.04.2020 (аркуші справи 50, 52, 54-55 том 1);
до податкової накладної №1276 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 05.11.2020 №1 (аркуш справи 60 том 1), пояснення (аркуші справи 61-62 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 66-69 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 70-73 том 1), декларації виробника (посвідчення про якість) №801, 1623, №340 (аркуші справи 74-75 том 1), довідки про рух товару (аркуші справи 76-82 том 1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 07.05.2020, 10.03.2020, 13.05.2020, 15.05.2020, 17.04.2020, 24.02.2020, 28.04.2020 та за 29.04.2020 (аркуші справи 83-97 том 1), дистриб`юторський договір з додатками №01061803 від 01.06.2018 (аркуші справи 98-103 том 1), товарно-транспортні накладні №943 від 17.02.2020, №1249 від 29.02.2020, №1391 від 07.03.2020, №1433 від 09.03.2020, №01/04/01 від 01.04.2020  (аркуші справи 105-106, 108-109, 11-112, 114-115, 119 том 1); видаткові накладні №ВК-944 від 17.02.2020, №ВК-1249 від 29.02.2020, №ВК-1391 від 07.03.2020, №ВК-1433 від 09.03.2020, №641 від 01.04.2020 (аркуші справи 107, 110, 113, 116, 120-121 том 1), договір поставки №20/03 від 20.03.2020 (аркуші справи 117-118 том 1);
до податкової накладної №1277 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 05.11.2020 №3 (аркуш справи 124 том 1), видаткові накладні №642 від 01.04.2020, №РН-223982 від 07.03.2020 (аркуші справи 128, 132 том 1), товарно-транспортні накладні №01/04/02 від 01.04.2020, №200305-00000129/8 від 07.03.2020 (аркуші справи 129, 133 том 1),  договір поставки №20/03 від 20.03.2020 (аркуші справи 130-131 том 1), дистриб`юторську угоду №11/18 від 01.06.2018 (аркуші справи 134137 том1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 06.05.2020, 10.03.2020, 15.04.2020 та за 23.04.2020 (аркуші справи 138-146 том 1), декларацію виробника №71 від 14.03.2020 (аркуш справи 147 том 1), довідку про рух товару (аркуш справи 148 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 149-152 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 153-156 том 1), пояснення (аркуш справи 157 том 1);
до податкової накладної №1278 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 05.11.2020 №4 (аркуш справи 160 том 1), пояснення (аркуш справи 161 том 1), видаткові накладні №643 від 01.04.2020, №137 від 17.07.2019 (аркуші справи 165, 185 том 1), товарно-транспортні накладні №01/04/02 від 01.04.2020, №Р137 від 17.07.2019 (аркуші справи 166, 184 том 1), договір поставки №20/03 від 20.03.2020 (аркуші справи 167-168 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 169-171 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 172-175 том 1), довідку про рух товару (аркуш справи 176 том 1), висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 10.07.2014 №05.03.02-04/44920 (аркуш справи 177 том 1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 15.04.2020 та за 20.08.2019, (аркуші справи 178-180 том 1), договір поставки №21/12-2018 від 21.12.2018 (аркуші справи 182-183 том 1), додаткову угоду №1 від 01.07.2019 до договору поставки №21/12-2018 (аркуш справи 181 том 1);    
до податкової накладної №1283 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 06.11.2020 №5 (аркуш справи 188 том 1), пояснення (аркуш справи 189 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 193-196 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 197-200 том 1), довідки про рух товару (аркуш справи 201-202 том 1), якісне посвідчення від 22.11.2019 (аркуш справи 203 том 1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 19.02.2020, 14.01.2020 та за 29.04.2020 (аркуші справи 204-207 том 1), протокол узгодження розбіжностей до договору купівлі-продажу від 03.09.2018 (аркуш справи 208 том 1), договір поставки №32/П/18 від 03.09.2018 (аркуші справи 209-211 том 1), товарно-транспортні накладні №29362 від 22.11.2019, №102 від 17.01.2020, №01/04/03 від 01.04.2020 (аркуші справи 212, 214, 216 том 1), видаткові накладні №2936 від 22.11.2019, №102 від 17.01.2020, №648 від 01.04.2020 (аркуші справи 213, 215, 217  том 1), договір поставки №21/12-2018 від 21.12.2018 (аркуші справи 118-119 том 1);
до податкової накладної №1286 від 01.04.2020 повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено від 06.11.2020 №6 (аркуш справи 222 том 1), пояснення (аркуш справи 223 том 1), видаткові накладні №651 від 01.04.2020, №20403 від 04.03.2020 (аркуші справи 227, 231 том 1), товарно-транспортні накладні №01/04/03 від 01.04.2020, №04/03/01 від 04.03.2020 (аркуші справи 228, 232 том 1), договір поставки №21/12-2018 від 21.12.2018 (аркуші справи 229-230 том 1), договір №20082019 купівлі-продажу товару з відстрочкою платежу від 20.08.2019 (аркуш справи 233 том 1), виписки з банківського рахунку ПП "Комора КС" за 25.03.2020, 29.04.2020 (аркуші справи 234-236 том 1), якісне посвідчення №4 від 04.03.2020 (аркуш справи 237 том 1), довідки про рух товару (аркуш справи 238-241 том 1), договір оренди офісного приміщення №1 від 01.08.2015 (аркуші справи 242-245 том 1), договір оренди складського приміщення №2 від 01.08.2015 (аркуші справи 246-249 том 1).
Однак, не зважаючи на подані документи та пояснення Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних: від 12.11.2020 №2128533/38963063, №2128535/38963063, №2128534/38963063, №2128532/38963063, №2128531/38963063, №2128530/38963063 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робі, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (аркуші справи 18, 63, 125, 162, 190, 224 том 1).
Не погоджуючись із вказаними рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку, однак його скарги залишились без задоволення, що і слугувало підставою для звернення до суду із відповідним позовом.
Згідно із     ч. 1 ст. 122 КАСУ     позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого КАСУ або іншими законами.
Частиною 3 ст. 122 КАСУ     передбачено, що для захисту прав, свобод та інтересів особи КАСУ та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Так, відповідно до     ч. 4 ст. 122 КАСУ     якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Позаяк позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, то для звернення до суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення. 
Рішення про залишення скарги позивача без задоволення, прийнято Державною податковою службою України 02.12.2020 року та надіслано позивачу електронними засобами зв`язку, а відтак  тримісячний строк для подання позовної заяви спливає відповідно 03.03.2021 року. З позовною заявою позивач  звернувся до суду в межах обумовленого тримісячного строку, а зокрема - 26.02.2021 року. 

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до підпункту     14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України     єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту     201.1 статті 201 Податкового кодексу України)
Згідно із абзацами першим-третім пункту     187.1 статті 187 Податкового кодексу України     датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отож, відповідно до абзацу першого пункту     201.7 статті 201 Податкового кодексу України     податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до абзацу п`ятого пункту     201.10 статті 201 Податкового кодексу України     підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього     Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту     201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту     201.16 статті 201 Податкового кодексу України     реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
01.02.2020 набрала чинності Постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі     Порядок №1165).
Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/ невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відтак, з аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості слідує, що здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Дослідивши зібрані у справі докази та доводи представників сторін, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставне зупинення реєстрації податкової накладної, позаяк на підтвердження відображених підстав та обставин для зупинення реєстрації податкової накладної відповідач не привів жодних доказів та мотивів, які б дозволяли дійти     висновку про порушення позивачем визначеного пунктом 1 названого Додатку до Порядку №1165 критерію ризикованості.
Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Як наслідок колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. 
Відносно  зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відомостей про те, що відповідні коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, то зі змісту  пунктів 12, 14 Порядку №1165 слідує, що подання зазначеної таблиці є правом а не обов`язком платника податку.
ПП "Комора КС" не заперечувалось встановлених обставин, що таблиця даних платника податку на додану вартість не подавалась.  Однак, як вірно встановлено судом відсутність такої таблиці не є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, виписаних таким платником.
Доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання відповідачами не надано.
Як наслідок, зібраними у справі доказами та приведеними положеннями законодавства підтверджуються висновки суду першої інстанції про те, що надіслані на адресу позивача квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із обґрунтованим належними доказами розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.
Станом на дату прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних набув чинності     наказ Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року     (далі - Порядок № 520), яким     затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 названого Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
За змістом пункту Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
За приведених положень законодавства, колегія суддів     приходить до висновку, що вжите у цій нормі словосполучення     може включати     переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.
При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку № 520, чітко встановлює, що     документи, які не надано     необхідно підкреслити. А отже контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.
Як наслідок оскаржувані рішення     не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує його неоднозначні трактування, які, у свою чергу, перешкоджають платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.
Відтак,     колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що посилання відповідача про ненадання позивачем необхідного пакету документів господарської операції позивача з переліченими вище контрагентами     є необґрунтованими та безпідставним.
Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про відвантаження товару, - то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть видаткові накладні.
Натомість вказаних обставин відповідачі не врахували, при прийнятті оскаржуваного рішення не з`ясували за якої із подій складено податкові накладні та якими саме первинними документами могла бути підтверджена така подія.
Із змісту оскаржуваних  рішень, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних слідує, що підставою для їх прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робі, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Однак як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи позивачем щодо кожної податкової накладної до контролюючого органу подано пояснення щодо господарської операції з поставки товару разом з первинними документами відповідно до яких поставка ТМЦ здійснювалась в межах господарської діяльності позивача. 
Водночас, суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Відносно ж доводів апеляційної скарги які стосуються певних недоліків товарно-транспортних накладних, а зокрема стосовно того що у відомостях про вантаж зазначається загальне поняття “продукти харчування в асортименті», без їх детальної конкретизації передбаченої законодавством), то колегія суддів зазначає, що допущенні порушення у їх складанні є незначними. При цьому, деталізовані  відомості про вантаж, який перевозився власними силами позивача  в повній мірі  відображено у видаткових накладних, що для суду є достатнім та допустимим доказом.
При цьому, колегією суддів враховано що документи на перевезення вантажу  не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі - продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме з надання послуг по перевезенню вантажів, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними.
Колегією суддів також відхиляються доводи відповідача з приводу недоліків договору постачання, то як слідує із змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних та рішень  комісії ГУ ДПС у Тернопільській області 12.11.2020 №2128533/38963063, №2128535/38963063, №2128534/38963063, №2128532/38963063, №2128531/38963063, №2128530/38963063, такі доводи відповідача не були підставою для прийняття оскаржуваних рішень, а відтак з урахуванням ч.2 ст. 77 КАС України суд не зобов`язаний надавати правову оцінку доказам та підставам, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення. Водночас колегія суддів зазначає, що  на момент розгляду справи договір недійсним не визнано, а відтак недоліки вказаного договору не є беззаперечною підставою для зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, однак є самостійною підставою для проведення контролюючим органом перевірки щодо укладення, оскільки у рішенні про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН  є окрема графа для такої відмови "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства". 
За наведених вище обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області 12.11.2020 №2128533/38963063, №2128535/38963063, №2128534/38963063, №2128532/38963063, №2128531/38963063, №2128530/38963063 є протиправними та підлягають до скасування.
Судом також встановлено, що згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отож, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до     повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є     Державна податкова служба України.
Обставин, що унеможливлювали реєстрацію обумовленого розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються,     а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.
При цьому, скаржник в апеляційній скарзі обмежилося лише викладом обставин та норм права, проте не обґрунтував у чому саме полягає неправильне застосування (порушення) судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при прийнятті оскаржуваного рішення, що саме не було досліджено судом першої інстанції, чи в чому полягає невідповідність висновків суду обставинам справи.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Вказана справа віднесена судом до справ незначної складності.
Керуючись ст. 308, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -   
                                             П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській залишити без задоволення.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду     від 14 квітня 2021 року у справі № 500/886/21  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 08 липня 2021 року.