ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 вересня 2021 року	Львів	Справа № 380/2365/21 пров. № А/857/12408/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів – Онишкевича Т. В., Хобор Р. Б., 
за участю секретаря судового засідання – Смолинця А. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від           18 травня 2021 року, ухвалене головуючим суддею Хомою О. П. о 14:23 год у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Підгорецька Надія» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

                                                     В С Т А Н О В И В:

19.02.2021 Фермерське господарство «Підгорецька Надія» (далі – ФГ «Підгорецька Надія») звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 20.01.2021 №233117/20803923; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 23.09.2020 №1 за датою її подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної, є протиправним та підлягає скасуванню, а податкова накладна підлягає реєстрації з огляду на відсутність у контролюючого органу визначених законом підстав для відмови у її реєстрації.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18.05.2021 позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції безпідставно не враховано тієї обставини, що у контролюючого органу були законні підстави для прийняття оскаржуваного рішення, покликаючись на те, що на підтвердження спірної господарської операції позивачем не надано контролюючому органу всіх первинних документів для підтвердження реєстрації податкової накладної, зокрема, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Зазначає, що додана до позовної заяви додаткова угода від 01.12.2020 № 1 щодо умов оплати на розгляд комісії надана не була, відтак, не підлягає врахуванню під час розгляду справи судом. Крім цього, позивачем не було підтверджено факт поставки соняшнику в повному обсязі, так як розбіжність у документах складає 17,40 тонн, та не надано доказів зберігання соняшнику на складських приміщеннях, оскільки соняшник був врожаю минулого року.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому її заперечує, покликається на законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Під час апеляційного розгляду представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, суд вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФГ «Підгорецька Надія» з 1993 року зареєстроване як юридична особа, є платником податку на додану вартість та займається наступними видами економічної діяльності: розведенням свиней; вирощуванням зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; вирощуванням овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; вирощуванням інших однорічних і дворічних культур; змішаним сільським господарством; допоміжною діяльністю у рослинництві; післяурожайною діяльністю; обробленням насіння для відтворення; наданням інших допоміжних комерційних послуг.
03.10.2018 між ФГ «Підгорецька Надія», як продавцем, та ТзОВ «Буське сорто-насінницьке підприємство», як покупцем, було укладено договір постачання № 03/10-18, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у встановлений строк покупцю у власність сільськогосподарську продукцію, а покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього грошову суму, що вказується у додатках (специфікаціях) до цього договору. Цей договір укладений строком до 31.12.2021, а в частині взаєморозрахунків – до повного їх виконання.
Відповідно до пункту 4.1 вказаного договору покупець здійснює оплату вартості товару на підставі рахунка-фактури продавця в строки і на умовах згідно з Додатками (специфікаціями) до цього договору.
Згідно з специфікацією від 23.09.2020 № 4 ФГ «Підгорецька Надія» поставило                 ТзОВ «Буське сорто-насінницьке підприємство» соняшник кількістю 380 т на загальну суму 5 273 640 грн.
Додатковою угодою від 01.12.2020 до згаданої специфікації передбачено, що оплата за поставлений товар здійснюється у розмірі 50 % до 23.04.2021 та 50 % до 23.09.2021.
За здійсненою операцією в межах господарської діяльності з ТзОВ «Буське сорто-насінницьке підприємство» позивачем складено податкову накладну від 23.09.2020 № 1 на загальну суму 5 273 640 грн, в тому числі ПДВ - 878 940 грн.
Після направлення податкової накладної в Єдиний реєстр податкових накладних для її реєстрації позивач отримав квитанцію від 13.10.2020 про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації з підстави відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «D»=0.0000%, «P»=0.
15.01.2021 у відповідь на зазначену вище квитанцію контролюючого органу позивачем надіслано в електронному вигляді повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме в поясненнях зазначено, що підприємство вирощує зернові та олійні культури, здійснює обробіток ґрунту, збір врожаю, а перевезення зерна проводиться сторонніми організаціями. Товар у цій господарській операції транспортувався автомобілями, оплати за зерно не було через заблокування податкової накладної. З контрагентом працює з жовтня 2018 року. До повідомлення додано 26 додатків.
20.01.2021 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення №2331117/20803923 про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.09.2020 №1 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 20.01.2021 №233117/20803923 не є обґрунтованими та вмотивованими, не містить переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, оскільки не встановлює, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 23.09.2020 №1. Зазначено, що судом не надається оцінка відсутності підтверджуючих документів на поставку 17,40 тонн соняшнику, оскільки зміст господарських правовідносин є предметом дослідження лише в ході проведення податкової перевірки, тому вказана обставина не може бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної від 23.09.2020 №1.
Апеляційний суд не погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку, у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.
Як встановлено з матеріалів справи, позивач в підтвердження реальності здійснення господарських операцій по спірних накладних надав до суду першої інстанції копії договору постачання від 03.10.2018 № 03/10-18, специфікації від 23.09.2020 № 4, Додаткової угоди від 01.12.2020 № 1 до специфікації, видаткової накладної, сертифіката, що засвідчує посівні якості насіння, товарно-транспортних накладних, звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року, оборотно-сальдової відомості за 2020 рік.
Суд апеляційної інстанції вказує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної, є обставини щодо подання достатніх документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкову накладну. Тобто, позивач має довести, що ним було подано документи, достатні для реєстрації податкової накладної.
Однак, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що наведені вище документи були подані вже до суду першої інстанції при оскарженні рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.01.2021 № 2331117/20803923 про відмову в реєстрації податкової накладної.
Доказів того, що такі документи в повному обсязі подавалися до контролюючого органу для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі, реєстрацію якої зупинено в Реєстрі, позивачем до матеріалів справи не додано.
Натомість, як встановлено з наданого відповідачем суду скріншоту переліку документів, які додані позивачем до повідомлення про надання пояснень для розблокування реєстрації податкових накладних, серед таких відсутня додаткова угода від 01.12.2020 № 1 до специфікації щодо умов оплати за поставлений товар.
Відтак, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що позивачем не було подано контролюючому органу належним чином оформлених розрахункових документів та/або банківських виписок про оплату за послуги, подання яких передбачено пунктом 5 Порядку № 520, як і не надано додаткової угоди щодо розстрочення оплати за товар, що і стало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Крім цього, позивачем надано 18 товарно-транспортних накладних на поставку             362,60 тонн соняшнику, в той час як мало бути поставлено 380 тонн соняшнику. Тому поставка 17,40 тонн соняшнику позивачем не підтверджена.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції вважає, що позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а тому рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.01.2021 №233117/20803923 про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.09.2020 №1 прийнято правомірно.
Крім цього, у зв`язку з тим, що судом апеляційної інстанції встановлено правомірність винесення оскаржуваного рішення, відсутні правові підстави для зобов`язання зареєструвати ДПС України в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну.
Виходячи з наведеного, відсутні правові підстави для задоволення позовних вимог.
Таким чином, судом першої інстанції допущено неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.
Згідно з приписами статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки в задоволенні позову відмовлено, підстав для стягнення судових витрат немає.
Керуючись статтями 310, 315, 317, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, 

                                                 П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року у справі № 380/2365/21 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Фермерського господарства «Підгорецька Надія» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Повне судове рішення складено 20.09.2021