ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 серпня 2021 року 
м. Київ
справа №820/6516/17
адміністративне провадження №К/9901/12875/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРУС»  до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області,  Державної фіскальної служби України, треті особи:      Товариство з обмеженою відповідальністю «ТУРНІКЕТ-М»,     Товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробничо-будівельна фірма «Зв`язокбуд-Інвест», Товариство з обмеженою відповідальністю «Ізобіліє ТМ ІД», Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕРТЕКС ТОРГ», Товариство з обмеженою відповідальністю «Контакт-Сервіс-Україна», Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Енергія-21», Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінкомплюс ЛТД» про скасування податкового повідомлення-рішення та зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРУС» на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року (судді: Подобайло З.Г. (головуючий), Григоров А.М., Тацій Л.В.) у справі  № 820/6516/17.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «МАРУС» (далі - позивач, платник податків, ТОВ «МАРУС») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС України), треті особи: Товариство з обмеженою відповідальністю «ТУРНІКЕТ-М» (далі - ТОВ «ТУРНІКЕТ-М»),  Товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробничо-будівельна фірма «Зв`язокбуд-Інвест» (далі - ТОВ НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест»), Товариство з обмеженою відповідальністю «Ізобіліє ТМ ІД»  (далі - ТОВ «Ізобіліє ТМ ІД»), Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕРТЕКС ТОРГ» (далі - ТОВ «ВЕРТЕКС ТОРГ»), Товариство з обмеженою відповідальністю «Контакт-Сервіс-Україна» (далі - ТОВ «Контакт-Сервіс-Україна»), Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Енергія-21» (далі - ТОВ «НВП «Енергія-21»), Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінкомплюс ЛТД» (далі - ТОВ «Фінкомплюс ЛТД») про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 11.09.2017         № 0045121213, зобов`язання ДФС  України виключити з Єдиного реєстру податкових накладних зареєстровані податкові накладні ТОВ «МАРУС» код ЄДРПОУ 39840553: зареєстрованих 24.07.2017 на суму ПДВ 336 833,24 грн згідно переліку: ПН № 33 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872) на загальну суму 131 490,00 грн сума ПДВ 21 915,00 грн; ПН № 14 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872) на загальну суму 131 490,00 грн сума ПДВ 21 915,00 грн; ПН № 35 від 30.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 421 577,50 грн сума ПДВ 70 262,92 грн; ПН № 29 від 21.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 486 469,10 грн сума ПДВ 81 078,19 грн; ПН № 25 від 19.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 402 379,60 грн сума ПДВ 67 063,27 грн; ПН № 8 від 19.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 447 593,20 грн сума ПДВ 74 598,86 грн; та відновити суми податку на додану вартість на електронному рахунку ТОВ «МАРУС» №35717000249129 в розмірі 336 833,00 грн, які існували до реєстрації зазначених податкових накладних (№ № 8, 14, 25, 29, 33, 35); від 24.07.2017 та від 25.07.2017 на загальну суму ПДВ      103 571,10 грн згідно переліку: ПН № 58 від 19.07.2017 покупець (платник) ТОВ «Контакт-Сервіс-Україна» (код ЄДРПОУ 35701202) на загальну суму 49 470,00 грн сума ПДВ 8 245,00 грн; ПН № 57 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ВЕРТЕКС ТОРГ» (код ЄДРПОУ 40170280) на загальну суму 122 175,30 грн сума ПДВ                    20 362,55 грн; ПН № 56 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ВЕРТЕКС ТОРГ» (код ЄДРПОУ 40170280) на загальну суму 186 967,20 грн сума ПДВ 31 161,20 грн; ПН № 55 від 05.07.2017 покупець (платник) ТОВ «НВП «ЕНЕРГІЯ 21» (код ЄДРПОУ 36816025) на загальну суму 157 884,00 грн сума ПДВ 26 314,00 грн; ПН № 50 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму  20 142,60 грн сума ПДВ 3 357,10 грн; ПН № 51 від 04.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 20 326,86 грн сума ПДВ           3 387,81 грн; ПН № 52 від 07.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму  15 325,20 грн сума ПДВ 2 554,20 грн;  ПН № 53 від 11.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 24 072,76 грн сума ПДВ 4 012,13 грн; ПН № 54 від 14.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму                    25 062,65 грн сума ПДВ 4 177,11 грн; РК № 3 від 03.07.2017 до ПН № 33 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872) на загальну суму - 131 490,00 грн сума ПДВ - 2 1915,00 грн; відновити суму податку на додану вартість на електронному рахунку ТОВ «МАРУС» № 35717000249129 в розмірі 103 571,10 грн, які існували до реєстрації зазначених податкових накладних (№ № 51, 52, 53, 54, 55, 56, 57, 58).
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.09.2017  № 0045121213 було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог, а також вимог контролюючого органу. Позивач зазначив, що в результаті несанкціонованого використання електронних ключів ТОВ  «МАРУС» невідомими особами було підписано та зареєстровано від імені ТОВ  «МАРУС» в період 24.07.2017 - 25.07.2017 податкові накладні з контрагентами - юридичними особами, з якими ТОВ  «МАРУС»  ніколи не мало господарських взаємовідносин. Враховуючи що податкові накладні були підписані електронними підписами та печаткою ТОВ  «МАРУС» невідомими особами, та їх було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, у позивача виникли боргові податкові зобов`язання щодо сплати ПДВ. Тобто за відсутності господарської операції з третіми особами, позивача протиправно зобов`язано сплатити податок (шляхом списання суми ПДВ з електронного рахунку) та застосовано відповідні штрафні санкції.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 7 серпня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 11 вересня 2017 року № 0045121213. Зобов`язано ДФС України виключити з Єдиного реєстру податкових накладних зареєстровані податкові накладні ТОВ «МАРУС» код ЄДРПОУ 39840553 згідно переліку: податкова накладна № 33 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872) на загальну суму 131  490,00 грн сума ПДВ 21  915,00 грн;  податкова накладна № 14 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872) на загальну суму 131  490,00 грн сума ПДВ 21  915,00 грн; податкова накладна № 35 від 30.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 421 577,50 грн сума ПДВ 70 262,92 грн; податкова накладна № 29 від 21.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 486 469,10 грн сума ПДВ     81 078,19 грн; податкова накладна № 25 від 19.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 402 379,60 грн сума ПДВ     67 063,27 грн; податкова накладна № 8 від 19.06.2017 покупець (платник) ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» (код ЄДРПОУ 38494773) на загальну суму 447 593,20 грн  сума ПДВ     74 598,86 грн. Відновлено суми податку на додану вартість на електронному рахунку ТОВ «МАРУС» № 35717000249129 в розмірі 336  833,00 грн. Зобов`язано ДФС України виключити з Єдиного реєстру податкових накладних зареєстровані податкові накладні ТОВ «МАРУС» код ЄДРПОУ 39840553 згідно переліку: податкова накладна  № 58 від 19.07.2017 покупець (платник) ТОВ «Контакт-Сервіс-Україна» (код ЄДРПОУ 35701202) на загальну суму 49 470,00 грн сума ПДВ 8245,00 грн; податкова накладна № 57 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ВЕРТЕКС ТОРГ» (код ЄДРПОУ 40170280) на загальну суму 122 175,30 грн сума ПДВ 20 362,55 грн; податкова накладна № 56 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ВЕРТЕКС ТОРГ» (код ЄДРПОУ 40170280) на загальну суму 186 967,20 грн сума ПДВ 31 161,20 грн; податкова накладна № 55 від 05.07.2017 покупець (платник) ТОВ «НВП «ЕНЕРГІЯ-21» (код ЄДРПОУ 36816025) на загальну суму 157 884,00 грн сума ПДВ 26 314,00 грн; податкова накладна № 50 від 03.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 20 142,60 грн сума ПДВ 3357,10 грн; податкова накладна № 51 від 04.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 20 326,86 грн сума ПДВ 3387,81 грн; податкова накладна № 52 від 07.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 15 325,20 грн сума ПДВ 2554,20 грн; податкова накладна № 53 від 11.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 24 072,76 грн сума ПДВ 4012,13грн; податкова накладна № 54 від 14.07.2017 покупець (платник) ТОВ «ІЗОБІЛІЄ ТМ ІД» (код ЄДРПОУ 39182687) на загальну суму 25 062,65 грн сума ПДВ 4177,11 грн; розрахунок корегування № 3 від 03.07.2017 до податкової накладної № 33 від 27.06.2017 покупець (платник) ТОВ НВБФ «ЗВ`ЯЗОКБУД-ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 22621872). Відновлено суму податку на додану вартість на електронному рахунку ТОВ «МАРУС» № 35717000249129 в розмірі 103 571,10 грн, які існували до реєстрації зазначених податкових накладних. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.09.2017  № 0045121213 було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства. Крім того, суд першої інстанції зазначив, що висновки відповідача щодо недотримання позивачем вимог чинного податкового законодавства не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду цієї справи та були спростовані позивачем належними доказами.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Харківській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 7 серпня 2018 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ  «МАРУС» у повному обсязі.
5. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року апеляційну скаргу ГУ ДПС у Харківській області задоволено повністю. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 7 серпня 2018 року у справі         № 820/6516/17 скасовано та ухвалено нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову ТОВ  «МАРУС» відмовлено повністю. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що позивачем не було спростовано жодними належними, допустимими та достатніми доказами правомірність прийняття контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та обґрунтованість висновків та дій контролюючого органу.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ  «МАРУС» подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 7 серпня 2018 року у справі                              № 820/6516/17.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за червень та за липень 2017 року ТОВ «МАРУС» було складено ГУ ДПС України у Харківській області акти від 19.08.2017 №10369/20-40-12-13-19/39840553 та від 20.09.2017 № 13083/20-40-12-13-19/39840553 відповідно. Перевірками встановлено порушення ТОВ «МАРУС» положень п. 187.1 ст. 187, п. 201.1 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що виразилось у не відображенні у податковій декларації: за червень 2017 року податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 336 833,24 грн, яка виникла на підставі виписаних за червень 2017 року та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 875 940,60 грн по взаємовідносинам з Науково-виробничо-будівельна фірма «Зв`язокбуд-Інвест» та ТОВ «ТУРНІКЕТ-М»; за липень 2017 року податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 103  571,10 грн, яка виникла на підставі виписаних за липень 2017 року та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 875 940,60 грн по взаємовідносинам з ТОВ «Вертекс-ТОРГ», ТОВ «Ізобіліє ТМ і Д», ТОВ «Контакт-Сервіс-Україна», ТОВ «Науково-Виробниче підприємство «Енергія 21».
11.09.2017 ГУ ДПС у Харківській області на підставі висновків акту перевірки від 19.08.2017 прийнято податкове-повідомлення рішення № 0045121213, яким зменшено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2017 року в сумі       336 833,00 грн. ТОВ «МАРУС» було оскаржено податкове повідомлення-рішення          № 0045121213 від 11.09.2017 про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 336 833,00 грн до ДФС України. 23.11.2017 листом № 27235/6/99-99-11-01-02-25 розглянуто скаргу ТОВ «МАРУС» на зазначене податкове повідомлення-рішення та залишено її без розгляду у зв`язку з пропуском строку на звернення до ДФС України.
03.10.2017 ГУ ДПС у Харківській області на підставі висновків акту перевірки від 20.09.2017 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0061881213, яким зменшено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2017 року в сумі         103 571,00 грн. Однак, рішенням ДФС України № 31838/6/99-99-11-01-01-25 від 28.12.2017 податкове повідомлення-рішення № 0061881213 від 03.10.2017 скасовано.
Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 11.09.2017 № 0045121213 судами попередніх інстанцій встановлено наступне. ГУ ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за червень 2017 року ТОВ «Марус», за результатами якої складено акт перевірки від 19.08.2017 №10369/20-40-12-13-19/39840553. У вказаному акті перевірки зазначено, що ТОВ «МАРУС» надано податкову декларацію з ПДВ за червень 2017 року від 17.07.2017 № 9138155781 з додатками, де рядок 1.16 задекларовано у розмірі 539  107,00 грн, рядок 76 у розмірі - 0 грн, рядок 9 у розмірі 539  107,00 грн.
Згідно Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «МАРУС» (код 39840553) виписано за червень 2017 року та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 875 940,60 грн (перелік, реквізити накладних наведено в акті перевірки).
Згідно висновку проведеної контролюючим органом перевірки, ТОВ «МАРУС» в порушення п. 187.1 ст.187, п. 201.1 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України не в повному обсязі відображено у податковій декларації за червень 2017 року податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 336 833,24 грн по господарським операціям з ТОВ «НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» та ТОВ «ТУРНІКЕТ-М».
Суд апеляційної інстанції встановив та зазначив, що позивач в обґрунтування позовних вимог вказав, що в результаті використання електронних ключів ТОВ «МАРУС» невідомими особами через можливе несанкціоноване втручання в роботу програмного забезпечення в результаті кібератаки вірусом PETYA, було підписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних від імені позивача в період 24.07.2017-25.07.2017 податкові накладні з наступними контрагентами - юридичними особами, а саме: ТОВ «Контакт-Сервіс-України № 58 від  19.07.2017, ТОВ  «Вертекс ТОРГ» № 57 від 03.07.2017, ТОВ  «Вертекс ТОРГ» № 56 від 03.07.2017, ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Енергія 21» № 55 від 05.07.2017, ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» № 25 від 19.06.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 50 від 03.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 51 від 04.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 52 від 07.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 53 від 11.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 54 від 14.07.2017, ТОВ «НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» № 3 від 03.07.2017, ТОВ «НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» № 33 від 27.06.2017, ТОВ «НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» № 14 від 27.06.2017, ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» № 26 від 21.06.2017, ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» № 5 від 19.06.2017, ТОВ «ТУРНІКЕТ-М» № 35 від 30.06.2017; ТОВ «НВП «Енергія 21» № 55 від 05.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 50 від 03.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 51 від 04.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 52 від 07.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 53 від 11.07.2017, ТОВ «Ізобіліє ТМ І Д» № 54 від 14.07.2017, ТОВ «Вертекс Торг» № 56 від 03.07.2017, ТОВ «Вертекс Торг» № 57 від 03.07.2017.
За вказаним фактом ТОВ «МАРУС» звернулося до Холодногірського відділу поліції ГУНП в Харківській області. За результатами перевірки встановити осіб, які вчинили протиправне використання електронних цифрових підпису та печатки не виявилося можливим, що вказано у висновку Холодногірського ВПГУНП в Харківській області від 11.09.2017 та в листі  начальника поліції , в якому також вказано, що перевірку за зверненням позивача припинено, в разі незгоди з результатами може бути оскаржено.
Щодо частини позовних вимог про відновлення суми ПДВ на електронному рахунку ТОВ «МАРУС» №35717000249129 в розмірі 103 571,10 грн, які існували до реєстрації зазначених податкових накладних судом апеляційної інстанції встановлено наступне. На підставі висновків камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за липень 2017 року ТОВ «МАРУС», за результатами якої складено акт перевірки від 20.09.2017 № 13083/20-40-12-13-19/39840553 прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.10.2017                        № 0061881213, яким зменшено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2017 року в сумі 103 571,00 грн.
В акті перевірки зазначено, що ТОВ «МАРУС» надано податкову декларацію з ПДВ за липень 2017 року (вх. № 9167107026 від 19.08.2017) з додатками, де у рядку 1.16 задекларовано суму у розмірі  181 898,00 грн, у рядку 76 - 0 грн, у рядку 9 -                181 898,00 грн. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «МАРУС» виписано за липень 2017 року та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму податку на додану вартість -          285 468,90 грн (перелік, реквізити накладних наведено в акті перевірки). Перевіркою зроблено висновок, що ТОВ «МАРУС» в порушення п. 187.1 ст. 187, п. 201.1 ст. 201,     п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України занижено суму податкових зобов`язань на 103 571,10 грн, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду на  103 571,10 грн.
ТОВ «МАРУС» оскаржило податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 03.10.2017 № 0061881213. Рішенням ДФС України № 31838/6/99-99-11-01-01-25 від 28.12.2017 податкове повідомлення-рішення № 0061881213 скасовано з підстав того, що висновки акта камеральної перевірки  від 20.09.2017 № 13083/20-40-12-13-19/39840553 щодо порушення ТОВ «МАРУС» вимог п. 187.1 ст. 187, п. 201.1      ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України внаслідок чого збільшено суму податкових зобов`язань з ПДВ за липень 2017 року на суму податку на додану вартість у розмірі 103 571,10 грн є передчасними. Разом з тим, ДФС України зобов`язала ГУ ДПС у Харківській області розглянути питання щодо проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «МАРУС`відповідно до вимог п.п. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.
Таким чином, судом апеляційної інстанції встановлено, що податкове повідомлення-рішення №0061881213 від 03.10.2017 є скасованим згідно рішення ДФС України № 31838/6/99-99-11-01-01-25 від 28.12.2017.
Контролюючий орган зазначив, що не заперечує/не спростовує того, що не вчиняв дії направлені на виконання рішення ДФС України № 31838/6/99-99-11-01-01-25 від 28.12.2017, провів документальну перевірку та на не відновив  суму ПДВ в розмірі   103 571,10грн на електронному рахунку позивача. Однак, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що дії відповідача щодо не виконання вказаного рішення ДФС України не є предметом розгляду у цій справі, а вимоги щодо визнання незаконної бездіяльності контролюючого органу не заявлялись позивачем.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено контролюючим органом, на неврахування судом апеляційної інстанції окремих положень Цивільного кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України в частині того, що суд змістив акценти тягаря доказування підробки документів з боку невстановлених осіб та усунувся від завдань, які покладені на нього процесуальним законодавством, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Відповідачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Пункт 55.1 статті 55.
Податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.
11.2. Пункт 56.4 статті 56.
Під час процедури адміністративного оскарження обов`язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених цим Кодексом, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган.
Обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом.
11.3. Пункт 187.1 статті 187.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
11.4. Пункти 201.1, 201.10 статті 201.
На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
12. Цивільний кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Стаття 204.
Правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
13. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Стаття 1.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
13.2. Частина перша та друга статті 9.
1. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
2. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
14. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
15. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у адміністративному позові, запереченнях на доводи апеляційної скарги та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було надано належну оцінку доводам та доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
16. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність правових підстав для задоволення адміністративного позову ТОВ «МАРУС».
Колегія суддів зазначає, що позивач у касаційній скарзі вказує, що суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку щодо відсутності правових підстав для задоволення адміністративного позову ТОВ «МАРУС», а також, що судом апеляційної інстанції всупереч приписів процесуального законодавства було покладено на позивача обов`язок доказування факту підробки документів з боку невстановлених осіб, а також, що наявними в матеріалах справи доказами позивачем було повністю спростовано висновки контролюючого органу про недотримання позивачем вимог чинного податкового законодавства. Колегія суддів зазначає про необґрунтованість та безпідставність таких доводів позивача виходячи з наступного.
У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами (що не спростовано позивачем), що хоча позивач у адміністративному позові та запереченнях на апеляційну скаргу зазначає про те, що ТОВ «МАРУС» взагалі не мало господарських взаємовідносин з вказаними контрагентами, відповідні договори не підписувались (печатки не ставилися тощо), ТОВ «МАРУС» протягом тривалого часу (з 2017 року до моменту розгляду цієї справи апеляційним судом) не вчиняло будь-яких дій щодо оскарження рішень чи дій поліції стосовно не відкриття кримінального провадження за його зверненням щодо підписання та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних невідомими особами від імені позивача в період 24.07.2017 - 25.07.2017 спірних податкових накладних. Також, ТОВ «МАРУС» не зверталось ні до господарського суду з позовом щодо визнання нечинними або скасування договорів, укладених з вищевказаними контрагентами, чи до правоохоронних органів щодо підробки відповідних документів за такими господарськими операціями.
Крім того, в судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник третьої особи, а саме - ТОВ НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» просив в задоволенні адміністративного позову ТОВ «МАРУС» відмовити та зазначив,  що господарські операції з ТОВ «МАРУС» є реальними, в підтвердження чого надав до суду апеляційної інстанції належним чином завірені копії договору поставки № 196 від 19.06.2017, видаткової накладної  № 276 від 27.06.2017, рахунку на оплату № 276 від 27.06.2017, договору про відступлення права вимоги від 21.07.2017, податкових накладних № 14, № 33 від 27.06.2017, № 3 від 03.07.2017, платіжного доручення № 156 від 25.07.2017, а також докази подальшого використання: договір поставки № 11/17 від 15.06.2017 та видаткова накладна № 1 від 27.06.2017. Судом апеляційної інстанції встановлено, що укладені між ТОВ «МАРУС» та ТОВ НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» договори поставки товару, що були підставою для виникнення податкових зобов`язань, на час розгляду цієї справи в суді апеляційної інстанції є дійсними, чинними та правомірними, що не спростовано позивачем жодними належними, допустимими та достатніми доказами. Колегія суддів зазначає, що вказані встановлені судом апеляційної інстанції обставини справи не заперечуються позивачем в касаційній скарзі.
Судом апеляційної інстанції також встановлено та обґрунтовано зазначено, що позивачем доказів в обґрунтування заявлених позовних вимог, а саме: судових рішень щодо визнання недійсними чи скасування договорів укладених позивачем з вказаними контрагентами, рішень по кримінальному провадженню щодо фактів підробки документів, заволодіння майном позивача (зокрема, електронним підписом, печаткою підприємства тощо) ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції надано не було. Таким чином, суд апеляційної інстанції враховуючи встановлені обставини справи, підтверджені наявними в матеріалах справи доказами, дійшов обґрунтованого висновку, що позивачем було самостійно виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних за червень 2017 року податкові накладні на загальну суму ПДВ 336 833,24 грн по господарським операціям з ТОВ НВБ фірма «Зв`язокбуд-Інвест» та ТОВ «ТУРНІКЕТ-М».
17. Судом апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених позивачем у адміністративному позові, запереченнях на апеляційну скаргу, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.
18. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до  статті 8 Конституції України,  статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України  та частини першої  статті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»  суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну  відповідь  на  кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
19. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРУС» на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року у справі  № 820/6516/17 слід залишити без задоволення.
20. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
21. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРУС» залишити без задоволення, а постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року у справі № 820/6516/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова  Р.Ф. Ханова