ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 вересня 2021 року	Львів	Справа № 500/2433/19 пров. № А/857/13453/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючої судді                                                        Хобор Р.Б.,
суддів                                                                             Шевчук С.М., Шинкар Т.І.
з участю секретаря судового засідання                            Пославського Д.Б.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 травня 2021 року, ухвалене суддею Чепенюк О.В. у м. Тернополі о 12 год. 51 хв. у справі № 500/2433/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування вимоги про сплату боргу
                                                           В С Т А Н О В И В:
Позивач звернувся до суду з позовом у якому просить суд визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області № Ф-5482-54 У від 05.02.2019 року про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) у розмірі 9983,16 грн.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2020 року, яке залишене без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 16 березня 2021 року вказані вище рішення скасовані, а справу № 500/2433/19 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
У цьому рішенні Верховний Суд вказав, що норми абзацу першого пункту 3 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 06 грудня 2016 року № 1774-VIII не застосовуються для розрахунку мінімального страхового внеску. Водночас, зауважив, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний соціальний внесок не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не отримує дохід від роботодавця, який використовує її працю на умовах трудового або цивільно-правового договору, або на інших умовах, передбачених законодавством.  В іншому випадку така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 травня 2021 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області від 05.02.2019 року № Ф-5482-54 У про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в частині суми 6900,54 грн.
В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у сумі 2674,03 грн.
Приймаючи це рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач невірно розрахував позивачу суму боргу з єдиного соціального внеску (далі – ЄСВ),а саме не врахував розміру ЄСВ, яка сплачена роботодавцями позивача за період з травня по грудень 2018 року.
Не погодившись із рішенням суду, його оскаржив відповідач,  подавши апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити в задоволенні позову повністю.
У обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає про правильність проведених розрахунків зі сплати ЄСВ, посилаючись на дані інтегрованої картки платника податків.
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що позивач отримав свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю № 700 від 11.05.2012 року, зареєстрований як фізична особа, яка займається незалежною професійною діяльністю, та взятий на облік в ГУ ДПС у Тернопільській області як платник податків та платник єдиного внеску.
Позивач подавав звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2017 та 2018 роки (форма № Д5 (річна), в яких звітував про нарахування єдиного внеску в загальних сумах 4224,00 грн. за 2017 рік та 4773,56 грн. за 2018 рік. Ці суми єдиного внеску позивач обрахував, виходячи із розміру щомісячного доходу 1600,00 грн (прожиткового мінімуму для працездатних осіб) за січень-грудень 2017 року та 1762,00 грн - за січень-червень 2018 року, 1841,00 грн - за липень-грудень 2018 року. Позивач для визначення бази нарахування єдиного внеску застосував, визначену пунктом 3 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 06 грудня 2016 року № 1774-VIII, розрахункову величину (1600,00 грн), а також розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановлений на календарну дату, яка припадала на звітний період, у 2018 році.
З травня по грудень 2018 року позивач своє право на заняття адвокатською діяльністю реалізував шляхом надання платних юридичних послуг, згідно з цивільно-правовим договором від 02.05.2018 року № 3 з Відділом технічного нагляду Тернопільської міської ради, а з 12.11.2018 року по 19.11.2018 року виконував обов`язки голови Кваліфікаційно-дисциплінарної комісії адвокатури Тернопільської області на платній основі.
05.02.2019 року Головне управління ДФС у Тернопільській області сформувало вимогу про сплату позивачем боргу (недоїмки) № Ф-5482-54 з єдиного внеску в розмірі 9983,16 грн. з них:
8448,00 грн - за I-IV квартали 2017 року (виходячи із розміру мінімальної заробітної плати 3200,00 грн як щомісячної бази для нарахування мінімального страхового внеску (704,00 грн (22% від 3200,00грн) - мінімальний страховий внесок в січні-грудні 2017 року);
9828,72 грн - за I-IV квартали 2018 року (виходячи із розміру мінімальної заробітної плати 3723,00 грн як щомісячної бази для нарахування мінімального страхового внеску (819,06 грн (22% від 3723,00 грн) - мінімальний страховий внесок в січні-грудні 2018 року).
Фактично за 2017-2018 рік нараховано 8448,00 грн + 9828,72 грн = 18276,72 грн.
Позивач сплатив самостійно 4224,00 грн за 2017 рік та 4773,56 грн за 2018 рік, а всього 8997,56 грн.
Відтак, недоїмка зі сплати єдиного внеску за 2017-2018 роки мала б становила 18276,72 грн - 8997,56 грн = 9279,16 грн.
Натомість, згідно з оскаржуваною вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 05.02.2019 року № Ф-5482-54 У, сума боргу з єдиного внеску склала 9983,16 грн.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно – правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого. 
Правові і організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року № 2464-VI (далі – Закон № 2464-VI). 
В силу вимог частини 1 статті 2 Закону № 2464-VI, його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини 1 статті 4 Закону № 2464-VI, платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено, також, осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою  підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю "працівник" - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
Згідно із пунктом 2 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність2 від 05.07.2012 року № 5076-VI (далі - Закон № 5076-VI) адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Відповідно до пунктів 1, 2 та 3 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 01.01.2017 року,) єдиний внесок нараховується:
- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорам;
- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
- для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відносини щодо сплати єдиного внеску особою, яка провадить незалежну професійну діяльність та одночасно отримує дохід від роботодавця, що використовує її працю на умовах трудового або цивільно-правового договору, або на інших умовах, передбачених законодавством, Законом №2464-VI не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування ЄСВ, проте, за будь-яких умов, розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць.
Особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний соціальний внесок  не нижче розміру мінімального страхового внеску, незалежно від фактичного отримання доходу  лише за умови, що така особа не отримує дохід від роботодавця, який використовує її працю на умовах трудового або цивільно-правового договору, або на інших умовах, передбачених законодавством.  В іншому випадку, така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення правових норм, якими врегульована сплата єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДПС як самозайняті особи, зокрема, особи, які мають свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, та які одночасно отримують дохід від роботодавця, який використовує їх працю, на підставі трудового або цивільно-правового договору, або інших умовах, передбачених законодавством, спричиняє подвійну сплату єдиного внеску (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Такий правовий висновок щодо застосування норм Закону № 2464-VI відповідає висновку, який Верховний Суд зробив в постанові від 27.11.2019 року у адміністративній справі № 160/3114/19 та, в подальшому, був підтриманий, зокрема, в постанові від 04.12.2019 у адміністративній справі № 440/2149/19 та у постанові від 16.03.2021 року у цій справі. 
Суд першої інстанції вірно встановив те, що відповідач нарахував позивачу як самозайнятій особі єдиний внесок за 2017 та 2018 роки на загальну суму 18276,72 грн
Позивач за 2017 рік сплатив 4224,00 грн, а за 2018 рік сплатив 4773,56 грн, всього 8997,56 грн, тобто сума недоїмки з урахуванням сплати платником єдиного внеску самостійно складає 18276,72 грн - 8997,56 грн = 9279,16 грн.
Разом з тим, суд встановив, що за позивача з травня по грудень 2018 року ЄСВ сплатили роботодавці, а саме Відділ технічного нагляду Тернопільської міської ради за період з травня по жовтень у розмірі 5526,40 грн. та Кваліфікаційно-дисциплінарна комісія адвокатури Тернопільської області за період з 12.11.2018 року по 19.11.2018 року у розмірі 670,14 грн.
Усього роботодавцями позивача сплачено за нього у 2018 році єдиний внесок у розмірі  5526,40 грн + 670,14 грн = 6196,54 грн.
Відтак, нараховану контролюючим органом суму єдиного внеску необхідно зменшити на суму єдиного внеску, що сплатили за позивача його роботодавці, а саме на 6196,54 грн. та сплаченого позивачем самостійно в сумі 8997,56 грн., внаслідок чого різниця між нарахованим ЄСВ (18276,72 грн) та сплаченим позивачем і його роботодавцями (15194,10 грн.)  дорівнює 3082,62 грн. Саме така сума є боргом (недоїмкою) позивача зі сплати єдиного внеску за 2017-2018 роки.
Зважаючи на наведені вище міркування та проведені розрахунки, апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції в тому, що вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області про сплату боргу (недоїмки) від 05.02.2019 року № Ф-5482-54 на суму 9983,16 грн, необхідно скасувати в частині 6900,54 грн, (9983,16 грн - 3082,62 грн. = 6900,54 грн.). 
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги безпідставними та  такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржене рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                                   П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 травня 2021 року у справі № 500/2433/19 - без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, за наявності яких постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	С. М. Шевчук 	
 	 	Т. І. Шинкар 	
Повний текст постанови складений 28.09.2021 року