ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 серпня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/3210/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Головко О.В., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Цвєткової К.П. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2020 року (головуючий суддя Дєєв М.В.) в адміністративній справі №160/3210/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Світлофори" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-                                              
                                                 
  ВСТАНОВИВ:

20.03.2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Світлофори" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:
визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 615874,00 грн., в тому числі за основним платежем - 410583,00 грн. та штрафними санкціями - 205291,50 грн.,
визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року, згідно з якими накладено штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що на виконання вимог запиту про надання документів до перевірки від 01.10.2019 року були підготовлені всі затребувані первинні документи за місцезнаходженням ТОВ «Світлофори» та забезпечено можливість їх надання ревізору-інспектору. Акти про ненадання документів від 02.10.2019 року та 07.10.2019 року, на підставі яких винесені податкові повідомлення рішення №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року, складені без участі позивача та містять недостовірну інформацію, оскільки отримання запитуваних документів потребувало здійснення активних дій від відповідача, а саме проведення виїзної перевірки за місцезнаходженням позивача, що протиправно не було здійснено. Крім того, акт перевірки, на підставі якого винесено податкове повідомлення-рішення  №0001210511 від 13.01.2020 року, не надіслано позивачу, у зв`язку з чим, останній був позбавлений можливості скористатися своїм правом на надання заперечень на висновки акту перевірки та/або додаткових документів на їх спростування. Також позивач зазначив, що не надіслання акту перевірки унеможливлює обрахування десятиденного строку, після спливу якого приймається податкове повідомлення-рішення. Позивач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є неправомірними  й таким, що підлягають скасуванню.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2020 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року, №0001210511 від 13.01.2020 року винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції повністю та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що позивачем не надано відповідачу первинні документи, що підтверджують реальність господарських операцій між ТОВ «Світлофори» та його контрагентами-постачальниками ТОВ «Профікорпорейшн» за період  з 01.12.2016 року по 31.12.2016 року, ТОВ «А-Стор» за період з 01.09.2017 року по 30.09.2017 року, ТОВ «Аксіон – Ком» за період з 01.12.2017 року по 31.12.2017 року, не надано жодного первинного документа та бухгалтерських регістрів. Крім того, ТОВ «Профікорпорейшн» є фігурантом кримінального провадження №42017080000000089 від 15.02.2017 року за ознаками кримінальних правопорушень передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 205 КК України. Вважає спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.  
У судовому засіданні 26.08.2021 представник відповідача вказану позицію підтримав, просив апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати.
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.
Представник позивача у судовому засіданні просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, рішення суду залишити без змін.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 01.10.2019 року головному бухгалтеру Товариства з обмеженою відповідальністю «Світлофори» вручено:
- копію наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 30.09.2019 року №598-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Світлофори» тривалістю 5 робочих днів з 01.10.2019 року;
- копію направлення на перевірку від 30.09.2019 року №368;
- оригінал запиту від 01.10.2019 року про надання документів, які необхідно було надати за місцезнаходженням платника податків або за адресою: м. Дніпро, вул. Високовольтна, 24, кімн.109 у термін до 13:00 год. 02.10.2019 року.
02.10.2019 року, у зв`язку з ненаданням зазначених у запиті від 01.10.2019 року документів, відповідачем складено акт №2015/04-36-05-11/33908008 «Про ненадання до перевірки ТОВ «Світлофори» первинних документів.
На підставі висновків даного акту перевірки, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області 07.10.2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення №000304511, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 510,00 грн.
04.10.2019 року виконуючому обов`язки директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Світлофори» Трофименко В.В. вручено оригінал запиту від 04.10.2019 року про надання документів, які не було надано на вимогу запиту від 01.10.2019 року, та які необхідно було надати за місцезнаходженням платника податків або за адресою: м. Дніпро, вул. Високовольтна,24, кімн.109 у термін до 13:00 год. 07.10.2019 року. 
07.10.2019 року, у зв`язку з ненаданням зазначених у запиті від 04.10.2019 року документів, які запитувалися повторно, відповідачем складено акт №2624/04-36-05-11/33908008 «Про ненадання до перевірки ТОВ «Світлофори» первинних документів.
На підставі висновків даного акту перевірки, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, 15.10.2019 року винесено податкове повідомлення-рішення №000359511, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн.
15.10.2019 року за результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт №3985/04-36-05-11-33908008, яким встановлено порушення позивачем: пункту 198.1, 198.3 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, п.п.1 п.4 розділу V, п.п.1, п.п.2, п.п.5 п.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додатну вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на загальну суму 410 583,00 грн., у тому числі: грудень 2016 року - 75644,00 грн., вересень 2017 року - 133238,00 грн., грудень 2017 року - 201701,00 грн.
13.01.2020 року на підставі вищезазначеного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення - рішення №0001210511 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 615 874,50 грн. (основний платіж - 410583,00 грн., штрафна (фінансова) санкція - 205291,50 грн.)
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року, №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року  протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Судом першої інстанції встановлено, що документальну перевірку здійснено без дослідження та оцінки первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, що не заперечується контролюючим органом,  а отже, суд вважає, що  податкові повідомлення-рішення №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року є протиправними та підлягають скасуванню.
Крім того, суд зазначив, що оскільки відповідачем допущенні суттєві процедурні порушення при проведенні перевірки, що призвело до передчасного оформлення її результатів, оскільки акт такої перевірки не визнаний судом належним та допустимим доказом складу зафіксованих у ньому порушень та порушено порядок прийняття податкового повідомлення-рішення, на підставі такого акту, прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року є неправомірним та підлягає скасуванню. 
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції чинної на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України).
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Питання надання платниками податків документів до перевірки врегульовано статтею 85 ПК України, пунктом 85.2 якої передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Згідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 121.1 статті 121 ПК України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Відтак, у межах компетенції контролюючі органи наділені правом на проведення перевірок платників податків, після початку проведення яких, також наділяються правом запитувати та вивчати первинну документацію платників податків та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, незабезпечення яких має наслідком застосування до такого платника штрафних санкцій.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, податкові повідомлення-рішення №000304511 від 07.10.2019 року та №000359511 від 15.10.2019 року винесені на підставі актів №2015/04-36-05-11/33908008 від 02.10.2019 року та №2624/04-36-05-11/33908008 від 07.10.2019 року «Про ненадання до перевірки ТОВ «Світлофори» первинних документів».
Зазначені акти підписані головним державним ревізором-інспектором відділу позапланових перевірок ризикових платників управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС у Дніпропетровській області Денисом Маніним.
Вимоги до оформлення результатів перевірок викладені в Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 26.10.2015 № 1300/27745 (далі Порядок № 727).
Відповідно до абз. 2 п.п. 11 п. 3 р. ІІІ Порядку № 727 загальні положення акта (довідки) документальної планової перевірки (відповідні додатки до загальних положень) повинні містити такі дані, зокрема, інформація про запити, які у разі необхідності надані (надіслані) посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі) щодо надання для проведення перевірки документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо.
Такі запити підписуються посадовими особами, що проводять перевірку, та вручаються платнику податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі) під підпис. У разі неможливості вручити запит безпосередньо посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій(им) ним особі(ам)) такі запити можуть бути підписані керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою) та надіслані платнику податків у порядку, встановленому статтею 42 глави  1 розділу II Податкового кодексу.
Відповідно до пп. 12 п. 3 розділу ІІІ Порядку № 727 загальні положення акта (довідки) документальної планової перевірки (відповідні додатки до загальних положень) повинні містити такі дані: 
інформація про складені акти про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) або надання не в повному обсязі документів (їх копій), пояснень, довідок та інформації, акти відмови керівника платника податків або уповноваженої ним особи від підписання зазначених актів.
Відтак, складені відповідачем акти про ненадання документів (їх копій) повинні бути або підписані керівником підприємства позивача або уповноваженою ним особою, або відповідачем повинні були складені акти відмови керівника підприємства позивача або уповноваженої ним особи від підписання зазначених актів.
Проте, акти підписані лише головним державним ревізором-інспектором, при цьому акти відмови керівника підприємства позивача або уповноваженої ним особи від підписання зазначених актів суду не надані, посилання на наявність таких актів в матеріалах справи - відсутні. Крім того, зазначені у запитах документи необхідно було надати за місцезнаходженням платника податків або за адресою: м. Дніпро, вул. Високовольтна,24, кімн.109.
При цьому, у спірних відносинах мало місце проведення виїзної перевірки платника податків, проте матеріали справи не містить доказів перешкоджання позивачем у виконанні посадовими особами контролюючого органу своїх обов`язків, зокрема, щодо безпосереднього дослідження документів та матеріалів за місцем розташування ТОВ «Світлофори».
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновку суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення №000304511 від 07.10.2019 року, №000359511 від 15.10.2019 року є протиправними та підлягають скасуванню.
Суд вказує, що за змістом ст. 75 ПК України документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, а відтак акт документальної перевірки, яким встановлені податкові правопорушення, без дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку платника податків, не може бути належним та допустимим доказом складу таких порушень в розумінні статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України.
Аналогічне правозастосування приведене в постанові Верховного Суду від 18.09.2018 року у справі №820/15224/14.
Суд також зазначає, що дані перевірок результатів діяльності платника податків є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень, рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами, про що безпосередньо зазначено в нормах згідно яких прийняті акти індивідуальної дії, що є предметом позову у цій справі.
При цьому, отриманий в результаті перевірки акт не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
Аналогічні висновки викладені у постанові Верховний Суд у постанові від 16.01. 2018 року у справі 826/442/13-а, від 20.03.2018 року у справі №810/1438/17.
Що стосується оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року.
Судом встановлено, що податкове повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року, прийнятого Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі висновків викладених в акті перевірки №3985/04-36-05-11-33908008 від 15.10.2019 року.
Виходячи зі змісту приписів п.86.8 ст. 86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, а за наявності заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
В якості доказів на підтвердження вручення позивачу акту перевірки №3985/04-36-05-11-33908008 від 15.10.2019 року відповідачем надано копію фіскального чека від 15.10.2019 року та листа-відповіді Дніпропетровської дирекції Акціонерного товариства «Укрпошта» від 04.12.2019 року №39-Ю-03-2960 згідно яких, рекомендований лист з повідомленням про вручення №4910704625333 надійшов до відділення поштового зв`язку на адресу ТОВ «Світлофори»: пр. О.Поля, буд.25-В, м. Дніпро, 49101 та вручений 24.10.2019 року працівнику ТОВ «Світлофори» Лебідь.
Однак, із змісту вказаних документів неможливо встановити які саме документи були вручені.
З урахуванням того, що закон пов`язує право податкового органу прийняти податкове повідомлення-рішення з наявністю акта перевірки та відповідно встановлює граничні строки прийняття податкових повідомлень-рішень за наслідками складання такого акта, контролюючий орган при прийнятті податкових повідомлень-рішень зобов`язаний дотримуватися строків давності проведення перевірок, визначених ст. 102 ПК України й  строків прийняття податкових повідомлень-рішень, передбачених ст. 86 ПК України за наслідками складання акта перевірки.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про неправомірність та скасування прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення №0001210511 від 13.01.2020 року.
З огляду на приписи ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Проте, в межах заявлених позовних вимог, доводів сторін, аналізу положень чинного законодавства України, відповідачем не доведено правомірність своїх дій.
На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції повно встановлено обставини справи, правильно застосовано норми матеріального та дотримано норми процесуального законодавства, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-
                                                      
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2020 року  в адміністративній справі №160/3210/20  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
     
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров