ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 травня 2021 року	Львів	Справа № 380/7051/20 пров. № А/857/2145/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання -           Герман О.В.,

а також сторін (їх представників):
від позивача –                                         Самсонюк Т.Я.;
від відповідача -                                         Болотін М.С.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02.12.2020р. в адміністративній справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській обл. та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Кедик М.В., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 16 год. 03 хв. 02.12.2020р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 14.12.2020р.),-

В С Т А Н О В И В:

26.08.2020р. (згідно з даними на конверті) позивач Фізична особа-підприємець /ФОП/ ОСОБА_1 звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління /ГУ/ ДПС у Львівській обл. про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1729025/2118541653 від 14.07.2020р. щодо відмови у реєстрації податкової накладної ФОП ОСОБА_1 № 1 від 30.04.2020р., виписаної на ПП «Торговий дім «Орбіта», індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість /ПДВ/ 388743013252;
зобов`язати Державну податкову службу /ДПС/ України зареєструвати у день надходження в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкову накладну ФОП ОСОБА_1 № 1 від 30.04.2020р., виписану на ПП «Торговий дім «Орбіта», індивідуальний податковий номер платника ПДВ 388743013252;
судові витрати стягнути з бюджетних асигнувань відповідачів (а.с.1-12).

          Відповідно до ухвали суду від 07.09.2020р. розгляд справи здійснено в порядку загального позовного провадження (а.с.125).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 02.12.2020р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1729025/2118541653 від 14.07.2020р. щодо відмови у реєстрації податкової накладної ФОП ОСОБА_1 № 1 від 30.04.2020р.; зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ФОП ОСОБА_1 № 1 від 30.04.2020р., датою її подання; стягнуто з ГУ ДПС у Львівській обл., ДПС України за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача по 1681 грн. 60 коп. судових витрат (а.с.156-160).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права, що в своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.164-165).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що реєстрація податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. в ЄРПН зупинена, оскільки код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг є відсутнім в таблиці даних платника ПДВ як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції
Після представлення позивачем відповідних документів Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником ПДВ копій розрахункових документів та банківських виписок з особових рахунків.
Звідси, причиною відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. слугувала відсутність розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Інші учасники справи не подали до суду апеляційної інстанції відзиви на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, позивач ОСОБА_1 зареєстрований 24.12.2002р. як фізична особа-підприємець та знаходиться на податковому обліку в ГУ ДПС у Львівській обл.; основним видом діяльності є підготовчі роботи на будівельному майданчику (43.12), вантажний автомобільний транспорт (49.41), надання послуг перевезення речей (переїзду) (49.42), транспортне оброблення вантажів (52.24), інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (52.29) (а.с.16-17).
13.01.2020р. між ФОП ОСОБА_1 (виконавець) та ПП «Торговий дім «Орбіта» (замовник) укладено договір № 13012020 про надання послуг (а.с.18-21), згідно п.2.1 якого виконавець надає замовнику транспортні послуги та послуги спецтехніки для виконання будівельних робіт на об`єктах замовника.
30.04.2020р. за результатами наданих позивачем послуг сторони склали акт надання послуг № 1 на загальну суму 656025 грн., у тому числі ПДВ 109337 грн. 50 коп. (а.с.26).
Позивачем ФОП ОСОБА_1 було виставлено рахунок-фактура № 1 від 30.04.2020р. на оплату ПП «Торговий дім «Орбіта» вартості наданих послуг на суму 656025 грн., в тому числі ПДВ 109337 грн. 50 коп. (а.с.25).
Згідно з платіжним дорученням № 347 від 20.05.2020р. ПП «Торговий дім «Орбіта» здійснено оплату на користь позивача в розмірі 546687 грн. 50 коп. (а.с.90).
Разом з тим, відповідно до листа ПП «Торговий дім «Орбіта» заборгованість перед ФОП ОСОБА_1 по акту надання послуг № 1 від 30.04.2020р. в сумі 109337 грн. 50 коп. буде погашена після реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. (а.с.143).
На виконання податкових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 складено податкову накладну № 1 від 30.04.2020р. на загальну суму 656025 грн., в тому числі ПДВ 109337 грн. 50 коп. та скеровано її на реєстрацію в ЄРПН (а.с.88).
Відповідно до отриманої квитанції від 13.05.2020р. податкову накладну № 1 від 30.04.2020р. прийнято, реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.89).
11.06.2020р. позивач надіслав ГУ ДПС у Львівській обл. повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (а.с.29-30).
10.07.2020р. позивачем скеровано до ДПС таблицю даних платника податку на додану вартість, а також пояснення щодо подання таблиці даних платника податків від 10.07.2020р., витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань № 1006868852 від 07.07.2020р., копії свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу КАМАЗ, д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу КАМАЗ, д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу КАМАЗ, д.н.з. НОМЕР_2 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу ДАФ, д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу ДАФ, д.н.з. НОМЕР_4 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу МАN, д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтва про реєстрацію машини (ескаватора гусеничного) серії НОМЕР_6 , свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу КАМАЗ, д.н.з. НОМЕР_7 , договору позички транспортного засобу від 28.08.2018р., акту прийому-передачі від 28.08.2018р., договору позички транспортного засобу від 05.02.2020р., акту прийому-передачі від 05.02.2020р., акту прийому-передачі від 13.05.2020р., повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням (форма 20-ОПП), звіту про суми нарахованої заробітної плати за квітень 2020 рік, квитанції № 2 від 08.05.2020р., зведену відомість сум для зарахування на картрахунки (аванс за квітень 2020 року), зведену відомість сум для зарахування на картрахунки (з/п за квітень 2020 року), копії договору № 13012020 від 13.01.2020р., додатку до договору б/н від 13.01.2020р., додатку до договору № 1 від 01.02.2020р., додатку до договору № 2 від 27.04.2020р., договору про перевезення автомобільним вантажним транспортом № 932-19/03 від 24.06.2019р., договору про перевезення автомобільним вантажним транспортом № 0111/17 від 01.11.2017р., договору поставки № 290718-21 від 29.07.2018р., договору постачання б/н від 01.03.2020р. (а.с.31-76).
Рішенням Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. № 1729025/2118541653 від 14.07.2020р. в реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. в ЄРПН відмовлено з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Вказане рішення 14.07.2020р. позивач оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України (а.с.92-95).
Рішенням № 40214/2118541653/2 від 04.08.2020р. скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення № 1729025/2118541653 від 14.07.2020р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. - без змін (а.с.96).
          Приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. міститься лише загальне посилання на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без визначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податків.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. в ЄРПН зазначено «ненадання платником податку копій документів: розрахункових та/або банківських виписок з особових рахунків».
Відповідачем не визначено вичерпного переліку документів, надання яких дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної, а відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови визначення вичерпного переліку таких документів.
Отже, невиконання Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 30.04.2020р. в ЄРПН, датою її подання.
Також судом вирішено стягнути з відповідачів судові витрати в розмірі 1681 грн. 60 коп. сплаченого судового збору з кожного відповідача.

Наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України (у редакції, чинній з 31.12.2017р.) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМ України.
Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України № 2245-VIII від 07.12.2017р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень вказаного Закону доручено КМ України до 01.03.2018р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

На час виникнення спірних відносин порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюється постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відповідно до п.п.4, 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.п.6 і 7 цього Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
В разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Із наведеного слідує, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 
2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Згідно з п.10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р.
Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначає про відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Сформована та надіслана позивачу квитанція від 13.05.2020р. про зупинення реєстрації податкової накладної визначає таку підставу зупинення як відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товар/послуг 43.12, 49.41 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Аналіз п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, щоб встановити наявність у господарської операції ознаки ризиковості слід з`ясувати визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію належить навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку.
Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у п.1 Додатку № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений п.1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї п.11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім того, у квитанції не зазначено, які саме конкретні документи слід надати платнику податків та яких обставин повинні стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою.

Щодо зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відомостей про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 є відсутніми в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), то, як вірно встановив суд першої інстанції, такі твердження податкового органу не відповідають дійсності і спростовуються матеріалами справи. 
Зокрема, подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку. При цьому відсутність такої таблиці не є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, виписаних таким платником.
Разом з тим, з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є підготовчі роботи на будівельному майданчику (43.12), вантажний автомобільний транспорт (49.41), надання послуг перевезення речей (переїзду) (49.42), транспортне оброблення вантажів (52.24), інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (52.29).

Відповідно до п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019р., перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Наведена норма визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку.
Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено податкову накладну чи розрахунок коригування.

В розглядуваному випадку підставою для відмови в реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Проте, таке формулювання не відповідає дійсним обставинам справи, оскільки на підтвердження реальності здійснення господарської операції, позивачем подані пояснення з підтверджуючими первинними документами.

Незважаючи на надіслане позивачем повідомлення та додані до нього первинні документи, Комісія ГУ ДПС у Львівській обл. прийняла оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 1729025/2118541653 від 14.07.2020р. без зазначення мотивів неврахування поданих позивачем документів. 
Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.
Тобто, відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. формально зазначив причини для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р. в ЄРПН з посиланням на ненадання платником податку первинних документів - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Водночас, висновки податкового органу щодо ненадання відповідних підтверджуючих документів по наведеній господарській операції спростовуються наявними у справі письмовими доказами.
При цьому, подані ФОП ОСОБА_1 для реєстрації податкової накладної документи відповідно до вимог ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної.
Матеріалами справи не спростовано того, що представлені позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданій податковій накладній. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, враховуючи те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації податкової накладної.

Додатково колегія суддів звертає увагу на те, що фактичною підставою для зупинення податкової накладної позивача було те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12 та 49.41 є відсутніми в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
В поясненнях, скерованих згідно листа № б/н від 10.07.2020р., ФОП ОСОБА_1 зазначив про зміст господарської операції: надання транспортних послуг та послуг спецтехніки для виконання будівельних робіт ПП «Торговий дім «Орбіта».

Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що в останнього не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р.
При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Аналіз спірної податкової накладної свідчить про її відповідність тим вимогам, які до неї висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідачі не вказують на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначеної накладної.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на те, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: 
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); 
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Colder v. the United Kingdom), пп. 2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідачі не наділені повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

          Отже, підсумовуючи викладене в розрізі наведених доводів апелянта, колегія суддів приходить до наступних висновків.
У розглядуваних випадках позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи на виконання вимог постанови КМ України № 1165 від 11.12.2019р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.
З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.
Водночас, позивачем представлено на розгляд податкового органу достатню кількість первинних документів, що дозволяє встановити зміст проведеної операції, через що в останнього не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної № 1 від 30.04.2020р.

          Колегія суддів відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій ним апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а відтак останні не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.

          За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02.12.2020р. в адміністративній справі № 380/7051/20 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Дата складення повного тексту судового рішення: 19.05.2021р.