ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/4803/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лобан Д.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 червня 2021 року                                                                                            м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                               Аліменка В.О., 
суддів                                                   Безименної Н.В., Кучми А.Ю.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мітленд-Плюс» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И Л А:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Мітленд-Плюс" звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області: від 24.09.2020 № 1963202/38662614 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 02.09.2020,  від 28.09.2020 № 1972431/38662614 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 01.09.2020;
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ДПС України про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін від 01.10.2020 № 53438/38662614/2 та  від 13.10.2020 №  55652/38662614/2;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, наступні податкові накладні, подані товариством з обмеженою відповідальністю "Мітленд-Плюс" датою їх доставлення до контролюючого органу, а саме: податкову накладну ТОВ "Мітленд-Плюс" № 4 від 02.09.2020  21.09.2020 та № 2 від 01.09.2020  21.09.2020.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що ним, відповідно до приписів  ст. 201 Податкового кодексу України, складені та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі також - ЄРПН) податкові накладні. Однак, їх реєстрація зупинена на  підставі п.  201.16  ст.  201 Податкового кодексу України  із зазначенням, що податкові накладні відповідають вимогам п. 1  Критеріїв ризиковості платника податку. Позивач скористався правом на подання додаткових документів та пояснень до ДПС України, проте Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав надання платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області: від 24.09.2020 № 1963202/38662614 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 02.09.2020,  від 28.09.2020 № 1972431/38662614 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 01.09.2020.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані товариством з обмеженою відповідальністю "Мітленд - Плюс" датами їх доставлення до контролюючого органу, а саме: податкову накладну № 4 від 02.09.2020  21.09.2020, та податкову накладну № 2 від 01.09.2020  21.09.2020.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Чернігівській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, зокрема, зазначено, що правовою підставою прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних стала відсутність необхідних первинних бухгалтерських документів, що не дає можливості підтвердити реальність здійснення господарської операції ТОВ «Мітленд-Плюс».
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вказано про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, ТОВ «МІТЛЕНД-ПЛЮС» зареєстровано як юридична особа 08.04.2013, номер запису про державну реєстрацію 10501020000000689. Види діяльності: Код КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.46 Розведення свиней; 10.11 Виробництво м`яса; 46.23 Оптова торгівля живими тваринами; 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.22 Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах.
З метою здійснення основного виду діяльності та отримання прибутку позивач (продавець) уклав з товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Бахмацький комбікормовий завод» (покупець) договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №16/07-2018 від 16 липня 2018 року, відповідно до умов якого продавець зобов`язується поставити покупцю товар - зерно, а покупець зобов`язується прийняти цей товар та оплатити його за встановленими цінами відповідно до умов Договору.
На виконання умов даного договору позивачем виписано видаткові накладні №2790 від 01.09.2020, №2840 від 02.09.2020.
Факт проведення розрахунків з позивачем підтверджується банківською випискою по рахунку позивача.
За наслідками здійснення господарської діяльності по взаємовідносинам з ТОВ«Торговий дім «Бахмацький комбікормовий завод», ТОВ «МІТЛЕНД-ПЛЮС» в порядку, встановленому актами чинного законодавства у сфері податкових відносин, своєчасно складено та подано до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: податкову накладну № 2 від 01.09.2020 на загальну суму 125881,60 грн, у тому числі ПДВ 25176,32 грн; податкову накладну № 4 від 02.09.2020 на загальну суму 117 465,60 грн, у тому числі ПДВ 23 493,12 грн.
Однак, через автоматизовану систему електронного документообігу Єдине вікно подання електронних документів на електрону адресу позивача надійшли: квитанція від 21.09.2020 до податкової накладної № 4 від 02.09.2020; квитанція від 21.09.2020 до податкової накладної № 2 від 01.09.2020, в яких зазначено, що реєстрація податкових накладних зупинена відповідно до п.  201.16  ст.  201 ПК України.
У квитанціях зазначено: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Позивач скористався своїм правом та направив через систему електронного документообігу на адресу ГУ ДПС у Чернігівській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації:
-повідомлення № 3 від 22.09.2020 щодо подачі пояснень та копій документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН/РК №4 від 02.09.2020;
-повідомлення 4 від 23.09.2020 щодо подачі пояснень та копій документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН/РК №2 від 01.09.2020.
До повідомлень позивачем надано пояснення та копії первинних документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій по вказаних податкових накладних, а саме сканкопії: договору купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №16/07-2018 від 16 липня 2018 року, видаткових накладних - №ММП2790 від 01.09.2020, №ММП2840 від 02.09.2020, товарно-транспортних накладних - № РМПП2790 від 01.09.2020, №РМПП2840 від 02.09.2020; довіреності - №31 від 01.09.2020; банківської виписки; акту звіряння - № 2 від 22.09.2020; довідки про земельні ділянки - № 1562 від 18.06.2020; договору оренди землі з Березнянською селищною радою від 24.02.2017, реєстраційний номер 589115374230; договору купівлі-продажу нерухомого майна від 23.09.2016, посвідченим приватним нотаріусом Менського районного нотаріального округу Ніколаєнком С.В., зареєстровано в реєстрі за№ 1084; звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур 37-сг-№ реєстраційний номер 9002222994 від 01.09.2020, звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року, № 4-сг; звіту про реалізацію продукції сільського господарства за січень-серпень 2020 року, звіту про площі та валові збори с/г культур, плодів, ягід і винограду на 01.12.2019; оборотно-сальдові відомості по рахункам №103, №104, №105, №271; штатного розпису ТОВ «МІТЛЕНД-ПЛЮС» станом на 01.07.2020.
За результатами розгляду поданих позивачем документів комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийняті рішення:
-№ 1963202/38662614 від 24.09.2020, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №4 від 02.09.2020 в ЄРПН;
-№ 1972431/38662614 від 28.09.2020 яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №2 від 01.09.2020 в ЄРПН.
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних № 4 від 02.09.2020 та № 2 від 01.09.2020 у вказаних вище рішеннях є  «Надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: задіяний у розповсюдженні ймовірно схемного податкового кредиту.».
В подальшому рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області від 24.09.2020 №1963202/38662614 та від 28.09.2020 № 1972431/38662614 оскаржено позивачем в адміністративному порядку.
За результатами розгляду скарг позивача комісією ДПС України винесено рішення від 01.10.2020 № 53438/38662614/2 та рішення від 13.10.2020 № 55652/38662614/2 про залишення скарг позивача без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
Позивач, не погоджуючись із вказаними рішеннями, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняте без врахування всіх обставин та не у спосіб, визначений законом, а відтак, є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до вимог пункту  201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165  затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За приписами пунктів 5, 7, 10, 11 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Колегія суддів звертає увагу на те, зі змісту квитанцій вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про те, що операції, по яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної на зазначеній підставі, контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях та які саме документи необхідно надати.
Натомість, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містить перелік документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.
Водночас, ТОВ «Мітленд-Плюс» надано на пропозицію контролюючого органу пояснення та копії підтверджуючих документів.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до пунктів 5, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальну фразу про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
Разом з тим, форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прямо передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, контролюючий орган повинен зазначити конкретні документи, які складені із порушенням законодавства.
Однак, в оскаржуваному рішенні не зазначено конкретні документи, які складені із порушенням законодавства та які саме порушення вбачає контролюючий орган.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність спірних рішень.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів наведених в апеляційній скарзі.
При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Відповідно до пункту першого частини першої  статті 315 КАС  за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За правилами  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,  -

П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      В.О. Аліменко

Судді                                                                                          Н.В. Безименна

                                                                                                    А.Ю. Кучма