П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/15069/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Черняхович Ірина Едуардівна   
Суддя-доповідач -  Ватаманюк Р.В.   
03 червня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Ватаманюка Р.В. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Драчук Т. О. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 січня 2021 року у справі за адміністративним позовом фермерського господарства "Верба Біоенергетична" (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Житомирській області та Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, 2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 

В С Т А Н О В И В :

І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
Позивач 08.09.2020 звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду  в якому просив: 
- визнати протиправним та скасувати рішення від 17.08.2020 № 1840947/39761409 комісії ГУ ДПС у Житомирський області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
- визнати протиправним та скасувати рішення від 17.08.2020 № 1840949/39761409 комісії ГУ ДПС у Житомирський області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
- визнати протиправним та скасувати рішення від 17.08.2020 № 1840959/39761409 комісії ГУ ДПС у Житомирський області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
- визнати протиправним та скасувати рішення від 17.08.2020 № 1840962/39761409 комісії ГУ ДПС у Житомирський області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" (ідентифікаційний код 39761409) №3 від 22.07.2020 датою її направлення для реєстрації;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" (ідентифікаційний код 39761409) №5 від 22.07.2020 датою її направлення для реєстрації;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" (ідентифікаційний код 39761409) №6 від 22.07.2020 датою її направлення для реєстрації;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" (ідентифікаційний код 39761409) №8 від 24.07.2020 датою її направлення для реєстрації.
ІІ. ЗМІСТ СУДОВОГО РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 06.01.2021 позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН:
- від 17.08.2020 № 1840947/39761409 про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" від 22.07.2020 №3;
- від 17.08.2020 № 1840949/39761409 про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" від 22.07.2020 №5;
- від 17.08.2020 № 1840959/39761409 про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" від 22.07.2020 №6;
- від 17.08.2020 № 1840962/39761409 про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" від 24.07.2020 №8.
Зобов`язано Державну податкову служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6, від 24.07.2020 №8.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4204,00 гривень.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Фермерського господарства "Верба Біоенергетична" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4204,00 гривень.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що сукупність первинних документів, наявних у  матеріалах справи, свідчать про реальність здійсненої Фермерським господарством "Верба Біоенергетична" господарської операції з продажу Товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшениці власного виробництва в обсязі 103,17 тонн, відображеної позивачем у податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8.
ІІІ. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач 1 подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано те, що підприємством на розгляд комісії не надано повний пакет відповідних документів, що підтверджують здійснення господарської операції за податковими накладними.
ІV. ВІДЗИВ НА АПЕЛЯЦІЙНУ СКАРГУ
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вказано, що  фермерським господарством "Верба Біоенергетична" було належним чином виконано вимоги податкового законодавства та надано на розгляд комісії ГУ ДПС у Житомирській області всі необхідні та достатні документи для підтвердження наявності достатнього обсягу залишку товару та для прийняття рішення по податкових накладних. Однак, вказані документи не були враховані відповідачем при винесенні оскаржуваного рішення.
V. РУХ СПРАВИ У СУДІ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалою суду від 11.03.2021 відкрито апеляційне провадження у справі.
Ухвалою суду від 15.04.2021 справу призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 26.05.2021.
Ухвалами суду від 29.04.2021 та 17.05.2021 відмовлено у задоволенні клопотань Головного управління ДПС у Житомирській області від 27.04.2021 та 13.05.2021 про розгляд справи в режимі відеоконференції.
Згідно з п.2 ч.1  ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо доказів для правильного вирішення апеляційної скарги, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі п.2 ч.1  ст.311 КАС України.
VІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Фермерське господарство "Верба Біоенергетична" (код ЄДРПОУ 39761409) є сільськогосподарським товаровиробником, платником єдиного податку IV групи та платником податку на додану вартість.
Основним видом діяльності фермерського господарства "Верба Біоенергетична" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код згідно КВЕД – 01.11).
21.07.2020 між фермерським господарством "Верба Біоенергетична" (далі – продавець) та товариством з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" (далі - покупець) був укладений договір купівлі-продажу №1, згідно з яким продавець взяв на себе зобов`язання проводити поставку (продаж) покупцю у власність товару – зерна пшениці власного виробництва, врожаю 2020 року, в кількості 148 тонн (+/- 10 %), окремими партіями, відповідно до замовлення покупця. Натомість покупець зобов`язався прийняти товар та своєчасно здійснити оплату на умовах цього договору.
Згідно з пунктами 3.2 та 3.3 вказаного договору купівлі-продажу №1 від 21.07.2020 ціна на товар становить 5700,00 гривень з ПДВ за тонну за зерно пшениці другого класу у відповідності до ДСТУ 3768:2019. При цьому, оплата товару здійснюється покупцем на підставі наданого продавцем рахунку, наступним чином: - 80 % вартості товару, фактично завантаженого на транспортний засіб покупця, перераховується покупцем на розрахунковий рахунок продавця на протязі одного банківського дня; - інші 20 % вартості товару перераховуються покупцем на розрахунковий рахунок продавця на протязі двох банківських днів з моменту реєстрації продавцем у електронному реєстрі податкової накладної з ПДВ.
При цьому, в пункті 1.4 вказаного договору сторони домовились, що кількість, ціна та загальна вартість товару зазначається в бухгалтерських документах продавця – рахунках на оплату, товарно-транспортних накладних, видаткових накладних, які після підписання стронами мають юридичну силу специфікації в розумінні ст. 266 Господарського кодексу України, та є невід`ємною частиною цього договору.
Відповідно до пунктів 2.1-2.5 договору купівлі-продажу №1 від 21.07.2020 передача товару у власність покупця здійснюється продавцем протягом 14 робочих днів та за адресою, яка визначається в додатках до цього договору. Факт передачі товару у власність покупцеві оформляється сторонами шляхом підписання видаткової накладної, яку підписують уповноважені особи обох сторін у момент передачі-приймання товару. Моментом переходу права власності на товар від продавця до покупця вважається дата підписання сторонами видаткової накладної. Разом з тим, у кожному окремому випадку сторони погоджують доставку товару, яка визначається в додатках. Датою поставки (передачі) товару продавця у власність покупця є дата, зазначена в накладній на відпуск товару (кожної окремої партії).
На виконання умов вищезазначеного договору купівлі-продажу від 21.07.2020 №1 Фермерське господарство "Верба Біоенергетична" на підставі видаткової накладної від 22.07.2020 №2 передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшеницю в кількості 25,30 тонн загальною вартістю 144210,00 гривень, в тому числі ПДВ 24035,00 гривень. 
У зв`язку з продажем товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" 25,30 тонн пшениці фермерським господарством "Верба Біоенергетична" була складена та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 22.07.2020 № 3 на загальну суму 144210,00 гривень (в т.ч. ПДВ 24035,00 гривень).
На підставі видаткової накладної від 22.07.2020 №4 фермерське господарство "Верба Біоенергетична" передало у власність товариства з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшеницю в кількості 28,90 тонн загальною вартістю 164730,00 гривень, в тому числі ПДВ 27455,00 гривень.
У зв`язку з цим, Фермерським господарством "Верба Біоенергетична" була складена та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 22.07.2020 № 5 на загальну суму 164730,00 гривень (в т.ч. ПДВ 27455,00 гривень).
На підставі видаткової накладної від 22.07.2020 №5 фермерське господарство "Верба Біоенергетична" передало у власність товариства з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшеницю в кількості 27,24 тонн загальною вартістю 155268,00 гривень, в тому числі ПДВ 25878,00 гривень.
У зв`язку з цим, фермерським господарством "Верба Біоенергетична" була складена та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 22.07.2020 № 6 на загальну суму 155268,00 гривень (в т.ч. ПДВ 25878,00 гривень).
Крім того, на виконання умов вищезазначеного договору купівлі-продажу від 21.07.2020 №1 фермерське господарство "Верба Біоенергетична" відповідно до видаткової накладної від 24.07.2020 №6 фермерське господарство "Верба Біоенергетична" передало у власність товариства з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшеницю в кількості 24,48 тонн загальною вартістю 139536,00 гривень, в тому числі ПДВ 23256,00 гривень.
У зв`язку з цим, Фермерським господарством "Верба Біоенергетична" була складена та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 24.07.2020 № 8 на продаж 21,73 тонн пшениці на загальну суму 123880,00 гривень (в т.ч. ПДВ 20646,67 гривень).
Однак, згідно квитанцій від 27.07.2020 та квитанції від 07.08.2020 реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, у зв`язку з тим, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". 
У зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 контролюючий орган запропонував фермерському господарству "Верба Біоенергетична" надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, для прийняття рішення про їх реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимоги контролюючого органу фермерське господарство "Верба Біоенергетична" 11.08.2020 надіслало до Головного управління ДПС у Житомирській області письмові пояснення від 07.08.2020 №4 з приводу господарських операцій, відображених у податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8. 
У вказаних пояснення фермерське господарство "Верба Біоенергетична" повідомило, що воно займається вирощуванням сільськогосподарської продукції та 95 відсотків діяльності підприємства здійснюється відповідно до КВЕД 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Зазначило, що для виробничого процесу на 2020 рік господарством було посіяно 40 га озимої пшениці, 40 га ярої пшениці, 77 га – жита та 90 га сої, що підтверджується звітом 4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур". Станом на 01.08.2020 господарством був  зібраний урожай на площі 86 га в кількості 4765 ц, в тому числі озимої пшениці на 40 га в кількості 2200 ц та ярої пшениці на 11 га в кількості 605 ц, що підтверджується звітом 37-сг "Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур". Таким чином, у поясненнях  фермерське господарство "Верба Біоенергетична" повідомило, що у відповідності до договору купівлі-продажу №1 від 21.07.2020 ним було проведено реалізацію товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" озимої пшениці власного виробництва, про що й були складені податкові накладні від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8.
Крім того, на підтвердження зазначеного в пояснення, а також на підтвердження реальності здійсненої господарської операції, фермерське господарство "Верба Біоенергетична" надало Головному управлінню ДПС у Житомирській області наступні документи:
- довідку Головного управління ДПС у Житомирській області від 05.08.2020 №9091/6/06-30-53-04-08 про те, що фермерське господарство "Верба Біоенергетична"  є платником єдиного податку 4 групи;
- звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (форма №4-сг) з квитанцією від 10.06.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України;
- звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 01.12.2019 (форма №29-сг) з квитанцією від 20.01.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України;
- звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.08.2020 (форма №37-сг) з квитанцією від 01.08.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України;
- видаткову накладну від 22.07.2020 №2 на 25,30 тонн пшениці;
- видаткову накладну від 22.07.2020 №2 на 25,30 тонн пшениці;
- видаткову накладну від 22.07.2020 №4 на 28,90 тонн пшениці;
- видаткову накладну від 22.07.2020 №5 на 27,24 тонн пшениці;
- видаткову накладну від 24.07.2020 №6 на 24,48 тонн пшениці;
- акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 25,30 тонн пшениці;
- акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 28,90 тонн пшениці;
- акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 27,24 тонн пшениці;
- акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 24.07.2020 на 24,48 тонн пшениці;
- довіреність від 22.07.2020 №5;
- заключна виписка за період з 23.07.2020 по 23.07.2020 з рахунку фермерського господарства "Верба Біоенергетична", відкритого в АТ КБ "ПриватБанк";
- договір купівлі-продажу від 21.07.2020 №1, укладений між фермерським господарством "Верба Біоенергетична"  та товариством з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР";
- акт виконання робіт (надання послуг) від 20.07.2020 №71 про проведення лабораторних досліджень.
Надання фермерським господарством "Верба Біоенергетична" вказаних пояснень від 07.08.2020 №4  та документів до Головного управління ДПС у Житомирській області підтверджується наявним у матеріалах справи повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено від 11.08.2020 №1 та додатками до нього.
За наслідками розгляду наданих позивачем документів, комісією Головного управління ДПС у Житомирській області були прийняті рішення від 17.08.2020 №1840947/39761409, №1840949/39761409, №1840959/39761409 та №1840962/39761409 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8.
Зі змісту вказаних рішень вбачається, що підставою для відмови фермерському господарству "Верба Біоенергетична" в реєстрації податкових накладних стало ненадання підприємством:
1) договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них;
2) первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Водночас, у додатку 1 до витягу з протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 17.08.2020 №98/06-30-06-03-06 зазначено, що підставою прийняття рішення про відмову у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 стало не подання фермерським господарством "Верба Біоенергетична" повного пакету документів, а саме відсутність договору купівлі-продажу, ТТН стосовно реалізації та звітів с/г виробника.
Не погоджуючись з рішеннями від 17.08.2020 №1840947/39761409, №1840949/39761409, №1840959/39761409 та №1840962/39761409, фермерське господарство "Верба Біоенергетична" звернулось з даним позовом до суду.
VІІ. ПОЗИЦІЯ СЬОМОГО АПЕЛЯЦІЙНОГО АДМІНІСТРАТИВНОГО СУДУ
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції за такими доводами.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1. статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до вимог пункту 201.10. статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Згідно з пунктом 201.16. статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Згідно пункту 4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п. 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Згідно п. 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Згідно квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних  від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8, підставою для зупинення їх реєстрації стало відповідність зазначених в них операцій пункту 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій".
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені в додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Згідно з пунктом 1 вищезазначених Критеріїв, критерієм ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Отже з наведених норм вбачається, що зупинення реєстрації податкової накладної за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій,  визначених в додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, відбувається лише у разі одночасного дотримання трьох умов: 
1) відсутність товару, зазначеного в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару, що постачається на постійній основі;
2) обсяг постачання товару, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину його залишку;
3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Проте, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 контролюючим органом зазначено лише дві з трьох необхідних умов для висновку про відповідність зазначених в них операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: 
- коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються);
- обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". 
Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що  зупинення реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 було здійснено за відсутності трьох обов`язкових умов, необхідних для застосування пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а тому таке зупинення було здійснене з порушенням норм Порядку №1165.
Стосовно доводів відповідача про неподання платником податків таблиці даних платника податку на додану вартість та її неврахування колегія суддів зазначає, що  позивачем подавалась до ДПС таблиця даних платника податку на додану вартість, але комісією регіонального рівня було прийнято рішення про її неврахування у зв`язку з відсутністю пояснень до таблиці. Вказані обставини виключають наявність зазначеної відповідачем у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних підстави для їх зупинення, як відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару 1001 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається (виготовляється).
Згідно підпунктів 2 та 3 пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Отже для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Згідно квитанцій від 27.07.2020 та від 07.08.2020, якими фермерське господарство "Верба Біоенергетична" було повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8, вбачається, що відповідачем при формуванні вказаних квитанцій не дотримано вимоги п. 11 Порядку №1165 та не вказано у них розрахованих показників критерію, якому, на думку відповідача, відповідають зазначені в накладних операції. Не вказано також і конкретної пропозиції щодо переліку документів, надання яких буде достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. У вказаних квитанціях позивачу лише було запропоновано надати пояснення та копії документів (без конкретизації яких саме) для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних.
Стосовно підстави для зупинення реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8, яка полягала у тому, що обсяг постачання зазначеного в податкових накладних товару дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, суд зазначає наступне.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі – Порядок №520).
Відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (пункт 5 Порядку №520).
Згідно з пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно матеріалів справи на вимогу контролюючого органу фермерське господарство "Верба Біоенергетична" подало на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні документи, які на переконання позивача підтверджували реальності здійсненої господарської операції та наявність у господарства достатнього обсягу залишку товару, для здійснення його поставки товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР": довідку Головного управління ДПС у Житомирській області від 05.08.2020 №9091/6/06-30-53-04-08 про те, що фермерське господарство "Верба Біоенергетична" є платником єдиного податку 4 групи; звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (форма №4-сг) з квитанцією від 10.06.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України; звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 01.12.2019 (форма №29-сг) з квитанцією від 20.01.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України; звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.08.2020 (форма №37-сг) з квитанцією від 01.08.2020 №2 про його прийняття Державною службою статистики України; видаткову накладну від 22.07.2020 №2 на 25,30 тонн пшениці; видаткову накладну від 22.07.2020 №2 на 25,30 тонн пшениці; видаткову накладну від 22.07.2020 №4 на 28,90 тонн пшениці; видаткову накладну від 22.07.2020 №5 на 27,24 тонн пшениці; видаткову накладну від 24.07.2020 №6 на 24,48 тонн пшениці; акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 25,30 тонн пшениці; акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 28,90 тонн пшениці; акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 22.07.2020 на 27,24 тонн пшениці; акт прийому-передачі сільськогосподарської продукції від 24.07.2020 на 24,48 тонн пшениці; довіреність від 22.07.2020 №5; заключна виписка за період з 23.07.2020 по 23.07.2020 з рахунку фермерського господарства "Верба Біоенергетична", відкритого в АТ КБ "ПриватБанк"; договір купівлі-продажу від 21.07.2020 №1, укладений між фермерським господарством "Верба Біоенергетична" та товариством з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР"; акт виконання робіт (надання послуг) від 20.07.2020 №71 про проведення лабораторних досліджень.
Наданими позивачем доказами спростовуються твердження відповідача про те, що обсяг постачання товару, зазначеного в податкових накладних перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання та щодо неможливості здійснення фермерським господарством "Верба Біоенергетична" господарської операції з постачання товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшениці власного виробництва в обсязі 103,17 тонн, відображеної позивачем у податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8.
Таким чином судом першої інстанції вірно вказано, що фермерським господарством "Верба Біоенергетична" було належним чином виконано вимоги податкового законодавства та надано на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області всі необхідні та достатні документи для підтвердження наявності достатнього обсягу залишку товару та для прийняття рішення про податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8. Однак, вказані документи не були враховані відповідачем при винесені оскаржуваних рішень. 
Згідно з пунктами 2 та 3 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Так, в оскаржуваних рішеннях від 17.08.2020 №1840947/39761409, №1840949/39761409, №1840959/39761409 та №1840962/39761409 зазначено, що підставою для відмови фермерському господарству "Верба Біоенергетична" у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8 стало ненадання підприємством: 1) договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; 2) первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Таким чином, відповідачем у при формуванні вказаних квитанцій не дотримано вимоги п. 11 Порядку №1165 та не вказано у зазначених рішеннях від 17.08.2020 №1840947/39761409, №1840949/39761409, №1840959/39761409 та №1840962/39761409 не вказано конкретного переліку не наданих позивачем документів, натомість обмежився цитуванням всього переліку первинних документів, визначених у формі рішення про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженій додатком до Порядку №520, що позбавило фермерське господарство "Верба Біоенергетична» права ознайомитись із тим, ненадання яких саме документів слугувало підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічні позиції викладені у постановах Верховного суду від 22.04.2019 у справі №2040/5445/18, від 16.04.2019 у справі №826/10649/17 та вірно врахована судом першої інстанції.
Стосовно неподання позивачем договору купівлі-продажу та ТТН стосовно реалізації та звітів с/г виробника слід зазначити, що повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено від 11.08.2020 №1 та додатками до нього підтверджується, що договір купівлі-продажу від 21.07.2020 №1, укладеним між фермерським господарством "Верба Біоенергетична" та товариством з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР", а також  звіти с/г виробника за формами 4-сг, 29-сг, 37-сг надавались позивачем на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо відсутності товарно-транспортних накладних, то у відзиві позивачем вказано та встановлювалось при розгляді справи судом першої інстанції, що  покупець - ТОВ "РАН ГРОМИР" забирало зернові безпосередньо з-під комбайна, а тому жодних товарно-транспортних накладних не складалось.
Відтак колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав доказів, які спростовували б твердження позивача та не довід наявності передбачених законом підстав для прийняття оскаржуваних зазначених рішень від 17.08.2020 №1840947/39761409, №1840949/39761409, №1840959/39761409 та №1840962/39761409 про відмову в реєстрації податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8. Натомість сукупність первинних документів, наявних у  матеріалах справи, свідчать про реальність здійсненої фермерським господарством "Верба Біоенергетична" господарської операції з продажу товариству з обмеженою відповідальністю "РАН АГРОМИР" пшениці власного виробництва в обсязі 103,17 тонн, відображеної позивачем у податкових накладних від 22.07.2020 №3, від 22.07.2020 №5, від 22.07.2020 №6 та від 24.07.2020 №8.
При цьому доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки встановлених судом першої інстанції обставин та доказів і не спростовують висновків суд першої інстанцій.
VІІІ. ВИСНОВОК ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
За таких обставин, судова колегія апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції  в повній мірі  надав оцінку усім вказаним обставинам та зібраним по справі доказам, у зв`язку із чим, ухвалив законне та обґрунтоване рішення, а тому  колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Згідно ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Враховуючи відсутність підстав для зміни чи скасування рішення суду першої інстанції, то підстав для зміни розподілу судових витрат немає.
Відповідно до ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 січня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
          
Головуючий	 	 	Ватаманюк Р.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Полотнянко Ю.П.    Драчук Т. О.