ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/1212/16
адміністративне провадження № К/9901/33183/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2016 року (головуючий суддя - Огурцов О.П.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Сорочко Є.О., судді - Межевич М.В., Земляна Г.В.)
у справі №826/1212/16 
за позовом Консорціуму «Науково - виробниче об`єднання «Укргідроеренгобуд»
до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У січні 2016 року Консорціум «Науково - виробниче об`єднання «Укргідроеренгобуд» (далі - позивач, платник, Консорціум) звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПІ у Шевченківському районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

На обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив про правомірність формування даних податкового обліку за результатами господарських відносин із ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.» та ТОВ «Аквадом Плюс» у періоді, що перевірявся, та вказав, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не підтверджено правомірності викладених в акті перевірки висновків про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю:

-          визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі №0008552208 від 09.10.2015 та № 0008542208 від 09.10.2015;

-          присуджено з Державного бюджету України на користь Консорціуму понесені ним витрати по сплаті судового збору у розмірі 45404,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ДПІ у Шевченківському районі.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані платником первинні документи у повній мірі підтверджують правомірність формування позивачем податкового кредиту та витрат за результатами господарських відносин із ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.» та ТОВ «Аквадом Плюс» у періоді, що перевірявся. Вказали про безпідставність посилань контролюючого органу на акт Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві №363/26-57-22-04-10/36547147 від 16.05.2014 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Фінансово-промислова компанія «К.Д.М.» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 та акт Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві від 10.02.2014 №128/26-55-22-08/35429680 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Аквадом Плюс» з питань повноти та достовірності сплати до бюджету податків при проведенні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Граннос», ТОВ «Грандтор Стиль», ТОВ «Полюс Порт 2011», ТОВ «Оутдендер» за період з 01.01.2013 по 30.11.2013, оскільки первинні документи щодо господарський відносин з позивачем під час цих перевірок не досліджувалися. Суди зазначили, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 09.10.2015 №0008552208, №0008542208.

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю. На обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на відомості, отримані від інших податкових органів щодо контрагентів позивача, зокрема: акт Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві від 16.05.2014 № 363/26-57-22-04-10/36547147 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01.09.2013 по 31.12.2013; акт Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві від 10.02.2014 №128/26-55-22-08/35429680 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки «Аквадом Плюс» з питань повноти та достовірності сплати до бюджету податків при проведенні перевірки фінансово - господарських взаємовідносин з ТОВ «Граннос», ТОВ «Грандтор Стиль», ТОВ «Полюс Порт 2011», ТОВ «Оутлендер» за період з 01.01.2012 по 30.11.2013. Вказує про наявність кримінального провадження за №32013110010000217 від 22.10.2013 щодо створення і придбання невстановленим особами суб`єктів господарської діяльності, зокрема, ТОВ «Білдекс» (контрагент ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.») для незаконного формування податкового кредиту та витрат з реально діючими суб`єктами господарювання. Посилається на протоколи допиту засновника та директора ТОВ «Грандтор Стиль» - ОСОБА_1 від 13.07.2013, директора та головного бухгалтера ТОВ «Граннос» - ОСОБА_2 від 12.07.2013, директора і головного бухгалтера ТОВ «Оутлендер» - ОСОБА_3 від 05.07.2013, засновника, директора та головного бухгалтера ТОВ «Полюс Порт 2011» - ОСОБА_4 від 19.11.2013 (контрагенти ТОВ «Аквадом Плюс»), в яких зазначені особи заперечують свою причетність до діяльності цих суб`єктів господарювання. Також вказує про непідтвердження фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.», ТОВ «Аквадом Плюс» стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо - складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської діяльності.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14 лютого 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

03 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

03 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

22 березня 2017 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких платник зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт від 25.09.2015 №452/2659-2208/33834660 (далі - Акт перевірки).

Як вбачається з Акта перевірки, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог: 

-          пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 1474953,00 грн, у тому числі за 2012 рік на 89860,00 грн, за 2013 рік на 1385093,00 грн;

-          пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого платником занижено податок на додану вартість на загальну суму 542939,00 грн, у тому числі за жовтень 2012 року на 85581,00 грн, за грудень 2012 року на 66667,00 грн, за січень 2013 року на 166667,00 грн, за квітень 2013 року на 32358,00 грн, за травень 2013 року на 108333,00 грн, за червень 2013 року на 83333,00 грн.

На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 09.10.2015:

-          №0008552208, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на 2212430,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 737477,00 грн;

-          №0008542208, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 814409,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 271470,00 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.», ТОВ «Аквадом Плюс» у періоді, що перевірявся.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг,  місцем  постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. 

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту/витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податків та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним та беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 71 КАС України, (у редакції, чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту/витрат, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС України (у редакції, чинній на час вирішення спору), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

З матеріалів справи вбачається, що між позивачем (Покупець) та ТОВ «Фінансово-промислова компанія «К.Д.М.» (Постачальник) укладено договір поставки № ДГ-29/848 від 18.06.2013, за умовами якого Постачальник в порядку та на умовах, визначених договором, поставити та передати у власність покупця вентиляційне обладнання та інші товарно-матеріальні цінності, необхідні для потреб, що визначені у пункті 1.2 цього договору (Обладнання), а Покупець зобов`язався прийняти та оплатити поставлене обладнання.

Також між позивачем (Покупець) та ТОВ «Фінансово-промислова компанія «К.Д.М.» (Постачальник) укладено договір № ДГ-29/897 від 29.08.2013, за умовами якого Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність Покупця товар та інші товарно-матеріальні цінності, необхідні для потреб, що визначені у пункті 1.2 цього договору, а Покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором прийняти та оплатити товар.

Згідно з пунктом 1.2 вказаних договорів обладнання постачається покупцю для потреб завершення будівництва гідроагрегатів № 2 та № 3 Дністровської ГАЕС. 

На підтвердження фактичного виконання умов зазначених договорів позивач надав копії податкових накладних, видаткових накладних, накладних на переміщення, карток складського обліку матеріалів, платіжних доручень.

Також між позивачем (Покупець) та ТОВ «Аквадом Плюс» (Постачальник) укладено договір поставки №24-09/2012, за умовами якого Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договором, поставити та передати у власність Покупця матеріали (товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити поставлений товар.

Відповідно до пункту 1.3 договору поставки № 24-09/2012 від 24.09.2012 товар постачається покупцю для виконання будівельно-монтажних робіт на будівництві об`єктів Дністровської ГАЕС.

На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного договору позивач надав копії податкових накладних, видаткових накладних, накладних на переміщення, карток складського обліку матеріалів, платіжних доручень.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем первинні документи підтверджують правомірність формування платником даних податкового обліку у періоді, що перевірявся.

Верховний Суд вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними з огляду на таке. 

Так, суди попередніх інстанцій під час розгляду справи залишили поза увагою та не встановили, чи наявні у контрагентів достатні та необхідні основні засоби та трудові ресурси для виконання умов зазначених договорів. Суди не дослідили можливість здійснення господарських операцій з урахуванням часу, місцезнаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, тощо. Не з`ясували, яким чином та якими силами здійснювалося транспортування придбаного платником товару. Не надали належної правової оцінки доводам скаржника про наявність кримінального провадження за №32013110010000217 від 22.10.2013 щодо створення і придбання невстановленим особами суб`єктів господарської діяльності, зокрема, ТОВ «Білдекс» (контрагент ТОВ «Фінансово - промислова компанія «К.Д.М.») для незаконного формування податкового кредиту з ПДВ та витрат реально діючими суб`єктами господарювання, не дослідили протоколи допиту директорів ТОВ «Грандтор Стиль» - ОСОБА_1 , ТОВ «Граннос» - ОСОБА_2 , ТОВ «Оутлендер» - ОСОБА_3 , ТОВ «Полюс Порт 2011» - ОСОБА_4 (контрагенти ТОВ «Аквадом Плюс»), на які посилається контролюючий орган, а також не з`ясували чи залучалися зазначені суб`єкти господарювання у ланцюг постачання товарно-матеріальних цінностей, що у подальшому були реалізовані позивачу.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог, не забезпечили повного і всебічного з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. 

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2017 року скасувати.

Справу №826/1212/16 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Гончарова І.Я.Олендер   Р.Ф. Ханова