ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 340/3572/20	
(суддя Жук Р.В., м. Кропивницький)

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Панченко О.М.,     
 розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року у справі №340/3572/20 за позовом  товариства з обмеженою відповідальності «АРБОР АП» до Головного управління ДПС у  Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,-
                                                                  ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «АРБОР АП» 02 вересня 2020 року звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі – відповідач-1),  Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (далі – відповідач-2) згідно з яким просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 20.08.2020 року №1856006/43192167 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 10.07.2020 року на суму 72900,96 грн. (в т.ч. ПДВ 12150,16 грн,) товариства з обмеженою відповідальністю "Арбор АП" (код ЄДРПОУ - 43192167) в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України від 28.08.2020 року за №46667/43192167/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін;
- зобов`язати Державну податкову служби України (код СЛРПОУ – 43005393, Львівська пл. 8, м. Київ 53, МСП 04655) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Арбор АП" (код ЄДРПОУ - 43192167) №1 від 10.07.2020 року на суму на суму 72900,96 грн (в т.ч. ПДВ – 12150, 16 грн) датою її подання.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення не містять належної мотивації їх прийняття. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року позов задоволено повністю.
Рішення суду мотивовано тим, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних реєстрацію яких зупинено. Належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість» оскаржуване рішення відповідача-2  не містить.            
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржило його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що для підтвердження реальності проведеної господарської операції позивачем не надано документи, що свідчать про оплату придбаного столярного обладнання а також їх не зареєстровано як об`єкти оподаткування, які пов`язані з веденням господарської діяльності.
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, позивач зазначаючи про законність та обґрунтованість рішення суду першої просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України позивач склав податкову накладну від 10.07.2020 року №1 на суму 72900,96 грн., (в т.ч. ПДВ 12150,16 грн.), яка була надіслана для реєстрації в ЄРПН (а.с.21).
Згідно з квитанцією від 14 серпня 2020 року реєстрація податкової накладної від 10.07.2020 року №1 зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, в зв`язку з тим, що платник податку, яким подано для реєстрації накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копи документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (а.с.22).
18 серпня 2020 року позивачем до контролюючого органу надіслано повідомлення №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.23).
Так, позивачем до контролюючого органу подано (а.с.24-107):
- пояснення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій в реєстрації податковій накладній №1 від 10.07.2020 року;
- акт про виконані роботи по наданню послуг оренди від 30.06.2020 року;
- платіжні доручення №345711 від 07.07.2020 року та №345668 від 02.07.2020 року;
- довідку від 05.08.2020 року про фактичне місцезнаходження товариства;
- акт надання послуг №34 від 10.07.2020 року;
- виписку з ЄДРПОУ;
- договір купівлі - продажу транспортних засобів №22/05-20 від 22.05.2020 року;
- акт приймання передачі до договору №22/05-20 від 22.05.2020 року;
- видаткову накладну №102 від 22.05.2020 року до договору №22/05-20 від 22.05.2020 року;
- договір №1-06/20 купівлі - продажу транспортного засобу з відстроченням платежу від 01.06.2020 року з додатком №1 до цього Договору та акт приймання передачі, видаткову накладну №ЛНА - 000005 від 01.06.2020 року;
- договір оренди нежитлового приміщення №10/19/0 від 01.10.2019 року та акт приймання - передачі до нього;
- договір оренди нежитлового приміщення №10/19/С від 01.10.2019 року та акт приймання - передачі до нього;
- договір оренди столярного обладнання від 01.06.2020 року з додатком №1 до нього та актом приймання - передачі та актом (звітом) №1 до цього договору;
- договір купівлі - продажу бланків - дозволів та наливних карток для отоварення ПММ від 24.06.2019 року з видатковою накладною №РН-0052159 від 29.05.2020 року, видатковою накладною №РН - 0041242 від 30.04.2020 року;
- договір поставки №СМ010620/1 від 01.06.2020 року із специфікацією до нього та видатковою накладною №57456 від 05.06.2020 року:
- договір найму (оренди) частини нежитлового приміщення від 06.03.2020 року з актом прийому - передачі основних засобів (в оперативну оренду) від 06.03.2020 року та актом про виконані роботи по наданню послуг оренди від 30.06.2020 року;
- договір на монтаж віконних конструкцій №82/2-19 від 01.10.2019 року із специфікацією до нього;
- рахунок на оплату №1233 від 25.06.2020 року, видаткова накладна №1089 від 27.06.2020 року, рахунок на оплату №1206 від 23.06.2020 року, видаткова накладна №1054 від 23.06.2020 року, видаткова накладна №Рнк/КV-027443 від 24.06.2020 року, товарний чек №Кнк/К8-0598922 від 04.06.2020 року, рахунок - фактура №АВ - 0000420 від 29.04.2020 року, видаткова накладна №АВ - 0000448 від 02.06.2020 року, рахунок -фактура №АВ 0000413 від 27.04.2020 року, видаткова накладна №АВ 0000447 від 02.06.2020 року, рахунок на оплату №63 від 06.07.2020 року, видаткова накладна №40 від 06.07.2020 року, рахунок па оплату №64 від 07.07.2020 року, видаткова накладна №41 від 07.07.2020 року;
- наказ на призначення директора ТОВ "Арбор АП";
- податкову накладну №1 від 10.07.2020 року;
- рахунок на оплату №16 від 04.03.2020 року;
- штатний розпис по товариству.
20 серпня 2020 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №1856006/43192167, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 10.07.2020 року в ЄРПН з підстави ненадання платником податку копій документів: Первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції', складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити) (а.с.108).
На рішення від 20 серпня 2020 року №1856006/43192167 позивачем подано скаргу, а також повторно подано первинні документи (а.с.109-199).
За результатами розгляду скарги рішенням комісії з питань зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.08.2020 року №46667/43192167/2 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії від 20 серпня 2020 року №1856006/43192167 без змін (а.с.200).
Законність та обґрунтованість вищезазначених рішень відповідача є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
В силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено      постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі      Порядок №1246),      та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України   «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Положеннями п.18 Порядку №1246      передбачено, що на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені      пунктом 12      цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації      податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений наведеним вище Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено      постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019р. 
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року, яка набула чинності з 01.02.2020р., затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації ПН); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісії); Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок №1165).
Пунктом      5 Порядку №1165 передбачено що, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Положеннями п. 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. 
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 10.07.2020 року стало відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість яка є Додатком №1 до Порядку №1165.
Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. 
З копії наданої суду квитанції від 14.08.2020 року вбачається, що контролюючим органом відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості не зазначено, що стало доказом для віднесення позивача до ризикових платників податків (а.с.22).
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
В той же час, вищезазначена квитанція не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, які б могли бути підставою для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної №1 від 10.07.2020 року та необхідності надання первинних документів щодо операції за цією накладною.
При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує на тому, що зі змісту оскаржуваного рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних вбачається, що в ньому проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, а саме в пункті ненадання платником податку копій документів, а також в пункті, що містить загальний перелік документів, що не були надані, а саме Первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури /інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, в приписці до даного пункту, у дужках, зазначено, що документи, які не надано платником необхідно підкреслити (а.с.108).
Однак, вказане рішення не містять жодних підкреслень, що свідчить про не надання комісією належної оцінки, які ж саме документи платником податку не було подано, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Колегія суддів апеляційного суду зауважує, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
При цьому, суд апеляційної інстанції приймає до уваги той факт, що позивачем подавалися письмові пояснення щодо господарської операції, яка стала передумовою для складення поданої податкової накладної, та копії документів на її підтвердження, проте відповідач приймаючи оскаржуване рішення не надав їм оцінку. 
Зазначене свідчить, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків, не дослідивши первинні документи підприємства за спірними накладними за їх наявності.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності та як наслідок його скасування.
Також, суд апеляційної інстанції зазначає про те, що рішення від 28.08.2020 року за №46667/43192167/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки відповідач під час розгляду скарги не врахував вищезазначені обставини та безпідставно залишив без змін рішення, які є необґрунтованими.
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                            ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року у справі №340/3572/20   – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
                    Повне судове рішення складено 29 квітня 2021 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко