ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/1284/16
касаційне провадження № К/9901/26913/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі у тексті - Інспекція, Центральна ОДПІ) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13.07.2016 (суддя - Полях Н.А.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2016 (головуючий суддя - Рєзнікова  С.С., судді - Бегунц А.О., Старостін В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АН ГРО ПЛЮС» (далі у тексті - Товариство, ТОВ «АН ГРО ПЛЮС») до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АН ГРО ПЛЮС" звернулося до адміністративного суду із позовом до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 29.10.2015 №  0000742272 та №  0000752272.

В обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що прийняті відповідачем спірні податкові повідомлення-рішення є неправомірним, оскільки, оскільки правовідносини між підприємством ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» та ТОВ «РАНОК» (Російська Федерація) виникли у момент підписання контрактів строки розрахунків за операціями експорту та імпорту товарів, передбачені статтями 1, 2 Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» з 180 днів до 90 календарних днів не розповсюджується на виконання умов вищезазначених контрактів. Таким чином, повернення іноземної валюти позивачеві у рамках 180 денного терміну не може кваліфікуватись як порушення, проте, Інспекцією було проігноровано припинення зобов`язань за експортними операціями шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог. Окрім цього, позивач зазначив, що позитивна курсова різниця, що утворилась внаслідок обміну грошових коштів (передплати), повернутих на адресу ТОВ «АН ГРО ПЛЮС», нерезидентом була включена до складу податкових доходів підприємства за відповідні періоди, яку було враховано при визначенні бази оподаткування податком на прибуток та відповідно, при нарахуванні податкових зобов`язань з цього податку. Крім того, оскільки ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» отримало грошові кошти внаслідок повернення передплати, а не внаслідок придбання для забезпечення виконання зобов`язань перед нерезидентом, то у податкового органу відсутні підстави для застосування положень статі 5 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті».

У письмових запереченнях відповідач вказує на законність оспорюваних податкових повідомлень-рішень, оскільки, під час перевірки зібрано достатньо обґрунтованих свідчень про те, що наведені в акті перевірки від 09.10.2015 № 368/20-33-22-05-08/33289608 факти свідчать про порушення позивачем вимог валютного законодавства.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 13.07.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2016, адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення - рішення від 29.10.2015 № 0000742272 та № 0000752272.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції виходили з того, що, оскільки, ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» отримало грошові кошти внаслідок повернення передплати, а не внаслідок придбання для забезпечення виконання зобов`язань перед нерезидентом, відповідно у податкового органу були відсутні підстави для застосування положень статі 5 ЗУ «Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті» (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин). Крім того, ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» купував валюту та переказував її контрагенту із дотриманням десятиденного строку, встановленого пункту 3 Розділу III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, яке затверджене Постановою НБУ від 10.08.2005 № 281 (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин). Зважаючи на викладене, вимоги податкового органу щодо перерахування до державного бюджету грошових коштів у розмірі позитивної курсової різниці внаслідок порушення позивачем ст. 5 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті" (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), є необґрунтованим. Позивач не є суб`єктом ринку в розумінні пункту 7 розділу III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, у якого виникає обов`язок перерахування позитивної курсової різниці до державного бюджету України, що узгоджується, також, з положеннями статті 3 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" щодо продажу валюти виключно уповноваженим банком.

Крім того, застосована Інспекцією норма стосується виключно операцій з оплати робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та/або виконання зобов`язань за векселем, яким оформлена заборгованість резидента перед нерезидентом за такою оплатою, та/або зарахування заборгованості за такою оплатою в разі проведення заліку зустрічних однорідних вимог. При цьому, сума перевищення визначається за кожним договором окремо. Таким чином, суди дійшли висновку, що суб`єктом владних повноважень не викладено жодних належних та допустимих доводів про наявність порушень позивачем валютного законодавства в межах досліджених правовідносин.

Інспекція оскаржила рішення судів до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 28.12.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

На обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки судами обох інстанцій не надано належної правової оцінки доводам відповідача, при цьому не наводить обґрунтованих доводів, які б спростовували правильність висновку судів першої та апеляційної інстанцій.

Позивач письмових заперечень на касаційну скаргу суду не надав.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.04.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 06.04.2021.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що у період із 21.09.2015 по 02.10.2015 Інспекцією була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "АН ГРО ПЛЮС" (ЄДРПОУ 33289608) з питань дотримання вимог валютного законодавства по імпортному контракту від 13.01.2012 № 13/01-12, який укладено з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) за період з 01.11.2014 по  21.09.2015; по імпортному контракту від 19.12.2014 № 19/12, який укладено з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) за період з 19.12.2014 по 18.09.2015; по імпортному контракту від 24.02.2015 № 24/02, який укладено з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) за період з 24.02.2015 по 24.09.2015 (із урахування наданих у ході проведення перевірки документів); по імпортному контракту від 02.03.2015 № 02/03, який укладено з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) за період з 02.03.2015 по 18.09.2015; по експортному контракту від 10.10.2006 № 1/10, який укладено з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) за період 01.01.2012 по 21.09.2015.

За результатами такої перевірки складений акт від 09.10.2015 №368/20-33-22-05-08/33289608, відповідно до висновків якого відповідачем встановлено порушення: статті 2 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 №  185/94-ВР, зі змінами та доповненнями, у частині несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки (в якості повернення попередньої оплати) у сумі 16  500  000,  00 рублів РФ по імпортному контракту від 19.12.2014 №19/12 з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація), у частині несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки (в якості повернення попередньої оплати) у сумі 304  903,  08 рублів РФ по імпортному контракту від 24.02.2015 №24/02 з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація), у частині несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки (в якості повернення попередньої оплати) у сумі 29 043,  63 доларів США по імпортному контракту від 02.03.2015  №02/03 з ТОВ «Ранок» (Російська Федерація), у частині несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки (в якості повернення попередньої оплати) у сумі 18  012  771,  76 рублів РФ по імпортному контракту від 13.01.2012 №13/01-12 з ООО «Ранок» (Російська Федерація); статті 1 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 № 185/94-ВР, зі змінами та доповненнями, у частині несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки на суму 23  221  997,  98 рублів РФ та 214  252,  86 доларів США по експортному контракту від 10.10.2006 № 1/10; у частині ненадходження на територію України валютних коштів у сумі 38  269  998,  93 рублів РФ по експортному контракту від 10.10.2006 № 1/10; статті  5 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 № 185/94-ВР, зі змінами та доповненнями, у частині неперерахування до бюджету позитивної курсової різниці при виконанні імпортним контрактам від 13.01.2012 № 13/01-12 та від 19.12.2014 № 19/12; статті 9 Декрету КМУ "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" від 19.02.1993 №  15-93 та пункту 1 Указу Президента України "Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, які незаконно знаходяться за межами України" від 18.06.1994 № 319/94, в частині порушення порядку декларування валютних цінностей у «Декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами станом на 01.07.2015».

На підставі висновків вказаного акта перевірки від 09.10.2015 №368/20-33-22-05-08/33289608, Інспекцією винесені податкові повідомлення-рішення від 29.10.2015 №  0000752272 та № 0000742272.

Судами попередніх інстанцій під час судового розгляду справи встановлено, що  ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору - Покупець) та ТОВ «Ранок» (Російська Федерація) (за текстом договору - Продавець) уклали контракт від 13.01.2012 № 13/01-12, згідно з яким Продавець зобов`язується поставити, а Покупець прийняти бумагу офсет.

Так, позивачем на виконання вимог контракту від 13.01.2012 № 13/01-12 з валютного рахунку № НОМЕР_1 у ПАТ «Дочірній банк Сбербанку Росії», МФО 320627, було перераховано попередню оплату за імпортний товар (бумагу офсет) на загальну суму 24 492 771,  76 рублів РФ (станом на дату перерахування еквівалентно 7 091 085,  17 грн). У зв`язку із неможливістю поставки продукції відбулося повернення нерезидентом попередньої оплати на валютні рахунки позивача № НОМЕР_2 у ПАТ «Дочірній банк Сбербанку Росії», МФО 320627, № НОМЕР_3 у ПАТ «Юніон Стандарт Банк», МФО 305987, № НОМЕР_4 у ПАТ «Діамантбанк», МФО 320854, на загальну суму 81  763  609,  41 рублів РФ (станом на дати перерахування еквівалентно 26  230  367,  46  грн).

Також, із матеріалів справи вбачається, що ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору Покупець) та ООО «Ранок» (Російська Федерація) (за текстом договору Продавець) уклали контракт від 19.12.2014 № 19/12, за умовами якого Продавець зобов`язується поставити, а Покупець прийняти товар - бумагу офсет. Позивачем на виконання вимог контракту від 19.12.2014 № 19/12 з валютного рахунку № НОМЕР_5 у ПАТ «Перший Український Міжнародний Банк», МФО 334851, було перераховано попередню оплату за імпортний товар (бумага офсетна) на загальну суму 16 500  000  ,00 рублів РФ (станом на дату перерахування еквівалентно 4 514 930,  00 грн). Так, за ним у зв`язку із неможливістю поставки продукції відбулося повернення нерезидентом попередньої оплати на валютний рахунок позивача № НОМЕР_5 у ПАТ «Перший Український Міжнародний Банк», МФО 334851, на загальну суму 16 500 000,  00 рублів РФ (станом на дату перерахування еквівалентно 6 527 719,  00 грн).

Також, 24.02.2016 ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору Покупець) та ООО «Ранок» (Російська Федерація) (за текстом договору Продавець) уклали контракт № 24/02, умовами якого передбачено, що Продавець зобов`язується поставити, а Покупець прийняти бумагу офсет. ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» на виконання вимог вказаного контракту із свого валютного рахунку № НОМЕР_3 відкритого у ПАТ «Юніон Стандарт Банк», МФО 305987, перерахувало попередню оплату за імпортний товар (бумага офсетна) на загальну суму 304 903,  08 рублів РФ (станом на дату перерахування еквівалентно 139  432,  18 грн) відповідно до  платіжного доручення від 02.03.2015, тобто, граничний строк надходження імпортної продукції за яким - 31.05.2015. У зв`язку із неможливістю поставки продукції нерезидент - контрагент позивача 24.09.2015 здійснив повернення отриманої раніше попередньої оплати на валютний рахунок позивача №  НОМЕР_4 відкритий у ПАТ «Діамантбанк», МФО 320854, на загальну суму 304  903,  08 рублів РФ (станом на дату перерахування еквівалентно 100 160,  66 грн).

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору Покупець) та ООО «Ранок» (Російська Федерація) (за текстом договору Продавець) укладено контракт від 02.03.2015 № 02/03, згідно з яким Продавець зобов`язується поставити, а Покупець прийняти бумагу офсет. Позивачем на виконання вимог контракту від 02.03.2015 № 02/03 з валютного рахунку № НОМЕР_3 у ПАТ «Юніон Стандарт Банк», МФО 305987, перераховано попередню оплату за імпортний товар (бумага офсетна) на загальну суму 29 043,  62 доларів США (станом на дату перерахування еквівалентно 625 975,  50 грн) відповідно до платіжного доручення від 11.03.2015, тобто, граничний строк надходження імпортної продукції - 09.06.2015. У зв`язку із неможливістю поставки продукції 15.09.2015 відбулося повернення нерезидентом попередньої оплати на валютний рахунок ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» №  НОМЕР_4 у ПАТ «Діамантбанк», МФО 320854, на загальну суму 29 043,  63 доларів США (станом на дату перерахування еквівалентно 630 207,  71 грн).

Так, відповідно до висновків акта перевірки встановлено, що в межах вказаних контрактів повернута попередня оплата надійшла на валютні рахунки ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» із порушенням законодавчо встановлених граничних строків.

Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно - правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Згідно до ст. 509 Цивільного кодексу України (далі у тексті - ЦК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) зобов`язання є право відношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Відповідно до ч. 1 ст. 638 ЦК України та ч. 8 ст. 181 Господарського кодексу України (далі у тексті - ГК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

Згідно з ст. 712 Податкового кодексу України (далі у тексті  - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов`язується передати у встановлений строк (строки) товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов`язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. До договору поставки застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з характеру відносин сторін.

Відповідно до 692 ЦК України покупець зобов`язаний оплатити товар після його прийняття або прийняття товаророзпорядчих документів на нього, якщо договором або актами цивільного законодавства не встановлений інший строк оплати товару.

Згідно з положеннями статті 2 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 № 185/94-ВР, із урахуванням змін та доповнень, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин, імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики.

Суди вірно встановили, що на дати підписання зовнішньо-економічних договорів, а також на дату повернення попередньої оплати позивачеві діяв ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", згідно з положень якого на валютні розрахунки передбачався строк 180 календарних днів.

Отже, колегія суддів погоджується із висновками суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що оскільки правовідносини між підприємством ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» та ТОВ «РАНОК» (Російська Федерація) виникли у момент підписання контрактів строки розрахунків за операціями експорту та імпорту товарів, передбачені статтями 1, 2 ЗУ «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» з 180 днів до 90 календарних днів не розповсюджується на виконання умов вищезазначених контрактів. Відповідно, повернення іноземної валюти на адресу ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» у рамках 180 денного терміну не може кваліфікуватись як порушення.

Матеріали справи не містять доказів повернення попередньої оплати підприємству ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» з перевищенням 180 днів, за таких умов вірними є висновки судів попередніх інстанцій щодо відсутності у діях позивача порушень, встановлених актом перевірки.

Крім того, у ході судового розгляду справи досліджено, що у межах договорів поставки від 19.12.2014 № 19/12, від 02.03.2015 № 02/03, від 24.02.2015 № 24/02, від 13.01.2012 № 13/01 - 12, від 10.10.2006 № 1/10, позивачем здійснено перерахування авансових платежів у повному обсязі, при цьому постачальником не здійснено поставку товару на вказану у договорах адресу Покупця.

Нормами діючого законодавства України визначено, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, однак контролюючим органом неправомірно покладено відповідальність за порушення зі сторони контрагента на ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» та фактично застосовано до останнього штрафні санкції за порушення його контрагентами своїх господарських зобов`язань.

Судами також було встановлено, що ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору -Продавець) та ТОВ «Ранок» (РФ) (за текстом договору - Покупець) 10.10.2006 уклали контракт № 1/10, згідно з яким Продавець продає, а Покупець приймає товар згідно з Специфікаціями.

Досліджено судами у повному обсязі обставини, якими позивач підтвердив, що на виконання умов контракту від 10.10.2006 № 1/10 ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» на вказану нерезидентом адресу протягом 2015 року ним було відвантажено, передбачений умовами договору та відповідних додаткових угод до нього, товар - книжки дитячі (код товару 4903000000 та 4901990000), іграшки в наборах (код товару 9503007000, 9503006900, 9503003900), плакати для дошкільних установ (код товару 4911990000), словники та енциклопедії (код товару 4901910000) та інше на загальну суму 345 174 651,  40 рублів РФ (станом на дату митного оформлення еквівалентно 98  696  594,  73 грн), що підтверджують дані митних декларацій, копії яких містяться в матеріалах справи.

Також, матеріали справи містять документи, якими підтверджено і те, що між ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (за текстом договору - Замовник) та ТОВ «Ранок» (РФ) (за текстом договору - Виконавець) укладено договори від 04.01.2013 № 98 та від 01.04.2013 №147 про надання послуг по передпродажній підготовці та просуванню товарів. Про фактичне виконання вказаних договорів свідчать долучені до матеріалів справи позивачем копії актів виконаних робіт.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що припинення зобов`язань за цими експортними операціями по вказаним договорам було проведено ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» (Продавець) та ТОВ «Ранок» (РФ) шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, що підтверджується угодами про надання послуг, додатковими угодами, актами виконаних робіт (послуг), угодами про залік зустрічних однорідних вимог, актами заліку зустрічних однорідних вимог.

Згідно з ч. 1 ст. 601 ЦК України зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.

З огляду на правомірність дій позивача щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Ранок» (РФ) по зарахуванню зустрічних однорідних вимог, колегія суддів Верховного Суду вважає обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій про відсутність факту несвоєчасного надходження на територію України та у власність ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» валютної виручки в частині ненадходження на територію України валютних коштів за експортним контрактом від 10.10.2006 №  1/10, зважаючи на те, що фактична реалізація господарських операцій за цим договором здійснювалась у 2015 році, що підтверджують МД.

Щодо встановленого актом перевірки порушення у вигляді неперерахування до бюджету позитивної курсової різниці колегія суддів Верховного Суду, вважає вірними висновки судів та зазначає наступне.

У статті 5 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті" (у редакції чинній на дату виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі порушення резидентами строків, установлених Національним банком України відповідно до статті 3 цього Закону, придбана валюта продається уповноваженими банками протягом 5 робочих днів на міжбанківському валютному ринку України. При цьому позитивна курсова різниця, що може виникнути за такою операцією, щоквартально направляється до Державного бюджету України, а негативна курсова різниця відноситься на результати господарської діяльності резидента.

Як вбачається із матеріалів справи, встановлено у ході судового розгляду та не заперечувалося відповідачем, наданими до перевірки документами підтверджено, що позитивна курсова різниця, яка утворилась внаслідок обміну грошових коштів (передплати), повернутих нерезидентом на адресу ТОВ «АН ГРО ПЛЮС», була включена до складу доходів підприємства за відповідні періоди та була врахована при визначенні бази оподаткування податком на прибуток та відповідно, при нарахуванні податкових зобов`язань з цього податку.

Перерахування позитивної курсової різниці на користь державного бюджету України належить до компетенції суб`єктів ринків, якими є комерційні банки та уповноважені фінансові установи. Водночас, обов`язок підприємства-резидента здійснювати перерахування до бюджету зазначеної курсової різниці жодною нормою законодавства не передбачено, відповідно, відповідальності за таке неперерахування курсової різниці від продажу іноземної валюти чинним законодавством також не передбачено, що взагалі виключає можливість застосування до позивача будь-яких санкцій, а оскільки ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» отримало грошові кошти внаслідок повернення передплати, а не внаслідок придбання для забезпечення виконання зобов`язань перед нерезидентом, відповідно у податкового органу були відсутні підстави для застосування положень статі 5 ЗУ «Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті».

Крім того, відповідно до ст. 4 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", якою, зокрема, передбачено нарахування пені за порушення резидентами строків, визначених ст. ст. 1, 2  цього Закону, або встановлених Національним банком України, загальний розмір якого не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару), позитивна курсова різниця не є податковим зобов`язанням, штрафною санкцією або пенею.

Водночас, сума позитивної курсової різниці не є зобов`язанням платника податків і в розумінні глави 4 Податкового кодексу України, таким чином вона не може бути заявлена до стягнення податковим органом державної податкової служби на підставі пп. 20.1.28 п. 20.1 ст. 20 ПК України.

Крім того, відповідно до пункту 3 Розділу III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, яке затверджене Постановою НБУ № 281 від 10.08.2005р. (надалі Положення №281, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) клієнт - резидент зобов`язаний використати іноземну валюту, що куплена (або обміняна згідно з пунктом 18 розділу І цього Положення) у встановленому порядку через суб`єкта ринку, не пізніше ніж за десять робочих днів після дня її зарахування на його поточний рахунок на потреби, зазначені в заяві про купівлю іноземної валюти.

Судами встановлено, що ТОВ "АН ГРО ПЛЮС" було придбано валюту та перераховано її контрагенту із дотриманням діючого десятиденного строку, встановленого пункту 3 Розділу III Положення №281.

Відповідно до пункту 1 розділу І Положення № 281 це Положення встановлює порядок та умови торгівлі іноземною валютою на міжбанківському валютному ринку України та на міжнародних валютних ринках. Пунктом 4 передбачено, що суб`єкти ринку - уповноважені банки, уповноважені фінансові установи.

Згідно з пунктом 5 розділу І Положення №281 торгівлю іноземною валютою на міжбанківському валютному ринку України, на міжнародному валютному ринку дозволяється здійснювати виключно Національному банку та суб`єктам ринку (або з такими суб`єктами).

Таким чином, обов`язок здійснювати перерахунок позитивної курсової різниці лежить не на підприємствах, а на суб`єктах ринку, якими є уповноважені фінансові та банківські установи.

Відповідно до п. 7 розділу III Положення суб`єкт ринку зобов`язаний продати без доручення клієнта-резидента не пізніше ніж на наступний робочий день після дня зарахування на розподільчий рахунок повернені на адресу резидента у зв`язку з тим, що взаємні зобов`язання частково або повністю не виконані, кошти в іноземній валюті, які були куплені та перераховані на користь нерезидента. Позитивна курсова різниця, що може виникнути за такою операцією, щокварталу перераховується до Державного бюджету України, а негативна курсова різниця відноситься на результати господарської діяльності резидента.

Отже, вимоги податкового органу щодо перерахування до державного бюджету грошових коштів у розмірі позитивної курсової різниці внаслідок порушення позивачем ст. 5 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті", є необґрунтованими. Позивач не є суб`єктом ринку в розумінні п. 7 розділу III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, у якого виникає обов`язок перерахування позитивної курсової різниці до державного бюджету України, що узгоджується, також, з положеннями ст. 3 ЗУ "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" щодо продажу валюти виключно уповноваженим банком.

Щодо визначеного висновками акту порушення статті 9 Декрету КМУ від 19.02.1993 №  15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» у валютній декларації станом на 01.07.2015 у розділі ІІ п. 13, а саме: не відображено (приховано) дані щодо простроченої заборгованості у сумі 29 043,  63 доларів США, по який на звітну дату перевищено встановлені законодавством строки за імпортним контрактом від 02.03.2015 № 02/03, який укладено з ТОВ "Ранок" (Російська Федерація), суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 13 Декрету Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 19.02.1993 рок № 15-93 «Про систему валютного регулювання i валютного контролю» (далі у тексті - Декрет, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) Нацiональний банк є головним органом валютного контролю, що здiйснює контроль за виконанням правил регулювання валютних операцiй на територiї України та забезпечує виконання уповноваженими банками функцій щодо здійснення валютного контролю згідно з цим Декретом та іншими актами валютного законодавства України.

Відповідно до статті 44 Закону України «Про Національний банк України» Нацiональний банк дiє як уповноважена державна установа при застосуванні законодавства України про валютне регулювання i валютний контроль.

Згідно з ч. 1 ст. 9 Декрету валютнi цiнностi та iнше майно резидентiв, яке перебуває за межами України, пiдлягає обов`язковому декларуванню у Нацiональному банку України.

Згiдно з абзацами 7, 8 пункту 2 статті 16 Декрету до резидентiв, нерезидентiв, винних у порушеннi правил валютного регулювання i валютного контролю, застосовуються такi мiри вiдповiдальностi (фiнансовi санкцiї): за невиконання резидентами вимог щодо декларування валютних цiнностей та iншого майна, передбачених статтею 9 цього Декрету, - штраф у сумi, що встановлюється Нацiональним банком України.

Вiдповiдно до п. 3 Указу Президента України вiд 27.06.1999 № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитiв, позик в iноземнiй валютi вiд нерезидентiв та застосування штрафних санкцiй за порушення валютного законодавства» (якi фактично продубльованi в п. 3.1. Положення про валютний контроль, затвердженого Постановою НБУ вiд 08.02.2000 № 49) санкцiї, передбаченi статтею 2 цього Указу та пунктом 2 статтi 16 Декрету Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 19 лютого 1993 року № 15 «Про систему валютного регулювання i валютного контролю», застосовуються Нацiональним банком України до банкiв та iнших фiнансово-кредитних установ, органами державної податкової служби - до iнших резидентiв i нерезидентiв України.

Відповідно до ст. 16 Декрету Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання i валютного контролю» компетентний орган, який здiйснює застосування фiнансових санкцiй за порушення ст. 9 цього Декрету, та не передбачає множинного тлумачення своїх положень.

Відповідно до правових висновків Верховного Суду України, викладених у постанові від 7 лютого 2012 року у справі № 21-904а10, положення Указу Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 "Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства", яким органи державної податкової служби наділено повноваженнями застосовувати до резидентів і нерезидентів України санкції, передбачені пунктом 2 статті 16 Декрету, не підлягають застосуванню, оскільки, врегульовуючи по-іншому питання, які були врегульовані законом (Декретом, виданим у межах повноважень, наданих Законом України від 18 листопада 1992 року № 2796-XII "Про тимчасове делегування Кабінету Міністрів України повноважень видавати декрети в сфері законодавчого регулювання"), Указ суперечить обмеженням, встановленим пунктом 4 Перехідних положень Конституції України та необґрунтовано створює протиріччя в правовому регулюванні відносин.

Щодо посилань відповідача на відсутність у ТОВ «АН ГРО ПЛЮС» акту цінової експертизи до Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків, суд виходить з наступного.

Згідно з п.4 постанови Правління Національного банку України від 30.12.2003р. № 597 «Про переказування коштів у національній та іноземній валюті на користь нерезидентів за деякими операціями», у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин, підставою для проведення зазначених у пункті 1 цієї постанови операцій з оплати робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та/або виконання зобов`язань за векселем, яким оформлена заборгованість резидента перед нерезидентом за такою оплатою, та/або зарахування заборгованості за такою оплатою в разі проведення заліку зустрічних однорідних вимог, якщо загальна вартість послуг, робіт, прав інтелектуальної власності за договором перевищує 50000 євро, або еквівалент цієї суми в іншій валюті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на день укладення договору або за станом на 1 січня 1999 року, якщо відповідний договір було укладено до дати введення євро в безготівковий обіг (далі - офіційний курс гривні до іноземних валют), окрім зазначених у пункті 1 цієї постанови документів, є акт цінової експертизи Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків, який засвідчує відповідність контрактних цін на роботи, послуги, права інтелектуальної власності, які є предметом договору, кон`юнктурі ринку.

Вказана норма стосується виключно операцій з оплати робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та/або виконання зобов`язань за векселем, яким оформлена заборгованість резидента перед нерезидентом за такою оплатою, та/або зарахування заборгованості за такою оплатою в разі проведення заліку зустрічних однорідних вимог. При цьому сума перевищення визначається за кожним договором окремо.

Відповідно до п. 1 вказаної вище постанови, підставою для переказування уповноваженими банками та іншими фінансовими установами (далі - банки) коштів у національній та іноземній валюті на користь (на рахунок) нерезидентів як за дорученням резидентів - суб`єктів підприємницької діяльності, так і на виконання власних зобов`язань щодо оплати робіт, послуг (у тому числі послуг з продажу товару в кредит, передавання майна в оренду, у лізинг, надання в користування прав інтелектуальної власності), прав інтелектуальної власності за договорами, які передбачають їх виконання, надання, передавання нерезидентами, уважаються такі документи: договір з нерезидентом, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства України, або інший документ, який згідно з чинним законодавством України має силу договору; документи, які свідчать про фактично надані послуги, виконані роботи чи передані права інтелектуальної власності.

Зважаючи на зміст Постанови від 30.12.2003 № 597 суди вірно зазначили, що зобов`язано насамперед саме банківську установу вимагати від платника податку для здійснення оплати робіт, послуг за міжнародними контрактами акт цінової експертизи та не передбачає відповідальності для останнього щодо її невиконання, а невиконання вимог вищезазначеного нормативно - правового акту не впливає на суму застосованих для платника податку фінансових санкцій. Більш того, перекази уповноваженими банками та іншими фінансовими установами коштів у національній та іноземній валюті без акту цінової експертизи є можливим порушенням зі сторони банківської установи, а не платника податку.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правомірного висновку щодо того, що суб`єктом владних повноважень не викладено жодних належних та допустимих доводів про наявність порушень позивачем валютного законодавства в межах досліджених правовідносин.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов і у апеляційній скарзі та, з урахуванням яких, суди першої та апеляційної інстанцій вже надали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки, скаржник просить суд про переоцінку доказів стосовно встановлених судами фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України. 

У відповідності до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, які відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 55, 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13.07.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2016  залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова