ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 березня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/6754/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Дурасової Ю.В.,
        суддів:                          Божко Л.А., Лукманової О.М.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року (головуючий суддя Жукова Є.О.)
в адміністративній справі №160/6754/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройпрогрес" до відповідачів Державної податкової служби України (відповідач-1)  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-2)  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,- 

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "Стройпрогрес", звернувся до суду 22.06.2020 року з позовом до відповідачів Державної податкової служби України (відповідач-1)  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області №1604617/31277192 від 03.06.2020 р. про відмову у реєстрації податкової накладної;
- зобов`язати  Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством "Стройпрогрес" податкову накладну №4 від 18.05.2020 р. датою її фактичного подання.
В обґрунтування позову вказано, що відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПКУ ТОВ "Стройпрогрес"» 18 травня 2020 року за підсумками виконання господарської операції щодо отримання передплати грошових коштів на загальну суму – 986 577,31 грн. в т.ч. ПДВ – 164 429,55 грн. від Товариства з обмеженою відповідальністю «Птахокомплекс «Дніпропетровський» було складено податкову накладну №4 від 18 травня 2020 року на загальну суму – 986 577,31 грн. в т.ч. ПДВ – 164 429,55 грн. Зазначена податкова накладна 28.05.2020 року була направлена до Єдиного реєстру податкових накладних. Також, 28.05.2020 року Товариство "Стройпрогрес" отримало квитанцію №1 від 28.05.2020 року в якій зазначено, що податкова накладна №4 від 18.05.2020 року зареєстрована в ЄРПН, однак реєстрація зупинена, а саме зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена.» Запропоновано надати пояснення та копії бухгалтерських документів щодо підтвердження інформації наведеної у податковій накладній №4 від 18.05.2020 року, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. На виконання вищезазначених вимог ДПС України позивачем 28 травня 2020 року було направлено на адресу ДПС України Повідомлення №2 щодо подачі документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненій податковій накладній №4 від 18.05.2020 року. До Повідомлення №2 від 28.05,2020 року було надано 4 (чотири) сканкопії наступних документів: Зазначена інформація відображена у графі «Кількість додатків»: сканкопія договору будівельного підряду №198 від 28 січня 2020 року; сканкопія рахунку №71 від 09 квітня 2020року; сканкопія платіжного доручення №3015 від 18.05.2020 року; сканкопія банківської" виписки за 18.05.2020 року. Отже, позивач вважає, що ним надано достатній обсяг необхідних документів, які б підтверджували реальність здійснення господарської операції щодо отримання передплати грошових коштів на загальну суму – 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ- 164 429,55 грн. Рішенням комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 1604617/31277192 від 03.06.2020 року було відмовлено у реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 року.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 03.06.2020 р. №1604617/31277192 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 року; 
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 від 18.05.2020 року, що подана ТОВ "Стройпрогрес" відповідно до норм чинного податкового законодавства України.
В решті позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем-2 (Головне управління ДПС у Дніпропетровській області) подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
          В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що позивачем було подано повідомлення №2 по  податковій накладній №4 від 18.05.2020 року з номенклатурою товару – птахоферма «Катеринівка» село Катеринівка, Нікопольського району Дніпропетровської області. Друга черга будівництва. Пташник №13 (114х21). Загально будівельні роботи (каркас, покрівля, підлога, оздоблювальні роботи) на загальну суму 986   577,31 грн. підприємству Товариство з обмеженою відповідальністю «Птахокмплекс «Дніпровський». Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення №1604617/31277192 від 03.06.2020 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №56 від 17.03.2020 року з причини надання копій документів платником податку, складених з порушенням законодавства. Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення №1538369/40717122 від 24.04.2020 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме: «без підтвердження обґрунтованості оформлення податкової накладної даними бухгалтерського обліку. До повідомлення не надані кошторисна документація передбачена договором, проектна документація щодо вартості робіт.
В частині відмови в задоволенні позову рішення суду першої інстанції не оскаржується.
Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті спору.
          Розгляд справи здійснюється в  порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
          Судом встановлено, що ТОВ "Стройпрогрес" здійснює господарську діяльність з 01.06.2001 року відповідно до державної реєстрації. Основним видом економічної діяльності є «Будівництво житлових і нежитлових будівель» КВЕД 41.20. Для здійснення господарської діяльності у сфері будівництва позивачем отримано ліцензію Державної Архітектурно - будівельної інспекції України за №31-Л від 25.08.2016 року (реєстраційний № 2013030380 від 15.09.2019 р.).
На виконання умов Договору №198 від 28.01.2020 року, позивачем складено та направлено на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкову накладну №4 від 18.05.2020 року, на загальну суму - 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ - 164 429,55 грн. (опис товару/робіт послуг - Друга черга будівництва Пташник №13, загально будівельні роботи (Каркас,покрівля,підлога, оздоблювані роботи)).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН про зупинення реєстрації податкових накладних №1 від 28.05.2020 року податкова накладна №4 від 18.05.2020 року -прийнята, однак реєстрація її зупинена.
Відповідач-2 не врахував пояснення позивача щодо господарської діяльності ТОВ «СТРОЙПРОГРЕС» та відмовив в реєстрації податкової накладної №4, про що прийнято рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 03.06.2020 р. №1604617/31277192.
Позивач вважає рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 03.06.2020 р. №1604617/31277192 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 протиправним.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» № 2245-VIII від 07.12.2017 року, норми Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, норми  Постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України.
Податкова накладна  – це документ, яким користуються платники ПДВ для обліку  податкового  зобов`язання та  податкового  кредиту. Для того, щоб покупцю отримати право на податковий кредит,  податкову накладну  необхідно зареєструвати у єдиному реєстрі  податкових накладних.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України).
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ "Стройпрогрес" (підрядник) та ТОВ «Птахокомплекс «Дніпровський» (замовник) уклали Договір будівельного підряду №198 від 28 січня 2020 року (а.с. 17-22).
Так, Договір будівельного підряду №198 від 28 січня 2020 року укладений щодо виконання будівельних робіт на об`єкті Замовника, а саме: «птахоферма «Катеринівка» село Катеринівка, Нікопольського району Дніпропетровської області. Друга черга будівництва. Пташник №13 (114х21). Загальнобудівельні роботи (каркас, покрівля, підлога, оздоблювальні роботи)». Загальна сума договору – 5   695   948,04 грн., у тому числі ПДВ – 949   324,67 грн. 
Відповідно до Договору будівельного підряду №198 від 28.01.2020 року, Замовник здійснює оплату у розмірі 80% від вартості матеріальних ресурсів Підрядника, що становить  1   986   577,31 грн., у т.ч. ПДВ – 331   096,22 грн. у два етапи:
- Перший етап – 1 000  000грн., в т.ч. ПДВ – 166   666,67 грн.;
- Другий етап – 986  577,31 грн., в т.ч. ПДВ 164   429,55 грн.
Відповідно до п.5, п.п. 5.3.2 Договору №198 від 28.01.2020 року остаточний розрахунок здійснюється Замовником поетапно на підставі Актів виконаних робіт (форми КБ-2а) та Довідок про вартість виконаних робіт (форми КБ-3) з урахуванням перерахованого раніше авансу. Тобто за умовами Договору №198 від 28.01.2020 року визначених у п.5 передбачено перерахування авансу (передплати) від ТОВ «Птахокомплекс «Дніпровський» на розрахунковий рахунок ТОВ "Стройпрогрес" на загальну суму – 1   986 577,31 грн. 
На виконання умов Договору №198 від 28.01.2020 року:
- позивачем 09 квітня 2020 року було складено Рахунок фактуру №71 на загальну суму – 986  577,31 грн. в т.ч. ПДВ -  164 429,55 грн., 
- Товариством «Птахокомплекс «Дніпровський», 18 травня 2020 року здійснено часткову попередню оплату у сумі – 986   577,31 грн. (платіжне доручення від 18.05.2020 року №3015 на суму – 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ – 164 429,55 грн. (за будівельні роботи, зг. pax. №71 від 09.04.2020 p., дог. №198 в т.ч. ПДВ 20% - 164 429,55 грн.). 
На підставі отриманої попередньої оплати у сумі – 986   577,31 грн. та на виконання вимог ст.187 Податкового кодексу України Товариством "Стройпрогрес"  складено та направлено на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкову накладну № 4 від 18.05.2020 року, на загальну суму - 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ — 164 429,55 грн. (опис товару/робіт послуг - Друга черга будівництва Пташник №13, загально будівельні роботи (Каркас,покрівля,підлога, оздоблювані роботи)).
При цьому, вказана господарська операція підтверджується наступними документами: 
- рахунком №71 від 09.04.2020 року на загальну суму - 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ — 164 429,55 грн.; 
- платіжним дорученням №3015 від 18.05.2020 року на загальну суму - 986 577,31 грн. у т.ч. ПДВ — 164 429,55 грн.;
- банківською випискою від 18.05.2020 року.
Як зазначалося вище, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН про зупинення реєстрації податкових накладних від 28.05.2020 року, згідно якої  податкова накладна №4 від 18.05.2020 року була прийнята контролюючим органом (відповідачем-2), однак реєстрація її зупинена (а.с. 11).
Підставами для зупинення зазначеної вище по тексту податкової накладної, контролюючим органом, зазначено наступне: 
«Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 18.05.2020 р. №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.  ПН/РК відповідає вимогам п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
Контролюючим органом в квитанції від 28.05.2020 року запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем надано пояснення щодо господарської діяльності Товариства.
Однак, відповідачем-2 (Головне управління ДПС у Дніпропетровській області)  відмовлено в реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 р. про що прийнято рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 03.06.2020 р. №1604617/31277192.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як зазначалося вище, відповідно до п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підпунктом 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Суд зазначає, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: 
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); 
- чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
- дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 142 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; 
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; 
- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); 
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; 
-наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; 
- дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
При цьому, порядок зупинення реєстрації ПН/РК визначено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», а також Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 7 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п.11 Порядку №1165,  у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, пунктами 25, 26 Порядку №1165 визначено, що комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник | податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (п.п. 1 п. 201.1 ст. 201).
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, і передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (п.п. 10 п. 201.1 ст. 201).
Відповідно до пункту 4 Наказу Мінфіну №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Наказу Мінфіну №520 визначено, що Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пунктів 6 та 7 Наказу Мінфіну №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період (п.п. 19 п. 201.1 ст. 201).
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем відповідно до статей 185, 186, 187, 201 Податкового кодексу України було виписано та направлено на реєстрацію в ЄРПН  податкову накладну №4 від 18.05.2020 року, при цьому, реєстрацію податкової накладної №4 від 18.05.2020 року було спочатку зупинено відповідачем-1, а потім - відмовлено у її реєстрації.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що відповідачем-2 в квитанції від 28.05.2020 року не було зазначено конкретного критерію чи критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної. Також, не зазначено, які саме копії документів слід надати для підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
У зв`язку з не зазначенням контролюючим органом конкретного переліку копій документів, які платнику податків необхідно надати, позивач вимушений був діяти на свій розсуд, тому надав пояснення та такі копії документів, які вважав, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій (а.с. 17-26).
Так, після отримання квитанції від 28.05.2020 року про зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем було направлено до Державної податкової служби України повідомлення № 2 від 28.05.2020 року щодо подачі документів на підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненій ПН/РК» в якому надані пояснення і копії первинних документів щодо здійснення операції. 
Зі змісту квитанції від 28.05.2020 року про зупинення реєстрації податкових накладних вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність направленої позивачем на реєстрацію податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», що містяться в додатку 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1165, однак не зазначено, які саме документи слід надати для усунення сумніву про здійснення господарських операцій та не зазначено чіткого визначення конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків (без наведення відповідного підпункту), що є неконкретизованим та призводить до посилання спірних відносин та необґрунтованого обмеження права платника податків. 
З цього приводу слід взяти до уваги висновок Верховного Суду, викладеній в постанові Верховного Суду від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, в якій зазначається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Оскільки позивачем на власний розсуд наданий обсяг копій первинних документів для підтвердження здійснення господарських операцій, які не мають недоліків щодо форми, змісту та походження, та підтверджують здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, то колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що відповідач-2 мав підстави для реєстрації податкові накладної №4. 
Також, в рішенні Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області №1604617/31277192 від 03.06.2020 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 не зазначено, які саме копії документів не надані позивачем, зокрема, в цьому рішенні зазначено: «підкреслити документи, які не надано». Однак, таку дію відповідачем-2 не здійснено: не підкреслено документи, які не надано позивачем, а отже суб`єкт владних повноважень діяв не у відповідності до вимог податкового законодавства, що також тягне скасування такого рішення суб`єкта владних повноважень.
В силу того, що відповідачем-2 не були спростовані доводи, зазначені позивачем в позові, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суд першої інстанції, що відповідачем-2 не доведено правомірності своїх дій/рішень щодо зупинення реєстрації податкової накладної №4 та прийняття Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення №1604617/31277192 від 03.06.2020 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №4.
Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 03.06.2020 р. №1604617/31277192  про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 18.05.2020 року.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 ТОВ «СТРОЙПРОГРЕС», колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Процесуальним законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії (ст. 242 КАС України).
Вирішуючи питання про можливість зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4, слід звернути увагу на поняття дискреційні повноваження.
Так, дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
При цьому, відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підміняти рішення суб`єкта владних повноважень.
Крім того, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права: зобов`язання Державну податкову служби України зареєструвати податкову накладну №4 від 18.05.2020 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення відповідача-2 про відмову в реєстрації податкової накладної №1604617/31277192 від 03.06.2020 прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, воно підлягає скасуванню із зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати подану позивачем податкову накладну №4 від 18.05.2020.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
В силу ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Виходячи з того, що в апеляційній скарзі не зазначені доводи в частині відмови в задоволенні позовних вимог, то в цій частині рішення суду першої інстанції не перевіряється.  
Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду згідно ст. 328 КАС України протягом 30 днів відповідно  ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
В повному обсязі постанова виготовлена 25.03.2021.

Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова