ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 140/2034/19
адміністративне провадження № К/9901/3202/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю «Укртрейд Компані» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року (головуючий суддя Гудим Л.Я., судді - Довгополов О.М., Святецький В.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укртрейд Компані» до Головного управління ДФС у Волинській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У червні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Укртрейд Компані» (далі - ТОВ «Укртрейд Компані») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області), правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області), Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України), в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія ГУ ДФС у Волинській області) від 7 червня 2019 року №1186764/36310587 про відмову у реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року №43; зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15 травня 2019 року №43.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДФС у Волинській області від 7 червня 2019 року №1186764/36310587 про відмову у реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року №43. Зобов`язано ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану ТОВ «Укртрейд Компані» податкову накладну від 15 травня 2019 року №43. Стягнуто на користь ТОВ «Укртрейд Компані» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Волинській області судові витрати у розмірі 4421 грн.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «Укртрейд Компані» подало до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року залишити в силі.
У зв`язку з реорганізацією податкового органу та на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби», згідно зі  статтею 52 КАС України, проведено заміну відповідача ГУ ДФС у Волинській області на його правонаступника - ГУ ДПС у Волинській області
ГУ ДПС у Волинській області, скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Укртрейд Компані» є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис. Основним видом діяльності позивача є КВЕД 43.32 «оптова торгівля м`ясом та м`ясними продуктами». 
При здійсненні операції з продажу ТОВ «ВП Рогатинський м`ясокомбінат» м`ясної продукції (окіст свинний заморожений з кісткою) у кількості 11538,8 кг на суму 621987,48 грн (у тому числі ПДВ 103664,58 грн) ТОВ «Укртрейд Компані» 15 травня 2019 року складено податкову накладну №43, яку надіслало для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
31 травня 2019 року контролюючим органом прийнято квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №43. У графі «результати обробки» вказано, що реєстрація податкової накладної зупинена. Додатково повідомлено - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації. У графі «виявлені помилки» записи відсутні. 
У свою чергу позивачем, з метою реєстрації зупиненої податкової накладної, 3 червня 2019 року в електронній формі до податкового органу були надіслані письмові пояснення та копії документів на підтвердження факту постачання товару ТОВ «ВП Рогатинський м`ясокомбінат».
7 червня 2019 року Комісією ГУ ДФС у Волинській області прийнято рішення №1186764/36310587 про відмову у реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року №43.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної у рішенні від 7 червня 2019 року №1186764/36310587 обрано: «Ненадання платником податку копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків». При цьому, в рядку, що має назву: «Додаткова інформація зазначено: «Відсутні розрахункові документи за реалізований товар (окист свинний заморожений з кісткою); у рядку Додаткова інформація (вказати конкретні документи) - жодна інформація відсутня. 
Позивач, вважаючи рішення Комісії ГУ ДФС у Волинській області про відмову в реєстрації податкової накладної    необґрунтованим, звернувся з позовом до суду з позовом про визнання його протиправним та його скасування.
Так, пунктом  201.1  статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 201.16 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
За приписами підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, за приписами пункту  74.2  статті 74 ПК України  в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
На час зупинення реєстрації податкової накладної дана процедура регулювалася  наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 «Про  затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової  накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16 червня 2016 року №752/30620 (далі - Наказ № 567).
Відповідно до пункту 12  зазначеної постанови, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту  201.16  статті  201 ПК України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено  постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117  (далі - Порядок №117).
Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку №117 встановлено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає за необхідне зазначити, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі мають бути обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. 
Проте, задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що оскільки контролюючим органом не доведено факт правомірного зупинення реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року № 43, складеної ТОВ «Укртрейд Компані» за результатами здійснення господарської операції з продажу ТОВ «ВП Рогатинський м`ясокомбінат» м`ясної продукції, вказана господарська операція підтверджується первинними документами, тому прийняте відповідачем оскаржуване рішення від 7 червня 2019 року №1186764/36310587 про відмову у реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року №43 прийняте з порушенням вимог нормативно-правових актів, а відтак є протиправним та підлягає скасуванню.     
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про відмову у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що матеріалами справи підтверджено, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних було ненадання платником податків копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Так, судом апеляційної інстанції зазначено, що згідно договору поставки від 20 грудня 2012 року № 201212 ТОВ «Укртрейд Компані» здійснило операцію з поставки окисту свинного замороженого з кісткою ТОВ «ВП Рогатинський м`ясокомбінат». Відповідно до Специфікації від 15 травня 2019 року № УТ190491 до договору поставки від 20 грудня 2012 року № 201212, датою поставки товару є 16 травня 2019 року, умова оплати 100%, протягом 14-ти календарних днів з моменту доставки товару на склад покупця. Отже, на думку суду, на момент прийняття оскаржуваного рішення Комісії ГУ ДФС у Волинській області від 7 червня 2019 року №1186764/36310587 про відмову у реєстрації податкової накладної від 15 травня 2019 року №43, а також на момент подачі позивачем копій документів (3 червня 2019 року) у ТОВ «Укртрейд Компані» повинен був бути наявний розрахунковий документ про оплату товару. Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що оскільки позивачу на момент реєстрації податкової накладної не надійшла оплата за товар від його контрагента, то контролюючим органом правомірно прийнято оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, а відтак відсутні підстави для задоволення позову. 
Тобто, суди попередніх інстанцій вдалися до аналізу наданих позивачем документів щодо підтвердження здійснення господарської операції з ТОВ «ВП Рогатинський м`ясокомбінат».  
Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом 31 травня 2019 року прийнято квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №43. У графі «результати обробки» вказано, що реєстрація податкової накладної зупинена. Додатково повідомлено - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації. У графі «виявлені помилки» записи відсутні. 
Однак, а ні судом першої інстанції, а ні судом апеляційної інстанції не надано жодної оцінки, що саме стало підставою для зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії ГУ ДФС у Волинській області. Не досліджено зміст квитанції та причини виключно на підставі яких податковий орган здійснив зупинення реєстрації податкової накладної. 
Частинами першою - третьою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Частиною другою статті 353 вказаного Кодексу передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
З огляду на вище викладені обставини, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, оскільки висновки судів попередніх інстанцій здійснені без встановлення фактичних обставин справи, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору, а відтак є необґрунтованими.
Під час нового розгляду суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення. 
Керуючись статтями 3, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укртрейд Компані» задовольнити частково.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх