ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 815/2767/15
адміністративне провадження № К/9901/18930/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О. В., Желтобрюх І. Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Гладенка О.М.,
представника Відповідача: Коперсака М.С.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області, як відокремлений підрозділ ДПС України)
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року (головуючий суддя Кравець О.О., судді: Лук`янчук О.В., Домусчі С.Д.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейд Сервис»
до Головного управління ДФС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області, як відокремлений підрозділ ДПС України)
про скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог та рух справи
15 травня 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Трейд Сервис» звернулось до суду з позовом до ДПІ у Приморському районі м.Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області, як відокремлений підрозділ ДПС України; надалі також - Відповідач, скаржник), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28 жовтня 2014 року №0000952203.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2015 року у задоволенні адміністративного позову було відмовлено.
Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 2 лютого 2016 року апеляційну скаргу залишено без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2015 року залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 9 квітня 2019 року скасовано постанову Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2015 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 2 лютого 2016 року, а справу направлено на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
У постанові від 9 квітня 2019 року Верховний Суд вказав на те, що оцінюючи спірні відносини суди попередніх інстанцій не обмежилися предметом перевірки щодо підтвердження взаємовідносин з контрагентами, а вдалися до дослідження умов подальшого транспортування, при цьому не встановили істотні обставини, які мають значення для справи, покладені податковим органом в основу збільшення грошових зобов`язань. 
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 4 грудня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції виходив з того, що наданими документами не підтверджено отримання Позивачем нафтопродуктів від ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Талис Плюс», оскільки вказані документи підтверджують перевезення вантажів автомобільним транспортом з нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт», де зберігаються нафтопродукти, до конкретних АЗС ТОВ «Трейд Сервис». Натомість, наданими документами не підтверджено доставку до АЗС ТОВ «Трейд Сервис» від складів ПАТ «Дніпронафтопродукт» товару (нафтопродуктів), отриманого саме від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс».
Суд першої інстанції з посиланням на положення Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики, від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 зазначив про відсутність належних документів на підтвердження транспортування та приймання нафтопродуктів від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» та їх зберігання ПАТ «Дніпронафтопродукт».
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 4 грудня 2019 року скасовано та ухвалено нове судове рішення, яким позов задоволено.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції апеляційний суд вказав на те, що невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, тому податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі незаконного або протиправного наказу, підлягає скасуванню.
Надаючи правової оцінки питанню реальності спірних операцій Позивача суд апеляційної інстанції виходив з того, що відсутність доказів транспортування нафтопродуктів від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» до ТОВ «Трейд Сервис» з урахуванням умов поставки ЕXW (Інкотермс -2010) - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт», не є свідченням відсутності реальності здійснення господарських операцій, а  надані Позивачем копії актів приймання-передачі, які є зведеними актами та включають в себе весь обсяг нафтопродуктів, які були прийнятті на зберігання ПАТ «Дніпронафтопродукт», є належними, достовірними, достатніми та допустимими доказами реальності здійснення господарських операцій та в сукупності з іншими документами підтверджують реальність поставок нафтопродуктів.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідач        у відзиві на касаційну скаргу просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
В період з 9 вересня 2014 року по 15 вересня 2014 року Відповідачем було проведено невиїзну документальну позапланову перевірку за суцільним методом ТОВ «Трейд Сервис» щодо підтвердження взаємовідносин з ТОВ «Барилит Плюс» (код ЄДРПОУ 38361609) за травень 2014 року, ТОВ «Талис Плюс» (код ЄДРПОУ 38361594) за травень 2014 року.
Перевірка була проведена згідно з наказом від 8 вересня 2014 року №2053 ДПІ в Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області, який був відправлений 9 вересня 2014 року та отриманий підприємством 16 вересня 2014 року.
22 вересня 2014 року за результатами позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Трейд Сервис» складено акт перевірки №5175/18-55-22-3/37679847 (надалі також - акт перевірки), яким встановлено порушення Позивачем, зокрема, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), в результаті чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість всього у сумі 15537546,18 грн, у тому числі у періодах: травень 2014 року - 9099783,18 грн, червень 2014 року - 6437763 грн. 
Акт перевірки містить посилання на акт від 24 липня 2014 року №2022/04-66-22-03/38361609 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Барилит Плюс» під час здійснення господарських відносин з контрагентами за травень 2014 року» та акт від 22 липня 2014 року №750/04-62-22-3/38361594 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Талис Плюс» (код ЄДРПОУ 38361594) щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин їх реальності та повноти відображення в обліку за червень 2014 року».
Також, у акті перевірки зазначено, зокрема, що під час перевірки податковим органом встановлено укладання та виконання Товариством договорів поставки нафтопродуктів від 30 квітня 2014 року №3004-5-НП, від 01 травня 2014 року №01/44-НП з Товариством з обмеженою відповідальністю «Барилит Плюс», в межах якого за чотирма актами приймання-передачі нафтопродуктів від 31 травня 2014 року ТОВ «Трейд Сервис»  отримано бензин автомобільний підвищеної якості А-92-ЕВРО виду 2 класу С код товару згідно з УКТЗЕД 2710124192, отримані податкові накладні №54, 58 від 31 травня 2014 року.
Актом перевірки було встановлено, що суми податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено до податкових зобов`язань відповідного періоду, відображених у реєстрі виданих податкових накладних, які відповідають даним додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість, даним декларацій з ПДВ за травень 2014 року та даним Єдиного реєстру податкових накладних, а транспортування товару проводилось на умовах EXW - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт».
З цим же контрагентом ТОВ «Трейд Сервис» укладені договори поставки нафтопродуктів від 01 травня 2014 року №01/97-НП, від 30 квітня 2014 року №3004-31-НП, за якими Товариством отримано паливо дизельне підвищеної якості (ЄВРО) виду 2 марки В код товару згідно з УКТЗЕД 2710194710, належність та відповідність реєстраційним та іншим вимогам податкових накладних від 31 травня 2014 року №289 та №249 встановлена актом перевірки, умови транспортування є тотожними.
Також, у ході перевірки встановлено укладення та виконання договорів поставки нафтопродуктів між Товариством та ТОВ «Талис Плюс» №01/06-41П від 01 червня 2014 року, в межах якого отриманий бензин автомобільний та паливо дизельне та сформований податковий кредит на підставі податкової накладної від 30 червня 2014 року №75, від 30 травня 2014 року №30/05-3П, та паливо дизельне та сформований податковий кредит на підставі податкової накладної від 30 червня 2014 року, договір від 31 травня 2014 року №3/05-5П, за яким отриманий бензин автомобільний та сформовано податковий кредит на підставі податкової накладної №72 від 30 червня 2014 року.
Відповідність податкових накладних встановленим вимогам, формування на їх підставі зобов`язань, реєстрація в ЄРПН встановлена актом перевірки, умови транспортування EXW - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт».
В акті перевірки також зазначено, що в результаті проведеної перевірки ТОВ «Трейд Сервис» по взаємовідносинам з постачальником товарів, робіт ТОВ «Барилит Плюс», ТОВ «Талис Плюс» встановлено відсутність у контрагентів власних, орендованих, одержаних за договором лізингу складських, торгівельних виробничих та інших приміщень, які суб`єкти господарювання могли б використовувати при здійсненні фінансово-господарської діяльності, трудових ресурсів, крім того вищезазначені контрагенти мають стан платника податків відмінний від основного « 0». Вбачаються факти відсутності реальності здійснення господарської діяльності ТОВ «Барилит Плюс», ТОВ «Талис Плюс» з ТОВ «Трейд Сервис» проведення фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій надання податкової вимоги переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов`язання, мають ознаки фіктивності, операції здійснюють через ланцюг посередників з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, не мають реального товарного характеру та якими не підтверджується реальність здійснення фінансово-господарської діяльності. Таким чином, проведеною перевіркою не можливо підтвердити реальність здійснення господарських відносин з постачальниками ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Талис Плюс» на загальну суму 15537546,18 грн.
За результатом розгляду заперечень Позивача висновки акту перевірки від 22 вересня 2014 року №5175/18-55-22-3/37679847 залишено контролюючим органом без змін.
28 жовтня 2014 року на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №0000952203, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 15537546 грн внаслідок завищення Позивачем податкового кредиту за травень 2014 року на 9099783 грн 18 коп., за червень 2014 року на 6437763 грн у зв`язку з порушенням пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 ПК України та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 7768773 грн.
За результатом оскарження в адміністративному порядку спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Відповідач зазначає про те, що судом апеляційної інстанції винесене оскаржуване рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права без врахування висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 25 вересня 2019 року у справі №823/530/15, від 25 березня 2020 року у справі №804/5947/15, від 2 квітня 2019 року у справі №815/1244/15. Згідно з цими висновками до документального забезпечення господарських операцій з нафтопродуктами існують додаткові вимоги, визначені у Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, тоді як Позивачем не було надано жодних належних та достатніх доказів отримання нафтопродуктів від контрагентів та їх транспортування.
Всупереч наведеному, судом апеляційної інстанції не досліджено первинні документи на предмет ідентифікації фактично поставленого товару (нафтопродуктів) з урахуванням його специфіки, що вимагає особливих умов зберігання, перевезення та обліку. Зауважує на тому, що надані документи вказують на реалізацію бензину, який знаходився на зберіганні ПАТ «Дніпронафтопродукт», однак не підтверджують реалізацію отриманого саме від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» бензину, а підтверджують перевезення вантажів автомобільним транспортом з нафтобаз, де зберігаються продукти, до АЗС Позивача. 
Також стверджує про необґрунтованість висновків суду апеляційної інстанції щодо порушення процедури призначення документальної виїзної перевірки. Зазначає, що за наслідком отримання податкової інформації щодо порушення ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» податкової дисципліни Позивачу було скеровано запит про надання пояснень, якими не було спростовано отриманої інформації, що слугувало підставою для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків. Вважає, що стислі строки між датою прийняття рішення про призначення перевірки (наказ від 8 вересня 2014 року) та датою початку перевірки (9 вересня 2014 року), не призвели до порушення прав Позивача у межах спірних правовідносин. Акцентує на тому, що питання строку отримання Позивачем наказу на проведення перевірки не є актуальним, позаяк право платника податків порушують лише наслідки перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення. Водночас, позов не містить вимог щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності контролюючого органу щодо призначення та/або проведення перевірки.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Позивач наполягає на тому, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку, а невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
По суті спірних операцій із ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс»  зазначає про належне їх оформлення документами, які повною мірою підтверджують зміни активів ТОВ «Трейд Сервис» та реальність постачання нафтопродуктів, а також їх використання у господарській діяльності Позивача і належне їх відображення в податковому обліку. 
На думку Позивача, висновки контролюючого органу, побудовані на результатах перевірки, але  без фактичного дослідження умов поставок нафтопродуктів Позивачу чи встановлення факту узгодженості дій платника податку з недобросовісними постачальниками, або факту його обізнаності з такими діями постачальників чи сприянню їм в ухиленні від виконання податкових зобов`язань, є безпідставними.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Надаючи оцінки доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з положення частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), відповідно до якого суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 КАС України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскарженому судовому рішенні норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з такого.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов`язаннями, що були включені отримувачем таких послуг до податкової декларації попереднього періоду. Датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу таким орендарем. Датою виникнення права замовника на віднесення сум до податкового кредиту з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами). Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.
Відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду, зокрема у постановах в постановах від 18 травня 2018 року у справі №П/811/1508/16, від 23 травня 2018 року у справі №2а-102/09/0770, від 12 червня 2018 року у справі №802/1155/17-а, від 12 червня 2018 року у справі №826/11879/13-а, від 17 вересня 2019 року у справі №500/2733/18, від 24 вересня 2019 року у справі №826/9039/16, від 18 листопада 2019 у справі №808/3356/17, від 2 грудня 2019 року у справі №826/13060/18, від 20 січня 2021 року у справі №320/2038/19, від 04 березня 2021 року у справі №240/6140/19, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що протягом спірного періоду Позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Талис Плюс» (постачальники) щодо постачання нафтопродуктів згідно з договорами поставки від 30 квітня 2014 року №3004-31-НП, від 30 квітня 2014 року №3004-5-НП, від 01 травня 2014 року №01/44-НП, від 01 травня 2014 року №01/97-НП, від 30 травня 2014 року №30/05-3П, від 31 травня 2014 року №31/05-5П, від 01 червня 2014 року №01/06-41П. 
Згідно з умовами укладених договорів поставка товару здійснюється на основі заявки покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору. Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору та умовах: EXW - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів (ІНКОТЕРМС-2010). Сторони укладають акти прийому-передачі товару, в яких вказують найменування, кількість, ціну і вартість переданого товару. Сторони можуть укладати акти прийому-передачі товару, що переданий протягом визначеного в такому акті періоду часу.
Судами також встановлено, що 01 червня 2011 року між ПАТ «Дніпронафтопродукт» (зберігач) та ТОВ «Трейд Сервис» (поклажодавець) було укладено договір зберігання №2462, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, зберігач зобов`язується приймати та зберігати нафтопродукти та інші товарно-матеріальні цінності, які передаються поклажодавцем, і повернути їх поклажодавцеві у схоронності за першою його вимогою.
Згідно з договором оренди майна №07-05-1331 від 31 травня 2013 року з ТОВ «Петрол-Гарант» Позивачу передано у тимчасове платне користування автозаправні станції з обладнанням.
На виконання умов поставки нафтопродуктів від контрагентів ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Талис Плюс» укладено додаткові угоди від 01 травня 2014 року №140531000000114 до договору №3004-31-НП від 30 квітня 2014 року, від 01 травня 2014 року №140531000000052 до договору №3004-5-НП від 30 квітня 2014 року, від 01 травня 2014 року  №140531000000055 до договору №01/44-НП від 1 травня 2014 року, від 01 травня 2014 року №140531000000155 до договору №01/97-НП від 1 травня 2014 року, від 01 червня 2014 року  №140630000000071 до договору №30/05-3П від 30 травня 2014 року, від 01 червня 2014 року №140630000000073 до договору №31/05-5П від 31 травня 2014 року, від 01 червня 2014 року №140630000000074 до договору №01/06-41П від 1 червня 2014 року, згідно з якими постачальники зобов`язуються поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти товар.
За змістом укладених правочинів предметом поставки було: паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ код товару згідно з УКТ ЗЕД 3710194710 у кількості 154,109 т на загальну суму 2720023,24 грн; бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу С код товару згідно з УКТЗЕД 2710124192 у кількості 11,241 т на загальну суму 217625,71 грн; бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу С код товару згідно з УКТЗЕД 2710124192 у кількості 998,573 т, бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу D код товару згідно з УКТЗЕД 2710124502 у кількості 711,089 т, бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу D код товару згідно з УКТЗЕД 2710124502 у кількості 59,017 т; паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ код товару згідно з УКТ ЗЕД 2710194710 у кількості 991,138 т на загальну суму 17178792,36 грн; паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ код товару згідно з УКТ ЗЕД 271194710 у кількості 224,120 т на загальну суму 3989335,10 грн; бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу С код товару згідно з УКТЗЕД 2710124192 у кількості 13,860 т на загальну суму 274428,00 грн; бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро виду ІІ класу С код товару згідно з УКТЗЕД 2710124192 у кількості 729,277 т, бензин автомобільний підвищеної якості А-95-Євро виду ІІ класу D код товару згідно з УКТЗЕД 2710124502 у кількості 212,695 т, бензин автомобільний підвищеної якості А-95-Євро виду ІІ класу D код товару згідно з УКТЗЕД 2710124502 у кількості 9,292 т, паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ код товару згідно з УКТЕЗД 3710194710
Постачання нафтопродуктів оформлено актами приймання-передачі нафтопродуктів: від  31 травня 2014 року №140531000000114 до договору поставки нафтопродуктів №3004-31-НП від 30 квітня 2014 року між ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис»; від 31 травня 2014 року №140531000000052 до договору поставки нафтопродуктів №3004-5-НП від 30 квітня 2014 року між ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис»; від 31 травня 2014 року № 140531000000055 до договору поставки нафтопродуктів №01/44-НП від 1 травня 2014 року між ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис»; від 31 травня 2014 року №140531000000155 до договору поставки нафтопродуктів №01/97-НП від 1 травня 2014 року між ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис»; від 30 червня 2014 року №140630000000071 до договору поставки №30/05-3П від 30 травня 2014 року між ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис»; від 30 червня 2014 року №140630000000073 до договору поставки №31/05-5П від 31 травня 2014 року між ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Трейд Сервис».
На підтвердження реальності операцій поставки нафтопродуктів від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» Позивачем надано суду копії: оборотно-сальдових відомостей по рахунку, платіжних доручень, договорів перевезення, актів здачі-прийомки виконаних робіт до договорів перевезень, листування, актів приймання-передачі, журналів обліку надходжень нафтопродуктів на АЗС, які досліджені судами попередніх інстанцій.
За результатом дослідження спірних господарських операцій та оцінки наданих доказів щодо їх фактичного виконання суд першої інстанції зробив висновок, що Позивачем не підтверджено отримання від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» нафтопродуктів за укладеними договорами та додатковими угодами, оскільки надані у ході судового розгляду документи підтверджують факт перевезення вантажів автомобільним транспортом з нафтобаз, де зберігаються нафтопродукти, до конкретних АЗС ТОВ «Трейд Сервис».
У таких висновках суд першої інстанції виходив з того, що Позивачем не надано документів на підтвердження постачання нафтопродуктів Позивачу саме від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс», зокрема щодо транспортування та приймання нафтопродуктів, з яких можливо б було встановити місця відвантаження товару, осіб, які здійснювали його приймання та зберігання, та подальший рух придбаного товару.
Натомість, суд апеляційної інстанції вказав на те, що відсутність доказів     транспортування нафтопродуктів від ТОВ «Талис Плюс» та ТОВ «Барилит Плюс» до ТОВ «Трейд Сервис», з урахуванням умов поставки ЕXW (Інкотермс -2010) - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт», не є свідченням відсутності реальності здійснення господарських операцій, а  надані Позивачем копії актів приймання-передачі є належними, достовірними, достатніми та допустимими доказами реальності здійснення господарських операцій, незважаючи на те, що  вказані акти є зведеними актами та включають в себе весь обсяг нафтопродуктів, які були прийнятті на зберігання ПАТ «Дніпронафтопродукт» протягом певного періоду. Апеляційний суд зауважив на тому, що відсутність можливості ідентифікувати дату та час поставки, від кого саме отримано такі нафтопродукти та місце поставки самостійно не може бути доказом протилежних обставин.
Верховний Суд погоджується з такими висновками суду апеляційної інстанції зазначаючи таке.
Нормами Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики, від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (надалі також - Інструкція №281/171/578/155), визначено порядок постачання, перевезення, прийняття, обліку нафтопродуктів та їх документальне оформлення.
Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 Інструкції №281/171/578/155 нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. Контролювання наливання нафти або нафтопродуктів здійснює оператор автоматизованої системи наливу, а кількість налитого до міри повної місткості продукту здійснюється водієм автоцистерни на підставі договору постачання.
Відповідно до підпунктів 7.5.6, 7.5.7 пункту 7.5 відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з     підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності. ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.
Враховуючи зміст спірних господарських операцій та умови договорів поставки нафтопродуктів, в контексті встановлених обставин справи щодо постачання нафтопродуктів на умовах EXW (Інкотермс - 2010) від контрагентів ТОВ «Барилит Плюс» та ТОВ «Талис Плюс» до резервуарів нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» (зберігач), вимоги щодо надання документального підтвердження приймання та зберігання нафтопродуктів у порядку згідно з Інструкцією №281/171/578/155 Позивачем, як покупцем нафтопродуктів, є безпідставними.
Натомість, у ході судового розгляду,що знайшло підтвердження під час апеляційного перегляду, доведено фактичне отримання Позивачем нафтопродуктів з нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» до АЗС ТОВ «Трейд Сервис» згідно з договорами перевезення, актами здачі-приймання виконаних робіт до договорів перевезень, товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів. 
Суд апеляційної інстанції правильно виходив з того, що контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності Позивача та його контрагентів, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано податковим органом і жодних доказів на підтвердження недобросовісності ТОВ «Трейд Сервис» як платника податків та/або здійснення Позивачем та його контрагентами узгоджених дій, спрямованих на створення штучних умов для отримання незаконної податкової вигоди, а також не надано жодного доказу на підтвердження того, що зміст укладених між Позивачем та його контрагентами правочинів не відповідає дійсним намірам сторін, і що такі наміри спрямовані на ухилення від сплати податків за наслідками відповідних фінансово-господарських операцій або можливої фіктивності постачальників, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо.
За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів,  має саме податкове управління.
Такий обов`язок суб`єкта владних повноважень закріплений і в Кодексі адміністративного судочинства України, частиною другою статті 77 якого передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Аналіз матеріалів справи, встановлених обставин у цій справі та правових норм, застосованих судом апеляційної інстанції до спірних правовідносин, дає підстави вважати правильними висновки суду апеляційної інстанції в оскарженому судовому рішенні. Натомість, доводи касаційної скарги правильності висновків апеляційного суду не спростовують.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Отже, переглянувши оскаржене судове рішення суду апеляційної інстанції в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні рішення судом апеляційної інстанції не допущено неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування оскарженого судового рішення.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області, як відокремлений підрозділ ДПС України) залишити без задоволення, а постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року  - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                Н.Є. Блажівська    
Судді                                                                                                                   О.В. Білоус 
                                                                                   І.Л. Желтобрюх