ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 червня 2021 р.	Справа № 440/6458/20	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бегунца А.О.,
Суддів: Мельнікової Л.В. ,  Рєзнікової С.С. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08.02.2021 року, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, повний текст складено 08.02.21 року по справі № 440/6458/20
за позовом                   Товариства з обмеженою відповідальністю "Гадяцьке"  
до                   Головного управління ДПС у Полтавській області ,                   Державної податкової служби України                           
про визнання  протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ГАДЯЦЬКЕ", звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі-відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі-відповідач-2, ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1984942/33020584 від 30.09.2020 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1/2 від 10.09.2020; визнання протиправним та скасування рішення Комісії ДПС України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.10.2020 №54523/33020584/2; зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1/2 від 10.09.2020, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "ГАДЯЦЬКЕ", датою її подання 21.09.2020.
В обґрунтування вимог позивач зазначив, що спірне рішення №1984942/33020584 від 30.09.2020 не відповідає вимогам податкового законодавства, оскільки на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкової накладної надані усі наявні документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції. Проте, відповідні документи не взяті відповідачем до уваги, з огляду на що ухвалено рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Також позивач зауважив, що спірні рішення не містили конкретного переліку документів, що не були надані товариством. Крім того, зауважував, що зупинення реєстрації податкової накладної також було необґрунтованим. На підставі викладеного, позивач вважає, що наявні підстави для реєстрації податкової накладної №1/2 від 10.09.2020 у ЄРПН.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року  вказаний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1984942/33020584 від 30.09.2020. Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, ідентифікаційний код 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1/2 від 10.09.2020, видану та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Гадяцьке" (ідентифікаційний код 33020584), датою її подання 21.09.2020. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем - ГУ ДПС у Полтавській області, подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позову та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом при вирішенні справи норм матеріального та процесуального права.  
Зокрема, апелянт посилався на правомірність та обґрунтованість спірного рішення №1984942/33020584 від 30.09.2020. Зазначає, що позивачем не надано фіскальному органу копії первинних документів з контрагентом-покупцем: договори, платіжні документи, банківські виписки з особових рахунків, товарно-транспортні накладні.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до положень ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Гадяцьке" (ідентифікаційний код 33020584) зареєстроване як юридична особа 07.09.2004, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 15601020000000013, одним із видів діяльності товариства є розведення великої рогатої худоби молочних порід (код КВЕД 01.41), що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Факт наявності у позивача виробничих потужностей для вирощування великої рогатої худоби підтверджується повідомленням про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП від 25.09.2020 /а.с.210-211, т.1/ та витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Звітом про виробництво продукції тваринництва та кількість сільськогосподарських тварин за формою №24-сг підтверджено, що за період з січня-вересень 2020 року позивачем вирощено 700 голів великої рогатої худоби, у тому числі 220 голів корів.
Актами №1, 6, 7, 8, 10 від 30.08.2019 підтверджено факт переведення тварин з групи корови дійні в групу корови відгодівля.
З метою закупівлі кормів для забезпечення відгодівлі корів позивачем укладено договір купівлі-продажу №1 від 01.01.2020 з ТОВ "Мартинівське", факт виконання якого підтверджується видатковими накладними №2 від 31.01.2020, №3 від 29.02.2020, №13 від 31.03.2020, №17 від 30.04.2020, №24 від 31.05.2020, №42 від 31.08.2020.
Також, з метою закупівлі кормів для забезпечення відгодівлі корів позивачем укладено договір купівлі-продажу №2 від 01.01.2020 з ПрАТ "Гадяцьке бурякогосподарство", факт виконання якого підтверджується видатковими накладними №52 від 31.01.2020, №119 від 29.02.2020, №291 від 31.03.2020, №380 від 30.04.2020, №439 від 31.05.2020, №496 від 30.06.2020, №590 від 31.07.2020, №506 від 21.06.2020, №621 від 31.08.2020.
12.05.2020 між ТОВ "Гадяцьке" (продавець) та ТОВ "БІЗНЕС МІТ ПРОДУКТ" (покупець) укладено договір купівлі-продажу №12/05/2020 від 12.05.2020 (Договір), згідно з пунктом 1.1 якого продавець зобов`язується передати у власність покупця товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного Договору. Найменування товару визначається накладними, які є додатком до даного Договору і є невід`ємною частиною (пункт 1.2 Договору). Продавець відвантажує товар за цінами, які вказані в накладних (пункт 2.1 Договору). Умови оплати: 100 % попередня оплата (пункт 2.4 Договору). Розрахунок за Договором здійснюється в національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів на рахунок продавця, який зазначено в дійсному Договорі (пункт 2.5 Договору).
Видатковою накладною №5 від 10.09.2020 підтверджено факт відвантаження на адресу ТОВ "БІЗНЕС МІТ ПРОДУКТ" корів відгодівлі в/в – 16 голів на суму 413201,34 грн, у тому числі ПДВ – 68866,89 грн; корів відгодівлі с/в – 2 голів на суму 43707,96 грн, у тому числі ПДВ – 7284,66 грн; корів відгодівлі н/с – 2 голови на суму 27634,20 грн, у тому числі ПДВ – 4605,70 грн. Загальна сума постачання – 484543,50 грн, у тому числі ПДВ – 80757,25 грн.
Факт перевезення корів відповідно до Договору купівлі-продажу №12/05/2020 від 12.05.2020 підтверджується товарно-транспортною накладною №5 від 10.09.2020.
Також, згідно з відомостями переміщення тварин від 10.09.2020 встановлено, що корови (ідентифікаційні номери НОМЕР_1 , № НОМЕР_2 , № НОМЕР_3 , НОМЕР_4 , № НОМЕР_5 , № НОМЕР_6 , № UA5300600145, № НОМЕР_7 , № НОМЕР_8 , № НОМЕР_9 , № UA7300465096, № НОМЕР_10 , № НОМЕР_11 , № НОМЕР_12 , № НОМЕР_13 , № UA5300600363, № НОМЕР_14 , № НОМЕР_15 , № НОМЕР_16 , № НОМЕР_17 ) переміщені з адреси: Сумська область, Лебединський район, с.м. Бобрик до адреси: Київська область, Баришівський район, с. Яблуневе, вул. Промислова,1 (пункт розвантаження згідно з товарно-транспортною накладною №5 від 10.09.2020).
10.09.2020 ОСОБА_1 , що діє на підставі довіреності ТОВ "БІЗНЕС МІТ ПРОДУКТ" №626 від 10.09.2020, прийняв за видатковою накладною №5 від 10.09.2020 від ТОВ "Гадяцьке" корів загальною кількістю – 20 голів на суму 484543,50 грн, у тому числі ПДВ – 80757,25 грн, що підтверджується приймальною квитанцією на закупівлю худоби, птиці та кролів.
Оплата вартості корів за Договором купівлі-продажу №12/05/2020 від 12.05.2020, відповідно до рахунку на оплату №2 від 09.09.2020, підтверджується платіжними дорученнями №10427 №10432 від 10.09.2020, заключною випискою за період з 10.09.2020 по 10.09.2020.
Позивачем складено податкову накладну №1/2 від 10.09.2020 на суму 484543,50 грн, у тому числі ПДВ 80727,25 грн, яку надіслано на реєстрацію 21.09.2020, реєстраційний номер документа 9238819639. За результатами її реєстрації платником податку отримано квитанцію від 22.09.2020, де зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної №1/2 від 10.09.2020 зупинено, оскільки коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 0102, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області (Гадяцьке управління, Гадяцька ДПІ (Гадяцький район) повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 28.09.2020. 
Як встановлено судом та підтверджено відповідними квитанціями про прийняття електронних документів до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено позивачем додано копії наступних документів: пояснення №1 від 25.09.2020; витяг з ЄДР; договір №1; договір про надання послуг від 01.01.2020; договір купівлі-продажу №2 від 01.01.2020; акт надання послуг №635 від 31.08.2020; акт надання послуг №510 від 14.07.2020; акт надання послуг №456 від 31.05.2020; акт надання послуг №398 від 30.04.2020; акт надання послуг №322 від 31.03.2020; прибуткова накладна №2 від 31.08.2020; прибуткова накладна №52 від 31.01.2020; прибуткова накладна №3 від 29.02.2020;  прибуткова накладна №119 від 29.02.2020; прибуткова накладна №13 від 31.03.2020; прибуткова накладна №291 від 31.03.2020; прибуткова накладна №17 від 30.04.2020; прибуткова накладна №380 від 30.04.2020; прибуткова накладна №24 від 31.05.2020; прибуткова накладна №439 від 31.05.2020; прибуткова накладна №42 від 31.08.2020; прибуткова накладна №496 від 30.06.2020; прибуткова накладна №590 від 31.07.2020; прибуткова накладна №506 від 21.06.2020; прибуткова накладна №621 від 31.08.2020; видаткова накладна №6 від 05.09.2020; видаткова накладна №5 від 10.09.2020.
Також, 28.09.2020 позивачем направлено засобами електронного зв`язку до ДПС України таблицю даних платника ПДВ, згідно з якою платник податків, зокрема, повідомив, що у межах виду діяльності розведення великої рогатої худоби молочних порід (код КВЕД 01.41) постачаються товари з кодом УКТЗЕД 0102 (Велика рогата худоба).
Рішенням Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №1983590/33020584 від 30.09.2020 відмовлено у врахуванні таблиці даних платника ПДВ від 28.09.2020 №9244600751 з огляду на те, що код товару 0401 згідно УКТ ЗЕД не відповідає виду діяльності 01.11 згідно з КВЕД.
Комісією ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1984942/33020584 від 30.09.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1/2 від 10.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних з огляду на ненадання платником податків договорів; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків. При цьому у рішенні міститься додаткова інформація, що не надано копії первинних документів з контрагентом-покупцем: договори, платіжні документи, банківські виписки з особових рахунків, товарно-транспортні накладні.
01.10.2020 товариство звернулося до ДПС України із скаргою на рішення №1984942/33020584 від 30.09.2020, до якої додало наступні документи: пояснення №1 від 25.09.2020; витяг з ЄДР; договір №1; договір про надання послуг від 01.01.2020; договір купівлі-продажу №2 від 01.01.2020; акт надання послуг №635 від 31.08.2020; акт надання послуг №510 від 14.07.2020; акт надання послуг №456 від 31.05.2020; акт надання послуг №398 від 30.04.2020; акт надання послуг №322 від 31.03.2020; прибуткова накладна №2 від 31.08.2020; прибуткова накладна №52 від 31.01.2020; прибуткова накладна №3 від 29.02.2020;  прибуткова накладна №119 від 29.02.2020; прибуткова накладна №13 від 31.03.2020; прибуткова накладна №291 від 31.03.2020; прибуткова накладна №17 від 30.04.2020; прибуткова накладна №380 від 30.04.2020; прибуткова накладна №24 від 31.05.2020; прибуткова накладна №439 від 31.05.2020; прибуткова накладна №42 від 31.08.2020; прибуткова накладна №496 від 30.06.2020; прибуткова накладна №590 від 31.07.2020; прибуткова накладна №506 від 21.06.2020; прибуткова накладна №621 від 31.08.2020; видаткова накладна №6 від 05.09.2020; видаткова накладна №5 від 10.09.2020; договір купівлі-продажу №12/05/2020 від 12.05.2020; рахунок №2 від 09.09.2020; товарно-транспортна накладна №5 від 10.09.2020; платіжні доручення №10427 та №10432 від 10.09.2020; банківська виписка.
За результатами розгляду наведеної скарги прийнято рішення №54523/33020584/2 від 07.10.2020, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення ГУ ДПС у Полтавській області – без змін. Підставою для прийняття рішення є ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.
Позивач, не погодившись із рішенням Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1984942/33020584 від 30.09.2020 та рішенням Комісії ДПС України за результатом розгляду скарги №54523/33020584/2 від 07.10.2020, звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з неправомірності оскаржуваного рішення відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної, надання позивачем належних документів в підтвердження реальності господарської операції та не наведення відповідачем мотивів неврахування поданих позивачем документів. 
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі-Порядок №1165).
Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Тобто, у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в  податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).
Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до  пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. 
За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. 
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.
Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520  письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.      
Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, надіслана позивачу квитанція від 22.09.2020 щодо зупинення реєстрації податкової накладної № 1/2 від 10.09.2020 містила посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з тим, що коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 0102, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Колегія суддів зауважує, що для застосування пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій необхідна сукупність таких умов: 1) відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в    податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається 2) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі; 3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Наказом ДПС України №67 від 02.03.2020 затверджено Перелік кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних / розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу, серед яких відсутній код УКТЗЕД 0102, що виключало можливість застосування цього критерію ризиковості до операцій з постачання товарів, що віднесені до коду УКТЗЕД 0102.
Також, у квитанції про зупинення відсутні дані та відповідачем-1 не надано обґрунтованих пояснень щодо деталізованого розрахунку показників величини залишку обсягу придбання та обсягу постачання корів (код УКТ ЗЕД 0102), що унеможливлює підтвердити відповідність господарської операції  пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Натомість, звітом за формою 24-сг підтверджено, що ТОВ "Гадяцьке" за січень – вересень 2020 року вирощено 220 голів корів.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної №1/2 від 10.09.2020 у ЄРПН.
Колегія суддів зазначає, що відповідач-1 в якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної №1/2 від 10.09.2020 у ЄРПН послався на ненадання платником податку договорів; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків. При цьому, у рішенні міститься додаткова інформація, що не надано органу копії первинних документів з контрагентом-покупцем: договори, платіжні документи, банківські виписки з особових рахунків, товарно-транспортні накладні (а.с.117, т.1).
В ході розгляду справи встановлено, що позивачем на підтвердження факту відвантаження корів відповідно до договору купівлі-продажу від 12.05.2020, крім іншого, подано податковому органу видаткову накладну №5 від 10.09.2020.
Отже, враховуючи безпідставність висновків контролюючого органу про відповідність податкової накладної позивача № 1/2 від 10.09.2020 пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених у Додатку № 3 до Порядку № 1165, а також зважаючи на те, що відповідачем не надано доказів перебування позивача у переліку ризикових платників податку, тобто позивач не відповідає критеріям ризиковості платника податку, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про безпідставність зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної.
Як зазначено вище, контролюючим органом у квитанції від 22.09.2020 щодо зупинення реєстрації податкової накладної № 1/2 від 10.09.2020 не вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про їх реєстрацію.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних поноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 02.07.2019 у справі № 140/2160/18, від 10.04.2020 по справі № 819/330/18 .
Колегія суддів зазначає, що у спірних рішеннях податковий орган мав чітко зазначити яких документів не надано платником податків та відсутність яких позбавляє можливості здійснити відповідну реєстрацію. Так, рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Доводи апеляційної скарги відповідача у рішенні як на підставу відмови у реєстрації податкової накладної - ненадання позивачем копій первинних документів з контрагентом-покупцем: договорів, платіжних документів, банківських випискок з особових рахунків, товарно-транспортних накладних, колегія суддів вважає безпідставним, оскільки саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних. Колегія суддів зауважує, що контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачами не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної 1/2 від 10.09.2020, складеної ТОВ "Гадяцьке" та поданої для реєстрації у ЄРПН. 
Натомість, поданими позивачем до податкового органу та до суду документами підтверджено правомірність виписки ТОВ "Гадяцьке" податкової накладної 1/2 від 10.09.2020.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1984942/33020584 від 30.09.2020 щодо відмови у реєстрації податкової накладної 1/2 від 10.09.2020 не ґрунтується на вимогах податкового законодавства та фактичних обставинах, а відтак підлягає визнанню протиправною та скасуванню, а позовні вимоги у цій частині  - задоволенню.
Зважаючи на те, що суд дійшов висновку про відсутність підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної 1/2 від 10.09.2020, належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну 1/2 від 10.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання 21.09.2020.   
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається. 
Керуючись ст. ст. 243, 250, 310, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08.02.2021 року по справі № 440/6458/20 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	А.О. Бегунц	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Л.В. Мельнікова    С.С. Рєзнікова   	
Повний текст постанови складено  10.06.2021 року