ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2021 року	Львів	Справа № 460/748/20 пров. № А/857/648/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                                 Гудима Л.Я.,
суддів:                                                                      Довгополова О.М., Ільчишин Н.В.,
за участю секретаря судового засідання:             Копанишин Х.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року, головуючий суддя – Нор У.М., ухвалене у м. Рівне, повний текст якого складено 28.10.2020 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
                                                    В С Т А Н О В И В:
В лютому 2020 року позивач – ТзОВ " ПЛУТОС ТРЕЙД" звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС у Рівненській області, ДПС України, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення від 04.02.2020 року №23098, затверджене протоколом про внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості; зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №2 від 23.09.2019 року, №1 від 23.09.2020 року, №1 від 25.09.2020 року, №1 від 30.09.2020 року, №2 від 30.09.2020 року днем їх подання, зобов`язати виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. 
В обґрунтування своїх позовних вимог посилалося на те, що у реєстрації податкових накладних було відмовлено у зв`язку з ненаданням первинних бухгалтерських документів для підтвердження реальності господарських операцій, а також надання документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому, в даних рішеннях вказано про те, що документи, які не надано, слід підкреслити, однак жодних підкреслень оскаржуване рішення не містить. Тобто, ці рішення містять лише загальну фразу про ненадання необхідних документів та жодним чином не конкретизує, яких саме документів не було надано. При цьому, на переконання позивача, недотримання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності. Таким чином, зазначені в спірних рішеннях причини відмови в реєстрації названих податкових накладних позивач вважає необ`єктивними, оскільки останнім надано ряд документів, що підтверджують придбання товару та його походження, а податковим органом не конкретизовано, яких саме документів не було надано. Тому, вважало рішення про відмову в реєстрації вказаних вище податкових накладних протиправними. Водночас, наголошувало, що Комісією відповідача у спірному рішенні від 04.02.2020 року №23098 про внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості не зазначено підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Крім того, комісією не розшифровано, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття рішення про відповідність позивача пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку. Позивач вважав, що таке рішення є протиправним та підлягає скасуванню. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року адміністративний позов задоволено частково; визнано бездіяльність Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Рівненській області щодо не прийняття після надання пояснень і додаткових документів у встановлений законом строк рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" від 23.09.2019 року № 2 протиправною; визнано протиправними та скасовано рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Рівненській області: №1446068/43141251 від 29.01.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" від 23.09.2019 року № 1, №1446067/43141251 від 29.01.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" від 25.09.2019 року № 1, №1313986/43141251 від 24.10.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" від 30.09.2019 року № 1, №1315449/43141251 від 25.10.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" від 30.09.2019 року № 2; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД": №1 від 23.09.2019 року, №2 від 23.09.2019 року, №1 від 25.09.2019 року, №1 від 30.09.2019 року, №2 від 30.09.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнано протиправним та скасовано рішення Комісії, яка приймає рішення від 04.02.2020 року №23098 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Рівненській області про внесення Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості; у задоволенні позовної вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Рівненській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" (код ЄДРПОУ 43141251) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості – відмовлено.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №2 від 23.09.2019 року, №1 від 23.09.2020 року, №1 від 25.09.2020 року, №1 від 30.09.2020 року, №2 від 30.09.2020 року та прийняти нову постанову в цій частині, якою в задоволенні позовних вимог відмовити. 
Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що платником податку при поданні накладних не було надано достатніх документів для підтвердження реальності здійснених господарських операцій з контрагентами за вересень 2019 року. З огляду на вказане, комісією ГУ ДПС у Рівненській області прийняті рішення, в яких зазначено, яких саме документів, визначених Порядком, не надано позивачем. Зокрема, позивачем не було надано документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Таким чином, оскаржені рішення є обґрунтованими, оскільки платником податків не надано всіх документів, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації яких відмовлено, а також за податковою накладною реєстрація, якої зупинена. Також, зазначив, що спірне рішення прийнято відповідно до Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165  (далі - Порядок № 1165) на підставі Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав подану апеляційну скаргу, вважає оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.
Представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, вважає оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим та просив апеляційну скаргу залишити без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис від 30.07.2019 року за № 1 608 102 0000 015073. Основний вид економічної діяльності - код КВЕД 46.45 “Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами” ( а. с. 21 т. 1). 
З 01.09.2019 року вказане товариство зареєстроване платником податку на додану вартість, що підтверджується витягом з реєстру №1917164500244 від 14.08.2019 року виданим ГУ ДФС у Рівненській області (а. с. 22 т.1).
20.09.2019 року між ТОВ “Плутос Трейд” та ТОВ “Долитач” був укладений Договір поставки №4 на поставку товару “Кришка типу 1-82. 111-82” ( а. с. 36 т.1). Відповідно до цього договору був виставлений рахунок №4 від 23.09.2019 року на суму 102,750.00 грн в тому числі ПДВ 17125.00 грн. (а.с. 37 т.1), який був оплачений платіжним дорученням №43 від 23.09.2019 року ( а.с. 38 т.1). Згідно видаткової накладної №4 від 23.09.2019 року товар був отриманий особисто директором ТОВ “Долитач” ОСОБА_1 і транспортований його власними засобами ( а. с. 39 т.1).
Для покупця на дату виникнення податкових зобов`язань у зв`язку з настанням першої з подій, зокрема дати зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів, що підлягають постачанню була виписана податкова накладна №2 від 23.09.2019 року, яка була внесена в єдиний реєстр податкових накладних 10.10.2019 року №9235253492. Однак її реєстрація зупинена відповідно до квитанції відповідача 1 з посиланням на вимоги підпункту1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ( а. с. 35 т.1).
Також, 20.09.2019 року між позивачем та ТОВ “Долитач” був укладений Договір поставки №5 на поставку товару “Сірники господарські побутові запалювальні в асортименті” ( а. с. 95 т. 1). Відповідно до цього договору був виставлений рахунок №3 від 23.09.2019 року на суму 106320,00 грн у тому числі ПДВ 17720,00 грн ( а. с. 96 т.1), який був оплачений платіжним дорученням №42 від 23.09.2019 року ( а. с. 97 т.1). Згідно з видатковою накладною №3 від 23.09.2019 року товар був отриманий особисто директором ТОВ “Долитач” ОСОБА_2 на складі продавця за рахунок покупця. Надалі ТОВ “Плутос Трейд” виписало для покупця податкову накладну №1 від 23.09.2019 року, яка була внесена в єдиний реєстр податкових накладних. 
Рішенням податкового органу від 29.01.2020 року №1446068/43141251 у реєстрації вказаної вище накладної було відмовлено (а. с. 94 т.1). Підставою для відмови стало: "Ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити)". Поряд з цим, відповідачем не зазначено, які саме первинні документи не були подані позивачем.
20.09.2019 року між ТОВ “Плутос Трейд” та ТОВ “Вірінея” був укладений Договір поставки №3 на поставку товару “Кришка типу 1-82. 111-82” (а. с. 55 т.1). Відповідно до даного договору був виставлений рахунок №6 від 20.09.2019 року на суму 205500,00 грн у тому числі ПДВ 3425,00 грн (а. с. 56 т.1). Товар був отриманий особисто директором ТзОВ “Вірінея” і вивезений засобами покупця зі складу постачальника. Оплата за цей товар здійснювалась частинами: 
платіжним дорученням №166 від 26.09.2019 року на суму 55000,00 грн (а.с. 57 т.1) і виписана податкова накладна №1 від 26.09.2019 року, яка 27.09.2019 року зареєстрована в єдиному реєстрі податкових накладних за №922392817;
платіжним дорученням №167 від 27.09.2019 року на суму 60000,00 грн (а. с. 58 т.1) і виписана податкова накладна №1 від 27.09.2019 року, яка 27.09.2019 року зареєстрована в єдиному реєстрі податкових накладних за №9223944912;
У подальшому, 30.09.2019 року позивачем виписана видаткова накладна №2 на суму 205500,00 грн. (а.с. 59 т. 1).
Разом з тим, на решту суми поставки була виписана податкова накладна №1 від 30.09.2019 року на суму 90500,00 грн. Така накладна була внесена в єдиний реєстр податкових накладних 10.10.2019 року №9235253450, але у її реєстрації було відмовлено рішенням від 24.10.2020 року №1313986/43141251. Підставою для такого рішення стало надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, а саме - не долучено оборотно-сальдової відомості, де можна відслідковувати підставу виписки податкової накладної №1 від 30.09.2019 року (різницю між отриманими авансовими коштами та фактичним відвантаженим товаром).
19.09.2019 року між ТОВ “Плутос Трейд” за Приватним транспортно-експедиційним підприємством “Автотрансекспедиція” (25544907) був укладений Договір поставки №2 на поставку товару “Сірники господарські побутові запалювальні в асортименті” на суму 51000,00 грн у тому числі ПДВ 8500,00 грн (а.с. 114 т.1). Відповідно до умов Договору був виставлений рахунок №2 від 19.09.2019 року на суму 51000,00 грн (а.с. 115 т.1), який був оплачений платіжним дорученням №18652 від 25.09.2019 року (а.с. 116 т.1). Згідно з видатковою накладною №5 від 25.09.2019 року товар був отриманий директором покупця і вивезений зі складу постачальника за рахунок покупця і власними засобами останнього (а.с. 21 т.1).
Поряд з цим, покупцем була виписана податкова накладна №1 від 25.09.2019 року, яка внесена в єдиний реєстр податкових накладних 10.10.2019 року № 9235216068. 
Рішенням податкового органу від 29.01.2020 року №1446067/43141251 у реєстрації вказаної вище податкової накладної було відмовлено (а.с. 94 т.1). Підставою для відмови стало ненадання платником податків копій первинних документів, проте не зазначено, яких саме документів не вистачило для підтвердження реальності такої господарської операції.
26.09.2019 року між ТОВ “Плутос Трейд” та ПП “А-ТЕСТ” був укладений Договір поставки №6 від 26.09.2019 року на поставку товару “Побутова хімія (засоби чищення) в асортименті” (а.с. 75 т.1). Відповідно до даного договору був виставлений рахунок №5 від 26.09.2019 року на суму 22320,00 грн, включаючи ПДВ 3720,00 грн (а.с. 76 т.1), який був оплачений платіжним дорученням №375 від 30.09.2019 року (а.с. 77 т.1). Згідно з видатковою накладною №6 від 30.09.2019 року товар був отриманий і вивезений особисто директором покупця за рахунок продавця.
Так, позивачем була виписана податкова накладна №2 від 30.09.2019 року, яка була внесена в єдиний реєстр податкових накладних 10.10.2019 року №9235252463, але була заблокована органами ДПС.
Рішенням податкового органу від 25.10.2020 року №1315449/43141251 у реєстрації вказаної вище податкової накладної було відмовлено (а.с. 73 т.1). Підставою для відмови стало надання платником податків копій документів, які не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податковою накладної.
У подальшому, позивачем була подана скарга від 04.11.2019 року №9257513919 на рішення від 24.10.2019 року №1313986/43141251, яка рішенням Комісії з питань розгляду скарг від 08.11.2019 року №41347/43141251/2 залишена без задоволення, а рішення - без змін (а.с. 54 т.1)
Поряд з цим, 27 листопада 2019 року ТОВ “Плутос Трейд” було подано до комісії контролюючого органу лист за № 3 з поясненнями та додано документи на підтвердження реальності здійснення операцій по вказаних вище податкових накладних (а.с. 32-33 т.1). Зокрема, були подані: копії договорів поставки, рахунки на оплату придбаних товарів, платіжні доручення, якими здійснювалась їх оплата, видаткові накладні, документи на перевезення, а також документи, які засвідчують походження товару по кожній з перерахованих вище операцій, а також оборотно-сальдова відомість по 281 рахунку (а.с. 36-51 т.1, а. с. 52-72 т.1, а.с. 75-93 т.1, а.с. 95-112 т.1, а.с. 114-185 т.1, а.с. 187-188 т.1).
У відповідь на такий лист Головне управління ДПС у Рівненський області листом від 20.12.2019 року №3921/10/17-00-06-01-12 повідомило, що не зважаючи на подані пояснення і долучені документи платник податків і надалі відповідає критеріям ризиковості (а.с. 32-33 т.1).
На засіданні комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 03.02.2020 року було прийнято рішення від 04.02.2020 року №23098 про перевключення ТзОВ “Плутос Трейд” до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості (а.с. 34 т.1).
Незгода позивача з рішенням відповідача про внесення ТзОВ “Плутос Трейд” до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, а також відмова у реєстрації виписаних податкових накладних:№1 від 23.09.2020 року, №2 від 23.09.2019 року, №1 від 25.09.2020 року, №1 від 30.09.2020 року, №2 від 30.09.2020 року зумовила його звернення до суду з цим позовом.
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що в матеріалах справи наявні усі, передбачені законодавством документи на підтвердження реальності господарських операцій позивача з контрагентами та, враховуючи надання означених документів Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, відсутні правові підстави для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних:  №1 від 23.09.2019 року, №1 від 25.09.2019 року, №1 від 30.09.2019 року, №2 від 30.09.2019 року і зупинення податкової накладної №2 від 23.09.2019 року. Також, в матеріалах справи відсутній протокол засідання комісії контролюючого органу, яка розглядала питання відповідності платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛУТОС ТРЕЙД" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку визначеним у Додатку 1 до Порядку № 1165.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.
У відповідності до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Як встановлено п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас за приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Так, відповідно до отриманих позивачем квитанцій, реєстрація спірних накладних зупинена у зв`язку із її відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Натомість, контролюючим органом не доведено невідповідність податкових накладних ознакам безумовної реєстрації та підставність для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій.
Більше того, апеляційний суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 44 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Платником податків надано до податкового органу всі первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких була виписана відповідна податкова накладна.
Всупереч зазначеній у рішенні підставі його прийняття, контролюючим органом у оскаржуваному рішенні не зазначено, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких саме конкретно документів не надано для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та не містить чіткого визначення підстав для прийняття Комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Враховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку про те, що контролюючий орган не довів правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, а тому оскаржені рішення про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню.
Згідно із ч. 2 ст. 6 КАС України та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
Так, у п. 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
                                                    П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року у справі №460/748/20 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Л. Я. Гудим 	
судді	 	О. М. Довгополов 	
 	 	Н. В. Ільчишин  	
Повний текст постанови складено 30.04.2021 року.