ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 березня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 340/2988/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Дурасової Ю.В.,
        суддів:                          Божко Л.А., Лукманової О.М.,     
        секретар судового засідання Новошицька О.О. 
        за участю представника відповідача: Цоток Інни Борисівни,
        розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області   
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року в адміністративній справі № 340/2988/20 (головуючий суддя Притула К.М. )
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся 03.08.2020 року до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги, просив визнати протиправною та скасувати:
- Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.01.2020 року №0000013304 на суму 142407,48 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000013304 від 13.01.2020 року на суму 25575,64 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000053304 на суми 124 420,72 грн. збільшеного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності та 31105,18 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000043304 на суми 9745,84 грн. збільшеного податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та 2436,46 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
В обґрунтування позову позивач зазначив, що уповноваженими особами Головного управління Державної податкової служби України у Кіровоградській області проведено документальну планову виїзну перевірку позивача, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018. За результатами перевірки складено акт від 22.11.2019, на підставі якого, відповідачем прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення є неправомірними, а тому підлягають скасуванню у повному обсязі.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано:
- Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.01.2020 року №0000013304 в частині нарахованої недоїмки по єдиному соціальному внеску в сумі 76664,73 грн.
- Податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000053304 про збільшення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в частині нарахованого суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням в розмірі 70630,87 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 17657,8 грн.
- Податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000043304 про збільшення податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в частині нарахованої суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням в розмірі 5263,38 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1315,85 грн.
В задоволенні решти позовних вимог – відмовлено.
Присуджено на користь позивача з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області судовий збір у сумі 1711,56 грн.
Повернуто з Державного бюджету України на користь позивача надмірно сплачений судовий збір в сумі 5051,09 грн.
Свою позицію в частині задоволених вимог суд першої інстанції обґрунтував тим, що Податковий кодекс не містить чітке розділення понять, визначених підпунктами 177.4.5, 177.4.6 статті 177 ПКУ (утримання основних засобів, ремонт). Зазначає, що положення статті 177 ПКУ не містять критеріїв, за якими можна було б визначити, які витрати слід вважати витратами на утримання автомобіля, а які витрати відносяться на його ремонт. Наслідки понесення таких витрат є різними: одні витрати відносяться на власні витрати підприємця, а інші – ні. Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат звітного періоду, витрати по придбанню шин вантажних автомобілів,  запасних частин та витрати по проведенню ремонту, у відповідності до спеціальної норми пп. 177.4.6, ст. 177 ПКУ, відповідно до якої не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів. За цих умов, вказані витрати не належать до витрат на придбання та утримання основних засобів у розумінні зазначених положень чинного законодавства, а тому включаються до підприємницьких витрат. Оскільки витрати позивача в сумі 350891,82грн. правомірно віднесені до складу звітного періоду, тому занижений чистий оподаткований дохід позивача становить 298 830,68грн. (649 722,60 – 350 891,82 = 298 830,68). В силу того, що визнано неправомірність збільшення відповідачем суми оподаткованого доходу позивача в частині 350 891,82грн., тому позовні вимоги підлягають частковому задоволенню. Оскільки встановлено заниження чистого оподаткованого доходу позивача на суму 298 830,68грн., тому недоїмка по єдиному соціальному внеску складе таку суму: 298830,68грн. /100 * 22% = 65742,75грн. При цьому, сам факт не своєчасного нарахування єдиного внеску у відповідних сумах було підтверджено під час розгляду справи, тому ця вимога не підлягає задоволенню. Щодо податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000053304 на суми 124 420,72 грн. збільшеного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності та 31105,18 грн. штрафних (фінансових) санкцій, судом першої інстанції зазначено, що оскільки під час розгляджу справи встановлено, що занижений чистий оподаткований дохід позивача становить 298 830,68грн., то сума збільшеного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності складе 53 789,88грн. (298 830,68грн. /100 * 18% = 53 789,88грн.) т штрафних санкцій 13447,38грн. (53 789,88грн./100*25% = 13447,38грн.), тому вказане ППР підлягає скасуванню в частині нарахованого грошового зобов`язання в розмірі 70630,87грн. (124 420,72 – 53 789,85 = 70 630,87) та штрафних санкцій в розмірі 17 657,8грн. (31105,18 – 13447,38 =17 657,8). Стосовно податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000043304 на суми 9745,84 грн. збільшеного податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та 2436,46 грн. штрафних (фінансових) санкцій, судом першої інстанції зазначено, що оскільки під час розгляду справи встановлено, що занижений чистий оподатковуваний дохід позивача становить 298 830,68грн., то сума збільшеного податкового зобов`язання з військового збору складає 4482,46 (298 830,68/100*1,5%=4482,46) та штрафні санкції 1120,61грн. (4482,46/100*25% = 1120,61). Тому це ППР підлягає скасуванню в частині нарахування суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням в розмірі 5263,38грн. (9745,84-4482,46 = 5263,38) та штрафних санкцій в розмірі 1315,85 (2436,46-1120,61= 1315,85).
Не погодившись з рішення суду першої інстанції відповідачем подано апеляційну скаргу. Просить рішення суду першої інстанції скасувати, та відмовити в задоволенні позову. Посилається на те, що проведено планову виїзну перевірку позивача та встановлено порушення податкового законодавства, а саме: заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 124 420,72грн. (за 2016-2018 роки), занижено суми податкового зобов`язання з військового збору на суму 9745,84грн. (за 2016-2018 роки), занижено суму податкового зобов`язання по єдиному внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 142 407,48грн. (за 2016-2018 роки). Зазначає, що заниження суми загального оподаткованого доходу виникло внаслідок того, що позивачем не в повному обсязі включено до одержаного доходу суми коштів за надані транспортні послуги, які надходили позивачу на рахунки, чим порушено п. 177.2 ст. 177 ПКУ.  Також зазначає, що пунктом 177.4 ПКУ встановлено, що до переліку витрат належать витрати безпосередньо пов`язані з отриманням доходів (п. 177.4.1, п. 177.4.2, п. 177.4.3, п. 177.4.4). Законом України від 21.12.2016 року №1797-VІІІ внесені зміни до пп. 177.4.3 та пп. 177.4.4 статті 177 ПКУ в частині включення до витрат фізичними особами-підприємцями. З 01.01.2017 року згідно п. 177.4.3, п. 177.4.4 ст. 177 ПКУ до переліку витрат належать суми податків, зборів, які по`вязані з проведенням господарської діяльності, (крім податку на додану вартість для ФОП, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного збору, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; платежі сплачені за одержання ліцензій, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру. З 01.01.2017 року не включаються до складу витрат згідно п.177.4.5 – витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення. Згідно п. 177.4.6 підприємці мають право включати за власним бажанням амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення як вантажні автомобілі. Діяльність позивача пов`язана з вантажними автомобілями. Вважає, що в силу п. 177.4.5 позивач не має права зменшувати оподатковуваний дохід на суму амортизаційних відрахувань, а також включати до складу витрат, витрати, на утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів (т.т. вантажних автомобілів).
В судовому засіданні відповідач підтримав доводи апеляційної скарги, просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволених вимог, та в цій частині відмовити в задоволенні позову. Надав пояснення, аналогічні викладеним в апеляційній скарзі.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, про час і місце судового засіданні повідомлений належним чином.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, відзиви на апеляційні скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що в період з 04.11.2019 по 15.11.2019 на підставі наказу від 22.10.2019 № 298, проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт № 20/11-28-33-04/ НОМЕР_1 від 22.11.2019, яким встановлено порушення норм податкового законодавства.
На підставі акту перевірки відповідачем винесено: 
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.01.2020 №0000013304 на суму 142407,48 грн. донарахованого боргу єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000013304 від 13.01.2020 на суму 25575,64 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000053304 на суми 124420,72 грн. збільшеного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності та 31105,18 грн. штрафних (фінансових) санкцій; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000033304 на суми 12 813грн. збільшеного податкового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) та 3203,25 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000043304 на суми 9745,84 грн. збільшеного податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та 2436,46 грн. штрафних (фінансових) санкцій; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000093304 на суми 393,06 грн. збільшеного податкового зобов`язання з податків та зборів, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб та 22963,49 грн штрафних (фінансових) санкцій; податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000103304 на суму 170,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій за порушення податкового законодавства; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000063304 на суму 1050 грн. штрафу за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000073304 на суму 1530 грн. штрафних (фінансових) санкцій за платежем «Надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах 19010300»; 
- податкове повідомлення-рішення від 13 01 2020 року №0000083304 на суми 90,22 грн. збільшеного податкового зобов`язання за платежем «Надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах 19010300» та 22,56 грн штрафних (фінансових) санкцій.
Позивач, оскаржує:
- Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.01.2020 №0000013304 на суму 142 407,48 грн.; 
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000013304 від 13.01.2020 на суму 25 575,64 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000053304 на суми 124420,72 грн. податкових зобов`язань та 31105,18 грн. штрафних (фінансових) санкцій; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000043304 на суми 9745,84 грн. податкових зобов`язань та 2436,46 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с.13-14 т.1).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», норми Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України» №1797-VІІІ від 21.12.2016 року.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
При цьому, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» №1797-VІІІ від 21.12.2016 року, внесені зміни до пп. 177.4.3 та пп. 177.4.4 статті 177 ПКУ.
Так,  у пункті 177.4 статті 177 ПКУ підпункт 177.4.3 викладено в такій редакції:
« 177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи – підприємця»;
Доповнено пункт 177.4 статті 177ПКУ підпунктами 177.4.5-177.4.9:
« 177.4.5. Не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
- документально не підтверджені витрати.
177.4.6. Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають:
- витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів;
- витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на:
- проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів;
- ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення:
земельні ділянки;
об`єкти житлової нерухомості;
легкові та вантажні автомобілі.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» №1797-VІІІ від 21.12.2016 року набув чинності з 01.01.2017 року.
Отже, з 01.01.2017 року не включаються до складу витрат згідно п.177.4.5 – витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення. Водночас, згідно п. 177.4.6 підприємці мають право включати за власним бажанням амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення як вантажні автомобілі.
Матеріалами справи підтверджується, що в період з 04.11.2019 по 15.11.2019 на підставі наказу від 22.10.2019 № 298, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт № 20/11-28-33-04/ НОМЕР_1 від 22.11.2019, яким встановлено порушення норм податкового законодавства (а.с. 35-43 т. 1):
- пункту 177.2, підпункту 177.4.1, підпункту 177.4.2, підпункту 177.4.3, підпункту 177.4.5 пункту 177.4, підпункту 177.5 3 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 124420,72 грн., в т. ч. за 2016 рік в сумі 6887,75 грн., за 2017 рік в сумі 86870,04 грн, за 2018 рік в сумі 30662,93 грн.;
- підпункту 1.1 - підпункту 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов`язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 9745,84 грн , в т.ч за 2016 рік на суму 573,98 грн., за 2017 рік на суму 6616,62 грн, за 2018 рік на суму 2555,24 грн.;
- частини 2 пункту 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині заниження суми податкового зобов`язання по єдиному внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 142407,48 грн., в т. ч. за 2016 рік на суму 8418,37 грн., за 2017 рік на суму 96512,17 грн., за 2018 рік на суму 37476,94 грн.;
- пункту 187.1 статті 187, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 13613 грн., в т. ч. за лютий 2016 в сумі 107,00 грн., березень 2016 в сумі 41,00 грн., квітень 2016 в сумі 283,00 грн., травень 2016 в сумі 63,00 грн, липень 2016 в сумі 227,00 грн, серпень 2016 в сумі 16,00 грн., жовтень 2016 в сумі 63,00 грн , січень 2017 в сумі 140,00 грн , лютий 2017 в сумі 380,00 грн., березень 2017 в сумі 334,00 грн., квітень 2017 в сумі 370,00 грн., травень 2017 в сумі 215,00 грн., червень 2017 в сумі 162,00 грн , липень 2017 в сумі 265,00 грн., серпень 2017 в сумі 1023,00 грн., вересень 2017 в сумі 120,00 грн., жовтень 2017 в сумі 185,00 грн., листопад 2017 в сумі 42,00 грн., грудень 2017 в сумі 544,00 грн , січень 2018 в сумі 544,00 грн., лютий 2018 в сумі 382,00 грн., березень 2018 в сумі 287,00 грн., квітень 2018 в сумі 625,00 грн , травень 2018 в сумі 647,00 грн., червень 2018 в сумі 760,00 гри., липень 2018 в сумі 510,00 грн., серпень 2018 в сумі 624,00 грн , вересень 2018 в сумі 467,00 грн., жовтень 2018 в сумі 665,00 грн , листопад 2018 в сумі 1048,00 грн., грудень 2018 в сумі 2474,00 грн;
- підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 Податкового кодексу України в частині неподання податкових декларацій екологічного податку за І квартал 2016 р., ІІ квартал 2016 р., III квартал 2016 р., IV квартал 2016 р., І квартал 2017 р., II квартал 2017 р., III квартал 2017 р., IV квартал 2017 р., І квартал 2018 р., II квартал 2018 р., III квартал 2018 р., IV квартал 2018 р.;
- підпункту 240.1.3 пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов`язання з екологічного податку на загальну суму 105,60 грн., в т. ч. за І квартал 2016 р. в сумі 1,51 грн., II квартал 2016 р. в сумі 4,04 гри , III квартал 2016 р. в сумі 9,83 грн., IV квартал 2016 р. в сумі 13,55 грн., І квартал 2017 р. в сумі 2,07 грн., II квартал 2017 р. в сумі 9,83 грн., ІІІ квартал 2017 р. в сумі 6,20 гри , IV квартал 2017 р. в сумі 13,56 грн., І квартал 2018 р. в сумі 4,81 гри., II квартал 2018 р. в сумі 17,98 грн, III квартал 2018 р. в сумі 9,24 грн . IV квартал 2018 р. в сумі 12,98 грн.;
- пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України в частині подання відомостей про об`єкти оподаткування платника податків з порушенням порядку заповнення (форма №20-ОПП);
- підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб з найманих працівників на загальну суму 393,06 гри., в т. ч. за червень 2017 року в сумі 6,55 грн , серпень 2017 року в сумі 193,25 грн , вересень 2017 року в сумі 193,26 грн.;
- підпункту 14 1.156 пункту 14.1 статті 14, підпункту 168 1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1, пункту 171.2 «а» статті 171, пункту 176.2 «а» «г» статті 176 Податкового кодексу України в частині несплати податку на доходи фізичних осіб під час виплати заробітної плати на загальну суму 30774,99 грн.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено ряд податкових повідомлень-рішень, рішення, вимогу, однак позивача, згідно позовних вимог оскаржує:
- Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.01.2020 №0000013304 на суму 142 407,48 грн.; 
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000013304 від 13.01.2020 на суму 25 575,64 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000053304 на суми 124420,72 грн. податкових зобов`язань та 31105,18 грн. штрафних (фінансових) санкцій; 
- податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 №0000043304 на суми 9745,84 грн. податкових зобов`язань та 2436,46 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с.13-14 т.1).
При цьому, позивач в позовних вимогах зазначає, що не погоджується з висновками акту перевірки в частині витрат на придбання автомобільних шин до вантажних автомобілів на суму 114 092,89грн., запасних частин на суму 131 290,20грн., ремонту та технічного обслуговування транспортних засобів на суму 16 238,76 в 2017 році та витрат на придбання запасних частин на суму 89 270,07грн. в 2018 році. Тобто, з визначеної відповідачем суми завищених витрат в розмірі 474 267,04грн. позивач заперечує суму 350 891,92грн. (а.с. 6 т. 1).
Колегія судів апеляційної інстанції бере до уваги, що згідно з реєстраційними даними позивача, його основний вид діяльності: КВЕД – «Вантажний автомобільний транспорт» (код КВЕД 49.41). 
В акті перевірки зазначено та не спростовується позивачем, що у власності позивача знаходяться транспортні засоби: сідлові тягачі, напівпричепи, які використовуються у господарській діяльності.
Зокрема, в Акті від 22.11.2019 зазначено, що згідно з реєстраційними даними видами господарської діяльності фізичної особи платника податків (позивача), видами діяльності відповідно до КВЕД являються: 
- 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
- 52.24 транспортне оброблення вантажів; 
- 45.20 технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 
- 52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 
- 45.32 роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 
- 49.41 (основна) вантажний автомобільний транспорт; 
- 52.21 допоміжне обслуговування наземного транспорту.
Отже, основним видом діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (49.41).
           При цьому, перевіркою встановлено, що фактично в періоді, що перевірявся позивач  надавав послуги вантажного автомобільного транспорту (а.с.16 зв/ст т.1). 
  В  Акті перевірки зазначено, в періоді, що перевірявся, позивач відніс до складу витрат, витрати на оплату придбаних автомобільних шин до вантажних автомобілів, запасних частин, а також на ремонт та технічне обслуговування транспортних засобів на загальну суму 350891,92 грн. 
Відповідач вважає, що позивачем неправомірно включено ці витрат до складу витрат звітного періоду, оскільки витрати по придбанню шин вантажних автомобілів, запасних частин та проведенню ремонту не можуть бути зараховані до складу витрат звітного періоду, виходячи з того, що такі витрати є втратами на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, тому в силу 177.4.5. не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення.
         Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК України.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).
Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1. пункту 177.4 статті 177 ПК України);
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4. пункту 177.4 статті 177 ПК України).
Слід взяти до уваги, що пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Отже, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарської діяльності. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.
Водночас, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21 грудня 2016 року №1797-VIII, пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими, зокрема, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Отже, у цій нормі законодавець чітко визначив, що до складу витрат підприємця не включаються витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею. Тобто, йдеться про основні засоби подвійного призначення, які визначені саме у цій статті ПК України.
В свою чергу, відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
На думку колегії судів апеляційної інстанції системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, а саме тих, які визначені у статті 177 ПК України: земельних ділянок, об`єктів житлової нерухомості, легкових та вантажних автомобілів.
В позові позивач зазначає про наявність у його власності сідельних тягачів і напівпричепів, які використовуються в господарській діяльності. При цьому, основний вид діяльності позивача «Вантажний автомобільний транспорт» (код КВЕД 49.41). 
Слід заначити, що до основних засобів подвійного призначення відносяться вантажні автомобілі і, як наслідок, виникає питання про можливість/не можливість віднесення вартості придбаних запасних частин, ремонту та технічного обслуговування до складу витрат підприємця.
З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції зазначити наступне.
Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України «Про автомобільний транспорт» №2344-ІІІ від 5 квітня 2001 року.
В розумінні статті 1 Закону України «Про автомобільний транспорт», автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).
Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» (№2344-ІІІ) автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.
Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.
Разом з тим, відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» (№2344-ІІІ) транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди:
- загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу;
- спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач);
- спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій.
Відповідно до норм Закону України «Про автомобільний транспорт» (№2344-ІІІ) напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.
Згідно з визначенням поняття "сідельний тягач", наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.
При цьому, відповідно до пункту 1.10 Правил дорожнього руху, що затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 10 жовтня 2001 року №1306, автопоїзд (транспортний состав) - механічний транспортний засіб, що з`єднаний з одним або кількома причепами за допомогою зчіпного пристрою.
Отже, сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відноситься до категорії вантажних автомобілів. Водночас, автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 12 листопада 2019 року у справі № 807/250/18.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що Верховним Судом у постанові від 12 листопада 2019 року у справі № 807/250/18 сформовано правовий висновок щодо застосування норми підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті? ?177 ПК України.
Зокрема, висновок Верховного Суду у справі №807/250/18, ґрунтується на ретельному аналізі норм Закону України "Про автомобільний транспорт", Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363 та положень УКТ ЗЕД, а також даних реєстраційних документів аналогічних транспортних засобів, витрати на утримання та ремонт яких віднесено підприємцем до складу витрат. Верховний Суд у справі №807/250/18 зробив обґрунтований висновок, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до вантажних автомобілів як автомобільний поїзд. 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 5.3 статті 5 ПК України інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції Позивачем на підставі належних та допустимих доказів не спростовано, що понесені ним витрати стосуються витрат на утримання вантажних автомобілів.
А відтак, колегія суддів апеляційної інстанції приходить до висновку що позивач, включаючи до складу витрат у 2017 та 2018 роках вартість запчастин, ремонтних робіт та витрат на утримання, використовуваних у вказаному періоді в рамках основного виду підприємницької діяльності, транспортних засобів, які є вантажними, діяв всупереч вимог податкового законодавства.
Отже, колегія суддів не погоджується із висновками суду першої про часткове задоволення позовних вимог, оскільки в частині задоволених вимог слід відмовити, виходячи з того, що Відповідач дійшов обґрунтованого висновку про безпідставність включення Позивачем до складу витрат фізичної особи-підприємця витрат на утримання основних засобів подвійного призначення.
Відтак, необхідно погодитися і з обґрунтованістю визначення Відповідачем й грошового зобов`язання з військового збору, а також нарахування недоїмки за єдиним внеском на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає утриманню із суми отриманих доходів, які підлягають обкладенню податком на доходи фізичних осіб.? ?
Саме такі правові висновки містяться в постанові Верховного Суду від 04.03.2021 року у справі №500/2170/19. Вказана постанова Верховного Суду набрала законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. 
Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Колегія суддів апеляційної інстанції не вбачає підстав для не застосування зазначених норм. 
З огляду на наведене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про можливість часткового задоволення позовних вимог.
Вищезазначене є мотивом для прийняття судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача та нормами законодавства, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи, викладені позивачем.
Доводи апеляційної скарги спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому можуть бути підставою для його скасування в частині задоволених вимог та в цій частині слід відмовити в задоволенні позову.
Виходячи з того, що в апеляційній скарзі не зазначається аргументи щодо частини рішення суду першої інстанції, якою відмовлено в задоволенні позову, а в судовому засіданні з`ясовано, що відповідач оскаржує лише частину рішення суду, якою задоволені позовні вимоги, то колегія суддів апеляційної інстанції прийшла до висновку, що в частині відмови в задоволенні позовних вимог, рішенця суду першої інстанції слід залишити без змін.
Враховуючи результати розгляду апеляційної скарги та характер спірних правовідносин, не підлягають розподілу судові витрати. 
Керуючись 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області  – задовольнити частково.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року – скасувати в частині задоволення позовних вимог, та в цій частині в задоволенні позову відмовити.
В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Постанова набирає законної сили 17.03.2021 та може бути оскаржена до Верховного Суду відповідно до ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 17.03.2021.
В повному обсязі постанова виготовлена 24.03.2021.  
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова