П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

25 травня 2021 р.	м. Одеса	Справа № 420/5846/19	
                                                                                                                 
                                                                                                                         Головуючий в І інстанції: Самойлюк Г.П.
                                                                                       Дата та місце ухвалення рішення: 04.02.2021 р. м. Одеса
          
                  П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

                                                 судді-доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                                   судді – Стас Л.В.
                                                                   судді – Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Приватного підприємства «Чорномор» на рішення Одеського окружного адміністративного суду                       від 04 лютого 2021 року по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Чорномор» до Головного управління ДФС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2019 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов позов Приватного підприємства «Чорномор» до Головного управління ДФС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0029571406 від 07.09.2017 року.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2021 року та ухвалити нове рішення про задоволення позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права, порушенні норм процесуального права та неврахуванні висновків Великої Палати Верховного Суду у справі                № 1340/3510/18.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Судом першої інстанції встановлено, що в період з 18.08.2017 року по 19.08.2017 року Головним управлінням ДФС в Одеській області, на підставі ст. 20, п. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, наказу ГУ ДФС в Одеській області «Про проведення фактичної перевірки» № 3450 від 09.07.2017 року, направлень на проведення перевірки від 19.08.2017 року, проведено фактичну перевірку господарської одиниці - база відпочинку ПП «Чорномор», розташованої за адресою: Одеська область, м. Білгород-Дністровський, смт. Затока,                             вул. Лазурна, 92.
За результатами перевірки складено акт № 637/15/05/РРО/22506326 від 19.08.2017 року, відповідно до висновків якого встановлено порушення: п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України                         від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 2.6 гл. 2 Положення про введення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 року.
Відповідно до п. 2.2.14 акту перевірки «Додаткова інформація про факти, встановлені в ході перевірки» перевіркою, зокрема, встановлено неоприбуткування (несвоєчасне оприбуткування) готівкових коштів до КОРО за 26.07.2017 року у сумі 17700 грн. згідно Z звіту РРО від 26.07.2017 року № 38. 
На підставі зазначеного акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення                       № 0029571406 від 07.09.2017 року, яким за порушення п. 2.6 гл. 2 Положення про введення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою НБУ № 637                   від 15.12. 2004 року, на підставі п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України, абз. 3 ст. 1 Указу № 436/95 від 12.06.1995 року «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» до ПП «Чорномор» застосовано штрафні санкції у розмірі 88500 грн.
Вирішуючи справу та відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що: у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення № 637 оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі; у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
В свою чергу, суд першої інстанції зазначив, що невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу № 436/95).
Суд першої інстанції послався на те, що згідно матеріалів справи під час перевірки контролюючим органом не встановлено оприбуткування (несвоєчасне оприбуткування) у книзі обліку розрахункових операцій відповідно до фіскального чеку РРО № 38 від 26.07.2017 року у день одержання готівкових коштів, сума неоприбуткованої готівки склала 17700 грн., що є порушенням п. 2.6 глави ІІ Положення № 637, що підтверджуються Х - звітом денним у вигляді чеку на суму 17700 грн., виданим касовим апаратом 26.07.2017 року, та витягом з книги розрахункових операцій № 30000107928РІ1, у якій вказана операція датується 27.07.2017 року (з прив`язкою до апарату РРО MINI-500,02ME).
Відтак, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач при винесенні оскаржуваного рішення діяв правомірно, висновок відповідача щодо порушення ПП «Чорномор» п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 2.6 гл. 2 Положення про введення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Національного банку України № 637 від 15.12.2004 року, знайшов підтвердження під час судового розгляду, а отже, у задоволенні позовних вимог позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0029571406 від 07.09.2017 року необхідно відмовити повністю.
Вирішуючи справу в апеляційному порядку колегія суддів виходить з наступного. 
Відповідно до пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України                                       від 15.12.2004 року № 637 (зареєстровано Міністерством юстиції України 13.01.2005 року за                № 40/1-320, втратило чинність з 05.01.2018 року згідно з постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року № 148, далі - Положення № 637 в редакції на час виникнення спірних правовідносин), уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци перший - третій цього пункту).
Нормою абзацу третього статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 року № 436/95 (втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20.06.2019 року № 418/2019, далі - Указ                   № 436/95 в редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним  банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
06.07.1995 року Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»                  № 265/95-ВР, у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.
Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Законом № 265/95-ВР також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».
Оскаржуваним у даній справі податковим повідомленням - рішенням до позивача застосовані штрафні санкції у зв`язку із несвоєчасним оприбуткуванням готівки в книзі обліку розрахункових операцій у день її фактичного надходження на підставі абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
При цьому, у спірному ППР чітко визначено, що підставою для застосування штрафних санкцій є порушення п. 2.6 гл. 2 Положення про введення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Національного банку України № 637                                   від 15.12.2004 року.
Колегія суддів звертає увагу на те, що під час оскаржуваної перевірки з боку позивача були встановлені порушеннями вимог п. 2.6 гл. 2 Положення № 637, а також вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», проте, підставою для винесення оскаржуваного ППР стали порушення саме п. 2.6 гл. 2 Положення № 637, а не Закону № 265/95-ВР.
За таких обставин, оскільки порушення вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України                                 від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не були підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, при вирішенні даної справи суд першої інстанції помилково вказав на те, що висновок відповідача щодо порушення ПП «Чорномор»              п. 1, п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР знайшов підтвердження під час судового розгляду, що є підставою для відмови у задоволенні позову. 
Колегія суддів наголошує, що питання щодо порушення позивачем вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не досліджувалось судом першої інстанції та не є предметом спору. 
Також, вирішуючи справу та надаючи оцінку правомірності застосування до позивача штрафних санкцій на підставі абзацу третього статті 1 Указу № 436/95, суд першої інстанції помилково не врахував, що питання застосування наведених вище норм було предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду (постанова від 20 травня 2020 року у справі                         № 1340/3510/18).
Так, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 20.05.2020 року у справі                                № 1340/3510/18 відступила від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 02.04.2013 року № 2-77а13, та зробила висновок, що метою постановлення Указу № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону, проте, оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. 
Враховуючи, що до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням                                № 0029571406 від 07.09.2017 року було застосовано штрафні санкції у розмірі, встановленому абзацом третім статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», положення якого не могли застосовуватись до спірних правовідносин, відповідно оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Висновки суду апеляційної інстанції відповідають усталеній практиці Верховного Суду, яка викладена, зокрема, у постановах від 13 січня 2021 року у справі № 820/1996/18, від 13 січня 2021 року у справі № 320/383/19, від 14 січня 2021 року у справі №813/2229/17, від 26 січня  2021 року у справі № 826/7774/16, від 04 лютого 2021 року у справі № 826/13900/16, від 18 лютого 2021 року у справі № 810/805/18, від 02 березня 2021 року у справі № 808/4261/15, від 09 квітня 2021 року у справі № 803/511/16, від 12 квітня 2021 року у справі № П/811/1150/17.
В свою чергу, аналіз матеріалів справи, встановлених судом першої інстанції обставин та правових норм при застосуванні до правовідносин дає підстави вважати, що суд першої інстанції прийняв рішення з помилковим застосуванням норм матеріального права, без урахування висновків Верховного Суду, що не відповідає положенням ст. 242 КАС України, а тому, на підставі ст. 317 КАС України, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню із прийняттям нового судового рішення про задоволення вимог позивача. 
Водночас, колегія суддів відхиляє надані позивачем докази щодо здачі готівкових коштів до банку, щодо здійснення виправлень у книзі обліку розрахункових операцій та визначення вірної дати оприбуткування готівкових коштів на суму 17700 грн. згідно чеку                                         від 26.07.2017 року, а саме витяг з КОРО, у якій позивачем дата оприбуткування наведених коштів зазначена - « 26.07.2017 року», замість помилково вказаної раніше дати -                     « 27.07.2017 року», оскільки наведені докази не були надані до суду першої інстанції, при цьому, апелянтом не зазначено жодних поважних причин не подання цих доказів, що відповідно виключає можливість їх прийняття до уваги судом апеляційної інстанції згідно ч. 4 ст. 308 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «Чорномор» – задовольнити. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2021 року скасувати та прийняти нове судове рішення, яким адміністративний позов Приватного підприємства «Чорномор» до Головного управління ДФС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0029571406                   від 07.09.2017 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 25.05.2021 р.

        Суддя-доповідач:                                                                      Л.П. Шеметенко

         Суддя:                                                                                        Л.В. Стас  

         Суддя:                                                                                        І.О. Турецька